國(guó)內(nèi)外水環(huán)境審計(jì)研究現(xiàn)狀評(píng)析

1、國(guó)內(nèi)外水環(huán)境審計(jì)研究現(xiàn)狀評(píng)析何旭/畢佳晶【專題名稱】審計(jì)文摘【專 題 號(hào)】v3【復(fù)印期號(hào)】2011年06期【原文出處】中國(guó)審計(jì)(京)2011年6期第3638頁(yè)【作者簡(jiǎn)介】何旭，黑龍江省審計(jì)廳畢佳晶，哈爾濱商業(yè)大學(xué)【關(guān) 鍵 詞】eeuu水環(huán)境審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和社會(huì)審計(jì)組織，對(duì)政府和企事業(yè)單位的水環(huán)境管理系統(tǒng)以及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)水環(huán)境產(chǎn)生的影響進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證的審計(jì)活動(dòng)。水環(huán)境審計(jì)包括：專項(xiàng)資金審計(jì)、專項(xiàng)工程管理審計(jì)、合法性審計(jì)、用水審計(jì)、清潔生產(chǎn)審計(jì)、流域水質(zhì)量審計(jì)。本文對(duì)國(guó)內(nèi)國(guó)外水環(huán)境審計(jì)的相關(guān)研究成果作一梳理與綜述，為深入開展該領(lǐng)域的研究提供基礎(chǔ)和參考。國(guó)內(nèi)外已有研究的回顧（一）

2、國(guó)內(nèi)已有研究的回顧由于水環(huán)境污染和水資源短缺的嚴(yán)峻形勢(shì)，使我國(guó)對(duì)水環(huán)境保護(hù)日益重視，為了有效地監(jiān)督和評(píng)價(jià)水環(huán)境的保護(hù)情況，我國(guó)廣泛開展了水環(huán)境審計(jì)。同時(shí)，國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)水環(huán)境審計(jì)也進(jìn)行了研究，大致可概括為以下三個(gè)方面：1.對(duì)水環(huán)境績(jī)效審計(jì)的研究我國(guó)對(duì)水環(huán)境審計(jì)研究一直以環(huán)保專項(xiàng)資金的審計(jì)為主，但正逐漸向績(jī)效審計(jì)方向轉(zhuǎn)變。水環(huán)境績(jī)效審計(jì)既表現(xiàn)出與績(jī)效審計(jì)所具備的共性，又表現(xiàn)出水環(huán)境績(jī)效審計(jì)的特性，國(guó)內(nèi)學(xué)者結(jié)合水資源的特點(diǎn)，對(duì)水環(huán)境績(jī)效審計(jì)的研究?jī)?nèi)容進(jìn)行了探討。審計(jì)署在1994年提出以滇池為樣本的環(huán)境污染控制領(lǐng)域環(huán)境績(jī)效審計(jì)，其研究的主要內(nèi)容是：評(píng)估治理項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性、效益性和效果性，檢查水污染控制措施

3、、污水處理設(shè)施的建設(shè)等方面環(huán)保資金的使用情況（當(dāng)時(shí)，國(guó)家對(duì)水環(huán)境效益審計(jì)還是以水環(huán)境資金審計(jì)為主）。嚴(yán)飛在關(guān)于水環(huán)境效益審計(jì)若干問題的探討中認(rèn)為，中國(guó)的水環(huán)境效益審計(jì)應(yīng)把對(duì)環(huán)境管理責(zé)任的履行情況的鑒證作為水環(huán)境審計(jì)的重要內(nèi)容，在圍繞水環(huán)境資金投入使用效益進(jìn)行審計(jì)的基礎(chǔ)上，對(duì)政府部門和企事業(yè)單位履行環(huán)境責(zé)任的情況，以及環(huán)境管理系統(tǒng)的健全性、有效性進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證。他把經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為水環(huán)境績(jī)效審計(jì)的主要內(nèi)容。賀桂珍、呂永龍?jiān)谒廴局卫砉こ痰沫h(huán)境績(jī)效審計(jì)中以五里湖綜合整治工程效益審計(jì)案例為基礎(chǔ)，提出環(huán)境效益評(píng)估的程序，將條件評(píng)估法應(yīng)用于水污染治理工程項(xiàng)目審計(jì)案例中，分析了無(wú)錫市居民為改善水環(huán)境

4、質(zhì)量和對(duì)周邊房產(chǎn)的支付意愿，并計(jì)算出五里湖水環(huán)境改善的效益和周邊房產(chǎn)的增值效益。結(jié)果表明，綜合整治工程實(shí)施后會(huì)帶來(lái)可觀的經(jīng)濟(jì)效益。祁敦芳、葉鵬飛、葉忠明、王冠英在政府績(jī)效審計(jì)中指出水污染治理項(xiàng)目的績(jī)效審計(jì)內(nèi)容包括：項(xiàng)目資金管理情況、項(xiàng)目工程管理情況、項(xiàng)目運(yùn)行效益情況。該觀點(diǎn)除了把資金使用和經(jīng)濟(jì)責(zé)任作為水污染治理項(xiàng)目的審計(jì)內(nèi)容之外，還增加了對(duì)項(xiàng)目運(yùn)行效果、效益的審計(jì)。寧雅楠、王海、喬建華在用水審計(jì)制度初探中，建立了流域或區(qū)域用水審計(jì)指標(biāo)體系，該體系將指標(biāo)劃分為四類：合規(guī)性指標(biāo)、經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)、生態(tài)性指標(biāo)、綜合性指標(biāo)。在這些指標(biāo)中，有的給出了具體的計(jì)算公式，為我國(guó)用水審計(jì)實(shí)踐提供了一定的參考。2.對(duì)水

5、環(huán)境審計(jì)立法的研究水環(huán)境審計(jì)立法的研究主要集中在完善法律法規(guī)及相關(guān)制度方面，國(guó)家已經(jīng)在環(huán)境保護(hù)、水污染防治方面制訂了一系列的相關(guān)法律法規(guī)，以促進(jìn)水環(huán)境的保護(hù)以及為水環(huán)境監(jiān)督管理提供依據(jù)。劉慧芬在排污權(quán)交易試行及其對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)與環(huán)境審計(jì)的影響中指出，我國(guó)應(yīng)該建立有效的排污權(quán)市場(chǎng)，建立排污權(quán)的法律體系，加大環(huán)境審計(jì)的保障。另外，我國(guó)還頒布了一系列關(guān)于水環(huán)境問題的法律法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)，如：2002年8月29日修訂的中華人民共和國(guó)水法、2008年2月修訂的中華人民共和國(guó)水污染防治法、2003年9月1日中華人民共和國(guó)環(huán)境影響評(píng)價(jià)法、水環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)等作為水環(huán)境審計(jì)的基礎(chǔ)。3.對(duì)流域水環(huán)境和水利工程審計(jì)的研究針對(duì)目

6、前水環(huán)境的嚴(yán)峻形勢(shì)及本國(guó)實(shí)踐開展需要，學(xué)者們對(duì)水流域污染治理及防治、水利項(xiàng)目工程等具體領(lǐng)域?qū)徲?jì)進(jìn)行了研究。浙江省審計(jì)學(xué)會(huì)課題組在太湖流域水污染綜合治理環(huán)境審計(jì)實(shí)證研究中認(rèn)為：把水污染治理作為一個(gè)有機(jī)的整體，應(yīng)建立一個(gè)權(quán)威性的能在全流域范圍內(nèi)進(jìn)行環(huán)境審計(jì)的機(jī)構(gòu)或者由一個(gè)省市審計(jì)機(jī)關(guān)牽頭做到全流域“一盤棋”，以提高流域?qū)徲?jì)的權(quán)威性和效率。劉慧博在試析水污染防治審計(jì)的框架中以流域和區(qū)域?yàn)橹卫矸秶哉鷱?fù)的水污染防治規(guī)劃為基本依據(jù)對(duì)水污染防治審計(jì)的框架進(jìn)行試探。（二）國(guó)外已有研究的回顧目前，水資源匱乏及水流域污染嚴(yán)重，越來(lái)越多的人關(guān)注水資源的利用及廢水處置問題。國(guó)外學(xué)者對(duì)水環(huán)境審計(jì)的研究大概歸為以

7、下兩方面：1.用水審計(jì)的研究節(jié)水是提高水資源利用效率的一個(gè)有效途徑、減少漏水、添加節(jié)水設(shè)施等都是節(jié)水關(guān)注的焦點(diǎn)。利用調(diào)查問卷、實(shí)地考察等方法對(duì)工廠、家庭等用水狀況進(jìn)行了審計(jì)，以監(jiān)督用水節(jié)水的效率和效果。美國(guó)環(huán)保局(e p a)在節(jié)水規(guī)劃指南中認(rèn)為，用戶用水審計(jì)就是對(duì)用水戶（生活、商業(yè)、工業(yè)）用水的核算，經(jīng)常用來(lái)確認(rèn)減少水資源消耗、節(jié)約和提高效率的潛在領(lǐng)域。其中系統(tǒng)用水審計(jì)是指對(duì)供用水系統(tǒng)水資源的生產(chǎn)、輸送、配置的核算。美國(guó)供水協(xié)會(huì)(awwa)出版的用水審計(jì)與滲漏監(jiān)測(cè)一書，認(rèn)為用水審計(jì)就是損失水量和供水企業(yè)增加的成本核算。國(guó)際水務(wù)協(xié)會(huì)(i w a)在供水服務(wù)的績(jī)效指標(biāo)中給出了用水績(jī)效指標(biāo)框架結(jié)構(gòu)

8、包括水資源指標(biāo)；人事指標(biāo)；物理指標(biāo)；運(yùn)營(yíng)指標(biāo)；服務(wù)質(zhì)量指標(biāo)；財(cái)務(wù)指標(biāo)。同時(shí)，給出了運(yùn)營(yíng)指標(biāo)和財(cái)務(wù)指標(biāo)的具體運(yùn)算方法。matthew holmes在用水審計(jì)一個(gè)測(cè)量水使用和水損失的指引中，給出了用水總平衡公式，同時(shí)具體的講解了國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)水平衡的計(jì)算步驟，并在每一步中也給出了具體的計(jì)算公式。以此作為用水審計(jì)水利用效率指標(biāo)的依據(jù)。斯丹泰咨詢公司在ici的用水審計(jì)規(guī)范化進(jìn)程的最后報(bào)告中指出，用水審計(jì)是收集關(guān)于工廠水流入量，水在工廠中的流動(dòng)狀況，以及廢水的流出量信息的過程。他給出了用水審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)模板，該模板把用水審計(jì)分成了六步：審核收集的信息；現(xiàn)場(chǎng)的初步探討；用水系統(tǒng)的分析；年度進(jìn)出水量平衡性；運(yùn)用頭腦風(fēng)

9、暴法確定節(jié)水措施；用水審計(jì)報(bào)告。以上機(jī)構(gòu)和學(xué)者對(duì)用水審計(jì)在各個(gè)領(lǐng)域的實(shí)踐步驟和程序進(jìn)行了探究，提出各自的觀點(diǎn)，也為用水審計(jì)實(shí)踐提供了一定的參考價(jià)值。2.對(duì)水流域?qū)徲?jì)的研究在水流域?qū)徲?jì)中審計(jì)部門不但要提高用水效率，同時(shí)還要關(guān)注水環(huán)境的污染及其治理狀況。各國(guó)每年都會(huì)對(duì)各大流域進(jìn)行審計(jì)，以對(duì)水流域的健康狀況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，同時(shí)，也積極地開展水流域?qū)徲?jì)理論的研究。kano在尼日利亞北部和尼日爾南部約貝河流域的預(yù)審計(jì)中通過對(duì)各個(gè)流域的分配現(xiàn)狀及流域水質(zhì)量進(jìn)行分析，最后指出水流域?qū)徲?jì)應(yīng)該包括對(duì)現(xiàn)有和預(yù)期的水供應(yīng)和水需求的評(píng)估。該文章大量依賴已經(jīng)存在的數(shù)據(jù)資源、期刊文獻(xiàn)、短期的實(shí)地考察以及與曾參與該流域研究

10、的專家探討結(jié)果，對(duì)該流域進(jìn)行審計(jì)，并指出了進(jìn)行流域?qū)徲?jì)的要素。保加利亞國(guó)家審計(jì)署在多瑙河保護(hù)和持續(xù)使用審計(jì)報(bào)告中，提出了審計(jì)程序的一般條件和標(biāo)準(zhǔn)，并提出了審計(jì)的步驟：對(duì)政府環(huán)境政策管理目標(biāo)進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)；對(duì)達(dá)到目標(biāo)的機(jī)制和工具（法律制度和工具、組織和技術(shù)工具、經(jīng)濟(jì)工具）進(jìn)行分析；對(duì)有效歐洲聯(lián)盟指示和慣例的國(guó)家立法遵守的評(píng)估和分析；對(duì)觀點(diǎn)結(jié)論的闡述。john whittington，julie coysh，etc.在持續(xù)河流審計(jì)發(fā)展框架中指出，持續(xù)河流審計(jì)是指確保河流健康狀況一致和詳細(xì)信息的真實(shí)性。評(píng)估框架識(shí)別主要影響流域健康的要素和程序，運(yùn)用指數(shù)去描述流域健康狀況，并提出了流域?qū)徲?jì)應(yīng)關(guān)注指數(shù)類

11、別：底棲動(dòng)物指數(shù)；魚類指數(shù)；水質(zhì)量指數(shù)；水紋指數(shù)；物理?xiàng)⒌刂笖?shù)。美國(guó)環(huán)保局(e p a)對(duì)古爾本河進(jìn)行了審計(jì)，分別在下列方面開展了水流域環(huán)境審計(jì)：河流流量調(diào)節(jié)（包括區(qū)管理的河岸）；魚類死亡應(yīng)變安排；殺菌劑的使用；灌溉排水和其他審計(jì)活動(dòng)。同時(shí)指出了流域環(huán)境的威脅，比如：流量調(diào)節(jié)（包括熱污染），棲息地退化，水質(zhì)下降、外來(lái)物種、疾病等，進(jìn)一步指導(dǎo)水環(huán)境審計(jì)活動(dòng)。國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀評(píng)析（一）國(guó)內(nèi)水環(huán)境審計(jì)研究的不足1.從國(guó)內(nèi)水環(huán)境審計(jì)研究現(xiàn)狀不難看出，水環(huán)境審計(jì)研究多以具體流域污染防治及水利工程建設(shè)項(xiàng)目為研究對(duì)象進(jìn)行水資源利用、水環(huán)境污染防治等審計(jì)問題的研究，但對(duì)以上問題的研究都比較籠統(tǒng)，對(duì)水環(huán)境基本理

12、論框架研究很少，沒有把水環(huán)境審計(jì)與審計(jì)學(xué)基本原理很好的融合，缺少系統(tǒng)性。2.國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)水環(huán)境審計(jì)理論研究多集中在水環(huán)境審計(jì)內(nèi)容、方法的研究上，缺少對(duì)水流域?qū)徲?jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)的研究，不能給實(shí)踐中的水環(huán)境審計(jì)提供一定的標(biāo)準(zhǔn)，缺乏操作性。3.由于水環(huán)境審計(jì)需要環(huán)境科學(xué)、自然科學(xué)等方面的知識(shí)，且我國(guó)的專門水質(zhì)量檢測(cè)設(shè)備和手段缺乏，導(dǎo)致對(duì)水流域?qū)徲?jì)相關(guān)結(jié)果的鑒定存在一定的難度，水環(huán)境審計(jì)存在一定的風(fēng)險(xiǎn)。但國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)水環(huán)境審計(jì)的研究并沒有以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)模式為基礎(chǔ)，很少有學(xué)者在研究過程中引入“風(fēng)險(xiǎn)”的概念。（二）國(guó)外水環(huán)境審計(jì)研究的不足1.水環(huán)境審計(jì)研究成果不統(tǒng)一。從國(guó)外水環(huán)境研究的相關(guān)文獻(xiàn)看出：國(guó)外水環(huán)境審計(jì)研究主

13、要集中于用水效率及水流域污染防治審計(jì)，在對(duì)各方面進(jìn)行研究過程中，學(xué)者和研究機(jī)構(gòu)各抒己見，沒有形成統(tǒng)一的研究成果。以用水審計(jì)的研究為例，學(xué)者對(duì)用水審計(jì)研究大多只是針對(duì)具體領(lǐng)域（比如學(xué)校、莊園、工廠等）的用水情況調(diào)查，提出用水審計(jì)程序等，但一直缺乏統(tǒng)一的研究成果。至今，學(xué)術(shù)界對(duì)用水審計(jì)概念以及用水審計(jì)的結(jié)構(gòu)框架都未給出定論。2.對(duì)水環(huán)境審計(jì)的研究不夠深入。比如，對(duì)水流域?qū)徲?jì)的研究多數(shù)都停留在對(duì)水流域?qū)徲?jì)的步驟、影響水流域健康的指標(biāo)因素以及水流域?qū)徲?jì)要素等進(jìn)行了初步探討，而具體如何去開展流域?qū)徲?jì)，如何運(yùn)用和測(cè)量這些指標(biāo)因素，沒有給出具體的指引。3.研究?jī)?nèi)容不夠?qū)挿?。從?guó)外研究回顧中發(fā)現(xiàn)，國(guó)外學(xué)者對(duì)水

14、環(huán)境審計(jì)的研究偏重于用水效率和流域污染防治程序和內(nèi)容的研究上，而對(duì)其他水環(huán)境審計(jì)問題的研究很少。（三）發(fā)展方向要改變水環(huán)境審計(jì)研究的現(xiàn)狀，各國(guó)學(xué)者需要加強(qiáng)國(guó)際之間的溝通與協(xié)作，以解決水環(huán)境審計(jì)中的基本理論不統(tǒng)一的問題，同時(shí)增強(qiáng)相關(guān)學(xué)科知識(shí)的運(yùn)用和與審計(jì)基本理論的融合，對(duì)那些水環(huán)境審計(jì)理論體系中的重大課題以及實(shí)踐中遇到的問題，能進(jìn)行深入的研究與解決。在我國(guó)，水環(huán)境的形勢(shì)非常嚴(yán)峻，在對(duì)水環(huán)境保護(hù)的同時(shí)開展水環(huán)境審計(jì)并對(duì)其理論進(jìn)行了研究，針對(duì)以上國(guó)內(nèi)研究的不足，從以下四個(gè)方面加強(qiáng)：一是綜合考慮我國(guó)水資源污染及使用現(xiàn)狀和多渠道開發(fā)水資源的情況，并站在水資源可持續(xù)發(fā)展的角度，加強(qiáng)對(duì)用水審計(jì)的研究，以提高用水效率，節(jié)約水資源。二是將水流域?qū)徲?jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)研究作為水流域?qū)徲?jì)研究的重點(diǎn)，結(jié)合我國(guó)實(shí)際水環(huán)