貨物和勞務(wù)稅納稅申報(bào)和納稅審核之八

1、 （2）關(guān)于運(yùn)費(fèi)計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的問(wèn)題 運(yùn)費(fèi)并非僅是涉及進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的問(wèn)題，它還有可能涉及到銷(xiāo)項(xiàng)稅額的計(jì)算問(wèn)題，比如銷(xiāo)售貨物的生產(chǎn)企業(yè)自己運(yùn)輸所售貨物，在貨價(jià)之外另行收取的運(yùn)費(fèi)，一般應(yīng)作為增值稅混合銷(xiāo)售行為，計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。一般情況下，如果是支付的運(yùn)費(fèi)，則僅可能涉及進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問(wèn)題；如果是收取的運(yùn)費(fèi)，則需區(qū)分是混合銷(xiāo)售行為還是兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)行為，以確定其是繳納增值稅還是繳納營(yíng)業(yè)稅。 運(yùn)費(fèi)在以下兩種情況下需要作為價(jià)外費(fèi)用并入銷(xiāo)售額計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額： 第一，銷(xiāo)貨方銷(xiāo)售貨物時(shí)，負(fù)責(zé)運(yùn)輸貨物并向購(gòu)貨方收取一定的運(yùn)輸費(fèi)用，銷(xiāo)貨方將發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)貨方，則運(yùn)費(fèi)收入根據(jù)增值稅法律制度的相關(guān)規(guī)定，需要并入銷(xiāo)

2、售額作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額； 第二，運(yùn)費(fèi)由銷(xiāo)貨方支付，其中包括代購(gòu)貨方墊付的一部分，運(yùn)費(fèi)發(fā)票由貨物運(yùn)輸企業(yè)全額開(kāi)給銷(xiāo)貨方，銷(xiāo)貨方將運(yùn)費(fèi)的7作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，同時(shí)代墊運(yùn)費(fèi)部分應(yīng)作為收取的價(jià)外費(fèi)用計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。另外，需要強(qiáng)調(diào)的是，作為進(jìn)項(xiàng)稅只能是支付的且計(jì)算抵扣的運(yùn)費(fèi)，它既可能是購(gòu)貨方的進(jìn)項(xiàng)稅額，也有可能是銷(xiāo)貨方的進(jìn)項(xiàng)稅額，具體由哪一方抵扣則取決于運(yùn)費(fèi)是由哪一方承擔(dān)且運(yùn)輸企業(yè)的貨運(yùn)發(fā)票開(kāi)具給哪一方的，即遵循“誰(shuí)承擔(dān)，誰(shuí)拿票，誰(shuí)扣稅”的簡(jiǎn)便原則。 【例題1單選題】下列項(xiàng)目中，屬于增值稅準(zhǔn)予計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物運(yùn)費(fèi)金額是（ ）。（2007年） a.貨運(yùn)發(fā)票上注明的手續(xù)費(fèi) b.貨運(yùn)發(fā)票上

3、注明的裝卸費(fèi) c.貨運(yùn)發(fā)票上注明的保險(xiǎn)費(fèi) d.貨運(yùn)發(fā)票上注明的建設(shè)基金 【答案】d 【解析】準(zhǔn)予計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額的運(yùn)輸費(fèi)用金額，是指運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用（包括鐵路臨管線(xiàn)及鐵路專(zhuān)線(xiàn)運(yùn)輸費(fèi)用）、建設(shè)基金，不包括裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)。 【例題2多選題】增值稅一般納稅人外購(gòu)貨物取得的符合條件的貨物運(yùn)輸業(yè)發(fā)票上注明的收費(fèi)項(xiàng)目中，準(zhǔn)予計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的貨物運(yùn)費(fèi)金額包括（ ）。（2008年） a.運(yùn)費(fèi) b.保險(xiǎn)費(fèi) c.建設(shè)基金 d.過(guò)磅費(fèi) e.裝卸費(fèi) 【答案】ac 【解析】根據(jù)增值稅暫行條列的規(guī)定，準(zhǔn)予計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的貨物運(yùn)費(fèi)金額包括運(yùn)費(fèi)和建設(shè)基金，其他的保險(xiǎn)費(fèi)、裝卸費(fèi)等其他附加費(fèi)用一律不

4、準(zhǔn)扣除。 【例題3簡(jiǎn)答題】甲食品加工廠(chǎng)（增值稅一般納稅人）2011年2月份發(fā)生以下幾筆經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，計(jì)算甲廠(chǎng)當(dāng)月應(yīng)納增值稅額： （1）從某農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處收購(gòu)花生，開(kāi)具的收購(gòu)憑證上注明的收購(gòu)價(jià)格為50000元，貨物驗(yàn)收入庫(kù)；另支付某運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)費(fèi)400元，取得合法的貨運(yùn)發(fā)票，相關(guān)發(fā)票當(dāng)月均已通過(guò)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證。 （2）銷(xiāo)售給某商場(chǎng)副食品，并以該廠(chǎng)自備車(chē)輛送貨上門(mén)，向?qū)Ψ介_(kāi)具防偽稅控增值稅專(zhuān)用發(fā)票一份，注明不含稅價(jià)款65000元，另開(kāi)普通發(fā)票收取運(yùn)費(fèi)共585元。 （3）銷(xiāo)售給某連鎖超市速凍食品，不含稅價(jià)款25000元，委托某貨運(yùn)公司運(yùn)送貨物，代墊運(yùn)費(fèi)500元，取得該貨運(yùn)公司開(kāi)具的貨運(yùn)發(fā)票并將原發(fā)票轉(zhuǎn)交給

5、該超市。 （4）銷(xiāo)售給某食品公司副食品，向?qū)Ψ介_(kāi)具防偽稅控增值稅專(zhuān)用發(fā)票一份，注明不含稅價(jià)款400000元。委托某運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)送，甲廠(chǎng)支付運(yùn)費(fèi)3000元，根據(jù)事先約定，該食品公司負(fù)擔(dān)其中900元，運(yùn)輸企業(yè)將運(yùn)費(fèi)發(fā)票開(kāi)具給甲廠(chǎng)，甲廠(chǎng)另開(kāi)普通發(fā)票向該食品公司收取該運(yùn)費(fèi)。 （5）從某精密儀器有限公司購(gòu)進(jìn)檢測(cè)設(shè)備一臺(tái)，支付不含稅價(jià)300000元，取得防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票；另支付運(yùn)費(fèi)600元，已取得合法的貨運(yùn)發(fā)票。 （6）購(gòu)進(jìn)自用小汽車(chē)一輛，支付不含稅價(jià)180000元，取得防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用機(jī)動(dòng)車(chē)銷(xiāo)售統(tǒng)一發(fā)票；另支付運(yùn)費(fèi)1000元，已取得合法的貨運(yùn)發(fā)票。 （7）上月購(gòu)進(jìn)的免稅農(nóng)產(chǎn)品（

6、該農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)抵扣）在倉(cāng)庫(kù)因保管不善發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)，賬面成本價(jià)3000元（含應(yīng)分?jǐn)偟倪\(yùn)費(fèi)100元）。 【答案】（1）從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購(gòu)進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品以及支付的400元運(yùn)費(fèi)，可以計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣： 進(jìn)項(xiàng)稅額500001340076528（元） 材料成本50000（113）400（17）43872（元） 【提示】除了外購(gòu)免稅農(nóng)產(chǎn)品以外，購(gòu)進(jìn)的其他免稅貨物支付的運(yùn)費(fèi)，均不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。（2）采用送貨上門(mén)方式銷(xiāo)售貨物，在貨價(jià)之外收取的585元運(yùn)費(fèi)，屬于混合銷(xiāo)售行為，該運(yùn)費(fèi)應(yīng)視同銷(xiāo)售貨物計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額： 甲廠(chǎng)當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額6500017585（117）1711135（元） 該商場(chǎng)當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅

7、額650001711050（元）（3）銷(xiāo)售貨物為該連鎖超市代墊的500元運(yùn)費(fèi)，將貨票原票轉(zhuǎn)交該連鎖超市后，該超市可計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。對(duì)于甲廠(chǎng)來(lái)說(shuō)，該筆運(yùn)費(fèi)則屬于同時(shí)符合兩個(gè)條件的代墊運(yùn)費(fèi)，可以不并入其銷(xiāo)售額征稅： 甲廠(chǎng)當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額25000174250（元） 超市當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額250001750074285（元）（4）銷(xiāo)售副食品支付運(yùn)費(fèi)，運(yùn)輸企業(yè)將貨運(yùn)發(fā)票直接開(kāi)具給甲廠(chǎng)，根據(jù)“誰(shuí)承擔(dān)，誰(shuí)拿票，誰(shuí)扣稅”的原則，甲廠(chǎng)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。但向該食品公司收取的900元運(yùn)費(fèi)屬于代墊款項(xiàng)，作為價(jià)外費(fèi)用并入銷(xiāo)售額計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額： 甲廠(chǎng)當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額40000017900（117）1768130.77（元） 甲廠(chǎng)

8、當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額30007210（元） 食品公司當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額4000001768000（元）（5）購(gòu)進(jìn)的檢測(cè)設(shè)備，屬于固定資產(chǎn)，自2009年1月1日起，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；同時(shí)支付的600元運(yùn)費(fèi)，也可以計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。 甲廠(chǎng)當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額30000017600751042（元） 固定資產(chǎn)原值300000600（17）300558（元）（6）購(gòu)進(jìn)自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車(chē)，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，隨同支付的運(yùn)費(fèi)也不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣： 固定資產(chǎn)原值180000（117）1000211600（元）（7）購(gòu)進(jìn)的免稅農(nóng)產(chǎn)品發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)，屬于“發(fā)生非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物”，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。因其為上月購(gòu)進(jìn)，進(jìn)項(xiàng)稅額

9、已經(jīng)抵扣，所以本月應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。另外，免稅農(nóng)產(chǎn)品和運(yùn)費(fèi)的增值稅扣除率不同，所以應(yīng)分別計(jì)算轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額：進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出（3000100）（113）13100（17）7440.86（元）。 當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額65282105104257780（元） 當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額11135425068130.7783515.77（元） 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出440.86（元）當(dāng)期應(yīng)納稅額83515.77440.865778026176.63（元） （3）關(guān)于進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的問(wèn)題 免稅農(nóng)產(chǎn)品與低稅率及基本稅率貨物作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的計(jì)算方法存在差異，歸納分析見(jiàn)下表（單位：萬(wàn)元）：購(gòu)進(jìn)情況抵扣憑證進(jìn)項(xiàng)稅額材料成本會(huì)計(jì)分錄進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的

10、計(jì)算賣(mài)方種類(lèi)價(jià)款農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者免稅農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)1（含稅）收購(gòu)憑證普通發(fā)票1130.130.87借：材料采購(gòu)0.87 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）0.13 貸：銀行存款10.87（113）131130.13一般納稅人低稅率貨物價(jià)款1稅款0.13專(zhuān)用發(fā)票0.131借：材料采購(gòu)1 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）0.13 貸：銀行存款1.131130.13一般納稅人基本稅率貨物價(jià)款1稅款0.17專(zhuān)用發(fā)票0.171借：材料采購(gòu)1 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）0.17 貸：銀行存款1.171170.17 【提示】上述第二種情形與第一種情形不易辨別，很容易混淆。辨別方法有二：一看初始抵扣時(shí)使用的發(fā)票類(lèi)型

11、，二看會(huì)計(jì)科目金額。 視同銷(xiāo)售行為與進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出在稅務(wù)處理上有區(qū)別，容易混淆。 增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，應(yīng)該包含兩種類(lèi)型：一是當(dāng)期不計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅額；二是進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的情形，必須同時(shí)滿(mǎn)足以下3個(gè)條件：外購(gòu)的；未發(fā)生增值的；按規(guī)定不得抵扣且已抵扣的。因此，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并非一定屬于應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的情形。 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與視同銷(xiāo)售計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅的判別，可以依據(jù)以下兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：一是該行為是否增值，二是該行為對(duì)內(nèi)還是對(duì)外。具體圖示如下： 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的方法主要有以下兩種： 第一，按原抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額作轉(zhuǎn)出：屬于免稅農(nóng)產(chǎn)品和運(yùn)費(fèi)兩種情況的，需要先還原后轉(zhuǎn)出。第二，利用公式：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額全部進(jìn)項(xiàng)

12、稅免稅或非應(yīng)稅收入全部收入 【例題簡(jiǎn)答題】某企業(yè)（增值稅一般納稅人）生產(chǎn)甲產(chǎn)品（適用稅率17）和乙產(chǎn)品（免征增值稅）。2011年2月份有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況如下： 銷(xiāo)售甲產(chǎn)品，開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票取得不含稅銷(xiāo)售額400000元，同時(shí)開(kāi)具普通發(fā)票取得含稅銷(xiāo)售額58500元；銷(xiāo)售乙產(chǎn)品取得銷(xiāo)售額70000元。 當(dāng)月外購(gòu)貨物取得防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明價(jià)款500000元、增值稅款85000元。 當(dāng)月本企業(yè)一項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)在建工程領(lǐng)用上述外購(gòu)貨物不含稅價(jià)款50000元。 從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品一批，收購(gòu)發(fā)票上注明價(jià)款20000元（其中福利部門(mén)直接領(lǐng)用5000元的購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品）。 為生產(chǎn)甲、乙

13、產(chǎn)品需要而購(gòu)進(jìn)混用機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，取得防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明價(jià)款20000元、增值稅款3400元。 為乙產(chǎn)品生產(chǎn)專(zhuān)項(xiàng)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，取得防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明價(jià)款10000元、增值稅款1700元。 購(gòu)進(jìn)應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車(chē)一輛，取得防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明價(jià)款160000元、增值稅款27200元。當(dāng)月取得的可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的相關(guān)抵扣憑證均已通過(guò)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，并已申報(bào)抵扣。 問(wèn)題：計(jì)算該企業(yè)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額和當(dāng)月應(yīng)納增值稅，并編制月末相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄。 【答案】 當(dāng)月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額85000（200005000）13500001778450

14、（元） 【提示】上述計(jì)算過(guò)程不應(yīng)包含混用設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額，因其可以抵扣，無(wú)需分解。不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額7845070000（400000585001.1770000）10560.58（元） 準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額7845010560.58340071289.42（元） 當(dāng)月銷(xiāo)項(xiàng)稅額4000001758500（117）1776500（元） 當(dāng)月應(yīng)納增值稅7650071289.425210.58（元） 編制會(huì)計(jì)分錄如下： 借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 5 210.58 貸：應(yīng)交稅費(fèi)未交增值稅 5 210.58 【解析】根據(jù)規(guī)定的計(jì)算公式，在確定“當(dāng)月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額”時(shí)，應(yīng)不包括外購(gòu)應(yīng)征

15、消費(fèi)稅的小汽車(chē)的進(jìn)項(xiàng)稅額和專(zhuān)為生產(chǎn)免稅產(chǎn)品而購(gòu)置的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，因上述兩項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅額均不得抵扣；也不包括生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品和免稅產(chǎn)品混用的設(shè)備，因其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，無(wú)需分解；并應(yīng)剔除不動(dòng)產(chǎn)在建工程及福利部門(mén)領(lǐng)用的外購(gòu)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額。外購(gòu)機(jī)器設(shè)備屬于固定資產(chǎn)，自2009年1月1日起準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。該企業(yè)生產(chǎn)免稅產(chǎn)品耗用的購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法確定，應(yīng)采用公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。 （三）小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算 小規(guī)模納稅人適用3的征收率，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下： 應(yīng)納稅額銷(xiāo)售額征收率 銷(xiāo)售額含稅銷(xiāo)售額（1征收率） （四）出口貨物應(yīng)退稅額的計(jì)算 1.外貿(mào)企業(yè)出口貨物退稅計(jì)算 外貿(mào)企業(yè)出口貨物采用“先征后退”辦法，應(yīng)退稅額外貿(mào)企業(yè)收購(gòu)不含增值稅貨物購(gòu)進(jìn)金額退稅率 2.生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅計(jì)算方法（重點(diǎn)掌握）生產(chǎn)企業(yè)出口貨物，根據(jù)不同的生產(chǎn)情況，出口退稅的計(jì)算可以分為兩類(lèi)。一類(lèi)是采購(gòu)原材料中不包括免稅原材料的加工出口，另一類(lèi)是采購(gòu)原材料中包括免稅原材料的加工出口。類(lèi)別計(jì)算要訣計(jì)算方法采購(gòu)原材料中不包括免稅原材料的加工出口“免、剔、抵、退”及一價(jià)格一指標(biāo)五步計(jì)算法：第一步：剔