國外績效審計的創(chuàng)新體系初探

1、國外績效審計的創(chuàng)新體系初探本文 卓越盧梅花工作單位：廈門大學績效審計指標設計中的自我評估與風險降維西方國家審計部門在工程績效審計領域?qū)徲媽ο笞鳛橹笜碎_發(fā)設計的主體是一個創(chuàng)新舉措，由此引發(fā)的自我評估困境必須通過運用績效指標設計方法與原那么等戰(zhàn)略管理工具來降低風險。1.審計對象作為指標開發(fā)設計的主體在指標開發(fā)主體方面通常有兩種方式，一是由責任單位設計開發(fā)，二是由評估對象為主設計開發(fā)、責任單位負責審定，兩種方式各有利弊。多年來，在組織績效評估領域西方國家多采取第二種方式：如美國在1993年的“法案中要求所有聯(lián)邦部門都必須制定年度績效方案，方案必須覆蓋部門組織所有的工程活動，盡可能具體化地確立績效目

2、標、評估指標，而且要求“大多數(shù)的績效目標應以客觀、可量化和可衡量的形式表達出來。這種由各部門在年度績效方案中確立績效目標與評估指標、在年度績效報告中表達績效指標實現(xiàn)程度的方式實質(zhì)上表達了由評估對象自行設計指標的思路。如前所述，在范圍上西方國家審計部門從工程績效審計逐步擴展到組織績效審計，同時，在指標開發(fā)主體方面，也逐步采取由審計對象為主設計開發(fā)、審計部門審定的方式。不僅如此，西方國家審計部門還有一種趨向，即將評估對象設計指標的方式移植到審計部門的工程績效審計領域，改變了傳統(tǒng)的審計部門工程績效審計指標體系多是由審計部門自行設定的做法。以澳大利亞為例，2021年5月審計署在審計聚焦AuditFoc

3、us中提出：為了保證政府部門有效地報告工程績效，開發(fā)出一套系統(tǒng)的、可衡量的指標將成為公共部門工程設計的必要組成局部。由此，審計對象成為績效審計指標設計主體，在部門年度報告中準確地設計工程的績效指標將成為公共部門的職責與義務。這種趨勢在最高審計機關國際組織那里也得到印證，它們認為在開發(fā)效益審計評估標準時爭取被審計單位的投入是非常重要的，相對標準來說，績效審計指標的開發(fā)是保證績效審計有效性的重點工程，由被審計對象提出績效審計指標，能更為有效地加強績效審計工作的適當性，進而保證績效審計結果的說服力。2.運用指標設計方法與原那么并將其當作戰(zhàn)略管理工具在工程績效評估領域?qū)胍栽u估對象為主設計、開發(fā)績效指

4、標的做法具有一定的挑戰(zhàn)性，在整個績效評估過程中指標體系是最重要的，一定意義上，指標體系的設計決定了最后的結果。由評估對象為主設計、開發(fā)指標，盡管說由責任單位負責審定，但本質(zhì)上是一種自我評估。如何保證評估過程中評估對象不會為了保護自己而降低標準？如何保證在信息不對稱的環(huán)境下評估對象嚴格自律？這是一個長期存有爭議的問題。應對挑戰(zhàn)，西方國家強調(diào)審計部門在指標審定過程中的監(jiān)督作用，以此來盡量克服評估對象自我評估的局限性，從現(xiàn)有資料分析，西方國家比擬普遍地把績效評估指標構建的根本原那么與根本方法當作指標審定的戰(zhàn)略管理工具，當作監(jiān)督評估對象的審定機制。關鍵績效指標KPI法是績效評估實踐中應用得最為普遍的指

5、標設計方法，近年來西方各國審計部門普遍要求評估對象在關鍵績效指標的構建框架下進行指標開發(fā)。如，澳大利亞審計署在2021-2021年度績效審計報告中明確提出“構建并應用關鍵績效指標支持成果與工程框架，審計署認為在當前成果與工程框架下，構建完善的KPI體系能有效地提供關于工程目標是否實現(xiàn)的定量或定性方面的績效信息，為最終的產(chǎn)出與結果提供定量或定性的支持，能夠促使公共部門管理者和利益相關者更好地了解工程價值。2021年10月澳大利亞財政與放松管制部DepartmentofFinanceandDeregulation以不同的工程類型對KPI的選擇性差異為依據(jù)，開發(fā)出一套“工程分類矩陣ProgramCl

6、assificationMatrix，將工程分為“支助方案、效勞方案、教育方案、咨詢方案、規(guī)制方案、保護方案五種類型，進而總結、規(guī)定各種工程類型績效審計指標的內(nèi)容特征及要求，有效地提升績效審計指標的明確性。同樣，績效評估指標構建的根本原那么也是西方國家審計部門非常重視的戰(zhàn)略管理工具。2006-2007財政年度澳大利亞審計署以績效評估指標設計的根本原那么SMART原那么為根底，融合績效審計特征，提出了具有績效審計特色的指標設計原那么：針對公共部門目標不明確的特征，審計署有針對性的提出了績效審計指標在“目標性Targets方面的要求；而且，融入澳大利亞績效審計實踐中“良好實務指南方面的特色舉措，提

7、出“標桿性Benchmarks這一標準特征，要求公共機構在設計績效審計指標時考慮到其對相關部門的標桿作用。在此根底上，澳大利審計署形成了包含“明確性、可衡量性、可實現(xiàn)性、相關性、時限性、標桿性、目標性七方面內(nèi)容的績效審計指標設計原那么。輯訛輥導入績效評估指標構建的根本方法、根本原那么是一個績效審計指標設計的重要舉措，實踐中，更為重要的是運用這個戰(zhàn)略框架與個性化的工程指標對接，通過衡量發(fā)現(xiàn)問題、提出對策，以此不斷提升審計部門指標審定的質(zhì)量。同樣，在這個問題上，澳大利亞審計署表現(xiàn)出眾：2021-2021財政年度審計署對50個公共部門、89個工程進行績效審計，其中衡量各個工程的KPI是否符合審計署制

8、定的標準是最重要的審計內(nèi)容。此外，審計署以SMART原那么為根底，針對不同原那么設計了次級標準，進而以問卷的形式將其轉化為數(shù)量不等的細分問題對各個工程的績效審計指標進行評估，審計結果顯示只有30%的工程指標明確地說明了工程目標，較大一局部的工程指標那么是不可衡量的。審計署認為以公共部門的戰(zhàn)略開展指向為根底選擇績效審計指標、增強可衡量的定量指標的比重、與組織目標相聯(lián)系、表達相關的支出信息等是未來澳大利亞公共部門績效審計指標設計時需要凸顯的內(nèi)容。績效審計組織實施過程中的質(zhì)量提升創(chuàng)新追求質(zhì)量，創(chuàng)新機制與質(zhì)量提升二者緊密相聯(lián)。提升質(zhì)量是一個綜合的概念，在績效審計組織實施的過程中至少可以通過評估保障、評

9、估類型、評估流程和評估主體等方面表達出來。1.持續(xù)檢查與修正法律法規(guī)依法行政是現(xiàn)代政府管理社會的根本方略，其實，在政府管理與法律法規(guī)的關系上，后者是作為工具而起作用的。法律法規(guī)具有穩(wěn)定性的特征，不能夠朝令夕改，同時，作為手段的法律法規(guī)需要根據(jù)不斷開展的實踐要求回應不斷發(fā)生的社會問題，因此，又要具有合目的性與適應性品質(zhì)。相關部門按照一定的標準，在一定的時期內(nèi)對已有的法律法規(guī)進行審查修訂以保證管理的有效性，不斷完善績效審計的根本法律法規(guī)是西方國家較為普遍的做法。以美國為例，自1972年公布第一部政府審計準那么也稱“黃皮書以來，美國政府審計準那么經(jīng)歷了1981、1988、1994、2003、2007

10、、2021年五次修訂并重新公布，在績效審計諸多領域都有新的規(guī)定：其中1988年修訂的準那么確立了績效審計的獨立地位，在績效審計開展史上具有里程碑的意義；2007年修訂的政府審計準那么在績效審計內(nèi)涵界定、績效審計質(zhì)量控制等方面都有新的要求；2021年8月發(fā)布的最新審計準那么在經(jīng)歷了征求公共意見，吸取聯(lián)邦、州和地方政府、私人部門、學術界等多領域的財務審計、績效審計等專家組成的咨詢委員會的觀點，進行一系列廣泛協(xié)商的過程的根底上形成了一個具有高質(zhì)量保證的現(xiàn)代審計框架，替代了2007年公布的審計準那么。輱訛輥英國績效審計開展史上也經(jīng)歷了類似的過程：1997年英國國家審計署(NationalAuditOf

11、fice，以下簡稱“NAO)首次發(fā)布了績效審計手冊ValueForMoneyHandbook規(guī)定績效審計的根本準那么，隨后6年中審計署不斷在規(guī)劃審計工作、強化質(zhì)量控制等方面進行探索，并于2003年發(fā)布了新的績效審計手冊，形成目前英國績效審計體系。對績效審計根本法律法規(guī)的評價與檢查是澳大利亞績效審計持續(xù)開展的動力，在不斷完善、修正的法律法規(guī)環(huán)境下澳大利亞績效審計工作不斷有新的舉措與突破。早在2001年澳大利亞公共會計與審計委員會就通過發(fā)布第386號聲明的形式將這種評價與檢查標準化、制度化，聲明表示將通過此類定期評估、檢查審計相關法律法規(guī)的形式來確保法律目標的實現(xiàn)。2021年12月，澳大利亞公共會

12、計與審計聯(lián)合委員會JCPAA對?1997年審計長法案?進行正式調(diào)查，檢查評估?1997年審計長法案?的各項條款是否適應現(xiàn)代公共環(huán)境的要求。這是審計署成立110年來經(jīng)歷的第二次全面評價與檢查，第一次檢查在1989年實行，評估結果強化審計署執(zhí)行績效審計的職權、明確績效審計對議會負責的重要功能，在績效審計開展史上具有重要的意義。最近開展的審計長法案評價與檢查的結果，強調(diào)澳大利聯(lián)邦與各州、各地區(qū)之間的相互作用關系發(fā)生了較大變化，這種變化對二者未來關系的影響勢必要求績效審計做出相應的調(diào)整和變化，同時，報告對審計署未來審計工作的開展提出了13條建議，其中在績效審計范圍、績效審計信息等方面都有新的規(guī)定。輲訛

13、輥2.融入風險評估的元素，促進與事前評估相結合通?？冃徲嬍且环N事后評估，是對已經(jīng)完成的工程、至少是對過程中的工程進行審查評估。工程風險評估屬于事前評估的范疇，是對未來可能會發(fā)生的風險進行預測?？v然績效審計與風險評估二者在戰(zhàn)略框架設計、指標開發(fā)理念等諸多方面都存在不同，但是，作為事物開展狀態(tài)的反映機制，兩者具有共同的方法論意義。事后評估與事前評估相結合，可以降低不確定系數(shù)，減少發(fā)生損失的可能性，進而提升績效審計的有效性，而且，績效審計的專業(yè)性特征也特別強化了對良好的風險管理與質(zhì)量控制體系的需求。近年來，西方各國在績效審計組織實施過程中采取了眾多措施控制績效審計風險，確保績效審計質(zhì)量。為了辨識可

14、能阻礙績效審計目標實現(xiàn)的戰(zhàn)略風險、確保績效審計質(zhì)量，英國國家審計辦公室制定了一套完善的風險控制框架，包含風險區(qū)分、管理、評估框架以及戰(zhàn)略風險管理意識與實際操作能力標準等內(nèi)容，同時每年對戰(zhàn)略風險情況進行檢查，以確保及時辨識、控制新出現(xiàn)的戰(zhàn)略風險。如2021-2021財政年度風險管理委員會決定自2021年4月始將“數(shù)據(jù)控制與平安datahandlingandsecurity作為一個單獨的戰(zhàn)略風險控制工程，而且，同年英國國家審計署在績效審計實施過程中嵌入更為詳細、更為嚴格的標準，導入“嚴格審核ColdReview程序，在這一程序下審計署規(guī)定卓越，盧梅花：新世紀西方國家績效審計的創(chuàng)新機制要抽取相當局部

15、的績效審計工程交由審計署內(nèi)部經(jīng)驗豐富的審計師審核，審核審計工作是否符合既定標準。3.加強流程節(jié)點控制與本文第一局部論述的“過程與結果并重這一特征相對應，加強流程控制是重視過程管理的重要內(nèi)容，效率是效益的根底，數(shù)量是質(zhì)量的根底，在一定意義上，過程可以反映結果。西方國家在績效審計領域重視流程控制的特征可以通過以下兩個方面表達出來：第一，提升效率，縮短績效審計周期。標準審計程序、簡化審計流程，可以到達縮短績效審計周期的目標。澳大利亞審計署在績效審計效率方面努力的成果可以從近年來績效審計工程平均周期看出：2021-2021財政年度平均績效審計工程用時為13.2個月，2021-2021財政年度績效審計平

16、均周期縮短為12.2個月，2021-2021財政年度審計署進一步標準績效審計程序、提高績效審計效率，績效審計工程平均費時12個月。近年來，英國績效審計工作的重點之一是將績效審計工程周期縮短至9個月內(nèi)，根據(jù)2021-2021財政年度審計報告，只有29%的績效審計報告實現(xiàn)在9個月內(nèi)完成的目標，而既定目標是55%，為了改變這一狀況審計署開展了一次“詳細程序改良審查detailedprocessimprovementreview活動，旨在找到縮短從績效審計工程批準到報告遞交這一歷程耗時的途徑，改良績效審計程序，實現(xiàn)在九個月內(nèi)完成績效審計活動的目標。輵訛輥根據(jù)2021財政年度審計報告的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，該年度共

17、完成60個績效審計工程，其中64%的工程在九個月內(nèi)完成輶訛輥，從中可以看出英國國家審計署在績效審計程序、縮短績效審計周期方面的努力與成效。第二，控制績效審計信息、績效審計證據(jù)。2021年美國聯(lián)邦審計署出臺的政府審計準那么草案對績效審計證據(jù)、績效審計信息有新的規(guī)定：在績效審計證據(jù)方面，新的準那么要求審計人員在選擇績效審計證據(jù)時，不僅要保證證據(jù)本身的可靠性，而且要考慮到其對評估對象的可測性與合理性；在績效審計信息方面，新的準那么要求關注數(shù)據(jù)的完整性與準確性，對績效審計信息的充足性與恰當性進行評估，同時將允許的誤差范圍縮小輷訛輥。此外，聯(lián)邦審計署在政府審計準那么中也賦予質(zhì)量認證體系QAS較大的比重，

18、這一體系通過領導、人力資本、績效合同、監(jiān)督與審查四方面內(nèi)容的強制規(guī)定為政府提供一套“信任機制，確?？冃徲嫷墓ぷ髻|(zhì)量。4.拓展多元化的審計主體績效審計主體的力量強弱與績效審計的影響力大小有直接的關系，從確立績效審計主體的獨立地位開展到借助外部咨詢力量，增強績效審計主體的力量是西方各國績效審計開展史上一貫的做法。其一，重視公眾的監(jiān)督力量?！邦櫩驼{(diào)查被認為是澳大利亞審計署進行績效審計質(zhì)量評估的重要手段，近年來顧客調(diào)查在提升績效審計效率中扮演著重要的角色，顧客調(diào)查所反應的信息大多是對績效審計工作的建議與意見，它對于進一步標準績效審計流程、簡化績效審計程序有重要的意義。澳大利亞審計署在2021-202

19、1財政年度總審計報告中明確指出顧客調(diào)查結果對于提高績效審計效率具有非常重要的指導意義，對于拓展新的審計實踐與途徑也有非常重要的意義，顧客調(diào)查是提高績效審計效勞效率的重要工具輮訛輦。其二，從借助外部咨詢力量到建立專業(yè)團隊。這是西方國家擴大審計主體力量較為傳統(tǒng)的做法，以英國為例，根據(jù)英國國家審計署2021年審計報告：20212021財政年度審計署引進了36位有經(jīng)濟學、統(tǒng)計學專業(yè)知識及研究實踐經(jīng)驗的分析家；外聘倫敦經(jīng)濟學院的研究團隊為經(jīng)濟模型方面工作提供支持；牛津大學那么承當起為績效審計人員提供金融、經(jīng)濟數(shù)據(jù)分析方面培訓，舉行經(jīng)濟模型專題討論會的責任，據(jù)統(tǒng)計，當年有22%的績效審計工程有外購效勞支持。輯訛輦當然借助外部咨詢力量的方式具有較大的不穩(wěn)定性，不能從根本上改變審計主體的素質(zhì)構成，2021-2021財政年度英國國家審計署采取了一系列措施改變這種傳