債務(wù)重組問題的探討

1、債務(wù)重組問題的探討 摘 要 在市場經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展的今天，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷完善，產(chǎn)生了很多一系列前所未有的經(jīng)濟(jì)活動，諸如關(guān)聯(lián)交易、產(chǎn)權(quán)變更、資產(chǎn)重組、債務(wù)重組、商品期貨交易以及衍生金融工具的運(yùn)用和交易。而目前的債務(wù)重組過程中仍存在著一些問題。本文主要介紹了債務(wù)重組過程中存在的問題和相應(yīng)的解決方法、配套措施以及債務(wù)重組過程中會計(jì)處理的方式進(jìn)行了總結(jié)和分析，并提出幾點(diǎn)相應(yīng)的策略。 關(guān)鍵詞 債務(wù) 賬面價值 債務(wù)重組 一、債務(wù)重組的定義及方式 （一）債務(wù)重組的定義 廣義上講，所有涉及修改債務(wù)條件的事項(xiàng)（包括修改債務(wù)重組的金額或時間）都應(yīng)視為債務(wù)重組，包括：一是債務(wù)人處在財(cái)務(wù)困難條件的債務(wù)重組。二是債務(wù)人不處

2、于財(cái)務(wù)困難條件下的債務(wù)重組。三是債務(wù)人處于清算或改組時的債務(wù)重組。新會計(jì)準(zhǔn)則中債務(wù)重組的定義是：在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。 （二）債務(wù)重組的方式 根據(jù)新頒布的企業(yè)會計(jì)制度的規(guī)定，債務(wù)重組的主要方式有五種方式：一是以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)。二是以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)。三是債務(wù)轉(zhuǎn)為資本。四是修改其他債務(wù)條件。五是混合重組。 二、債務(wù)重組的原則 第一，無論是債權(quán)人還是債務(wù)人，均不確認(rèn)債務(wù)重組收益。 第二，債務(wù)人以低于應(yīng)付債務(wù)的現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)，支付的現(xiàn)金低于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額，計(jì)入資本公積。債權(quán)人受讓的現(xiàn)金資產(chǎn)低于應(yīng)收債權(quán)賬面

3、價值的差額，作為損失直接計(jì)入當(dāng)期損益。 第三，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的，用以抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值和相關(guān)稅費(fèi)之和與應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額，計(jì)入資本公積或作為損失直接計(jì)入當(dāng)期損益。 第四，以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)將應(yīng)付債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股份份額和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)的差額，作為資本公積。 第五，以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果重組應(yīng)付債務(wù)的賬面價值大于未來應(yīng)付金額，減記的金額作為資本公積；如果重組應(yīng)收債權(quán)的賬面價值大于未來應(yīng)收金額，債權(quán)人應(yīng)將重組應(yīng)收債權(quán)的賬面價值減記至未來應(yīng)收金額，減記的金額作為當(dāng)期損失。 三、目前企業(yè)債務(wù)重組中存在的問題 （一）觀念錯誤 很

4、多人都認(rèn)為債務(wù)重組就可以“包治百病”，因而許多企業(yè)一哄而上都要求債務(wù)重組。這些企業(yè)都認(rèn)為通過債務(wù)重組，可以使債務(wù)人獲得較大的利益，并擺脫債務(wù)負(fù)擔(dān)，所以許多債務(wù)企業(yè)不視其企業(yè)的具體情況就提出債務(wù)重組。其實(shí)債務(wù)重組也有其條件，所以并非所有企業(yè)的債務(wù)都可以進(jìn)行重組。在這當(dāng)中有一部分是本該破產(chǎn)但懸而未決的企業(yè)，希望能通過債務(wù)重組東山再起；也有一部分企業(yè)經(jīng)營和財(cái)務(wù)狀況都很好，但也希望借此來減少債務(wù)。這些企業(yè)就會結(jié)果造成大量人力、物力和財(cái)力浪費(fèi)的情況，最終可能使債權(quán)人蒙受更大或不必要的損失。 （二）違背謹(jǐn)慎性原則 債權(quán)人受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值，由公允價值變?yōu)橹亟M債權(quán)的賬面價值，而債權(quán)人債務(wù)重組的損失不能

5、計(jì)入費(fèi)用，而是計(jì)入資產(chǎn)價值，這樣就容易虛增資產(chǎn)，因而違背謹(jǐn)慎性的原則。 （三）不符合一致性原則 在進(jìn)行債務(wù)重組的過程中，如果債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)或以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本來清償債務(wù)時，債權(quán)人卻會按照債權(quán)的賬面價值來入賬，而不能以債權(quán)的賬面價值和非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)實(shí)際價值的差額，來作為債務(wù)重組的損失；而如果債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金來清償債務(wù)時，債權(quán)人是將債權(quán)的賬面價值與收到的現(xiàn)金差額，計(jì)入“營業(yè)外支出債務(wù)重組損失”。這就形成了同一種會計(jì)業(yè)務(wù)，因?yàn)椴捎昧藘煞N不同的會計(jì)處理方法造成了兩種不同的結(jié)果，即不符合一致性原則。 （四）社會化的保障體系尚未建立 在我國，社會保障體系的改革尚未進(jìn)展到能夠?qū)ⅰ捌髽I(yè)

6、辦社會”職能，從企業(yè)內(nèi)部職能轉(zhuǎn)變?yōu)樯鐣止さ南鄳?yīng)部門或政府的職能。而國有企業(yè)在改革過程中，又擔(dān)負(fù)了許多理應(yīng)由政府和社會承擔(dān)的責(zé)任，具體體現(xiàn)為國企為解決政府的就業(yè)問題容納了大量的富余人員，同時承擔(dān)了職工生老病死的全部社會責(zé)任。 四、債務(wù)重組過程中相應(yīng)的解決辦法 （一）合理確定債務(wù)重組對象和范圍 并不是所有的負(fù)債企業(yè)都可以進(jìn)行債務(wù)重組。有一類效益和重點(diǎn)發(fā)展的行業(yè)，由于產(chǎn)品供不應(yīng)求，資金周轉(zhuǎn)回收期短，行業(yè)競爭不激烈，這一類企業(yè)不存在財(cái)務(wù)困境問題，其改革方向是股份制改革，這就不屬于債務(wù)重組的對象；另有一類是經(jīng)濟(jì)效益和財(cái)務(wù)狀況惡化，所處行業(yè)供過于求，競爭激烈，屬于國家限制發(fā)展的行業(yè)。這一類企業(yè)所占有的國

7、有資產(chǎn)運(yùn)營效益極差，應(yīng)通過并購、破產(chǎn)等資產(chǎn)導(dǎo)致國有企業(yè)缺乏活力，效益差，本身缺乏積累，最后只好依靠銀行貸款度日。這也不是債務(wù)重組的對象。只有那些由于某些特定的原因，經(jīng)濟(jì)效益暫時低下或陷入財(cái)務(wù)困境，但經(jīng)營管理素質(zhì)良好，所處行業(yè)也有較好的發(fā)展前景，這些企業(yè)才是債務(wù)重組的主要對象。如果債務(wù)重組的對象和范圍選擇合理，則困家應(yīng)優(yōu)先發(fā)展產(chǎn)業(yè)中的這部分企業(yè)。由于接受讓步而解除了不良債務(wù)的包袱，使企業(yè)的凈資產(chǎn)數(shù)量和質(zhì)量得以提高，對國民經(jīng)濟(jì)的結(jié)構(gòu)調(diào)整也會產(chǎn)生積極的影響。 （二）建立相應(yīng)的中介機(jī)構(gòu)，規(guī)范政府行為 在債務(wù)重組中，有一個十分關(guān)鍵的步驟是如何準(zhǔn)確的確定資產(chǎn)的公允價值，以防止國有資產(chǎn)的流失。這必須由權(quán)威的

8、獨(dú)立的第三方評估機(jī)構(gòu)來確定資產(chǎn)價值，評估過程應(yīng)嚴(yán)格遵循正規(guī)、科學(xué)、可行三個原則。對此，政府應(yīng)制定政策和實(shí)施監(jiān)督，由民間合作性質(zhì)的事務(wù)所解決技術(shù)性問題，這方面的配套措施和機(jī)構(gòu)設(shè)置可保證國有資產(chǎn)不致流失。 （三）合理確定資產(chǎn)的公允價值 對于人類進(jìn)入信息化社會的今天，面對不斷發(fā)展的科技進(jìn)步，面對諸如知識經(jīng)濟(jì)、金融衍生、人力資本工具等日益復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象和經(jīng)濟(jì)活動，只有公允價值才能較為客觀地反映會計(jì)主體在一定的時點(diǎn)（或時期）各項(xiàng)會計(jì)要素的實(shí)際價值，為正確評價和預(yù)測企業(yè)當(dāng)前或未來的財(cái)務(wù)狀況、盈利能力以至企業(yè)內(nèi)在的價值，從而提供相關(guān)而有用的信息。 （四）關(guān)于債務(wù)重組損益的會計(jì)處理 對于債權(quán)人在債務(wù)重組中發(fā)生

9、的債務(wù)重組損失問題，應(yīng)視為正常業(yè)務(wù)，不應(yīng)列入“營業(yè)外支出”的項(xiàng)目中。其次，從所得稅方面，稅法可以相應(yīng)的規(guī)定債務(wù)重組損失在稅前不得抵扣，計(jì)入應(yīng)納稅所得額，這樣可以避免債權(quán)人利用債務(wù)重組轉(zhuǎn)移其稅前利潤，逃繳所得稅的問題，同時還可以起到彌補(bǔ)因債務(wù)人企業(yè)的債務(wù)重組收益免交所得稅、國家稅收減少的作用。而且我們可以將債務(wù)重組損失視作為壞賬損失的提前確認(rèn)，因?yàn)閮烧叽嬖诳赊D(zhuǎn)換性，而且采用的是相同的核算方式，這樣即可提高企業(yè)會計(jì)信息的可比性。 對于債務(wù)人在債務(wù)重組中發(fā)生的債務(wù)重組收益，首先應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，規(guī)定債務(wù)重組收益不應(yīng)一次性的計(jì)入當(dāng)期，而應(yīng)由受益的若干個會計(jì)期間來分擔(dān)。而對于所得稅方面，稅法可相應(yīng)增加規(guī)定，以幫助債務(wù)人渡過難關(guān)，可以相應(yīng)規(guī)定企業(yè)的債務(wù)重組收益和國庫券利息收入一樣，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，免交所得稅，這樣就可以解決企業(yè)負(fù)擔(dān)過重的問題。 （作者單位為新鄉(xiāng)學(xué)院） 作者簡介：崔九九（1978），女，河南新鄉(xiāng)人，碩士，講師，研究方向：會計(jì)理論與實(shí)務(wù)。 參考文獻(xiàn) 1 紀(jì)勁.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第12