對改進我國綠色會計核算模式的相關(guān)問題探討

1、對改進我國綠色會計核算模式的相關(guān)問題探討 作者：葉陳毅葉陳云辛祥晶高檁【摘要】 本文主要從分析我國企業(yè)綠色會計應(yīng)用的重要意義及面臨的現(xiàn)實約束因素的視角出發(fā)，深入探討影響我國企業(yè)綠色會計發(fā)展的若干制約因素，并提出完善綠色會計核算方法體系的相關(guān)對策與建議。 【關(guān)鍵詞】 綠色會計；核算質(zhì)量；相關(guān)問題 21世紀后全球環(huán)境污染問題已引起社會各界更廣泛的關(guān)注。為保護自然環(huán)境，解決經(jīng)濟和可持續(xù)發(fā)展之間的矛盾，綠色會計應(yīng)運而生。伴隨著我國社會經(jīng)濟改革的不斷發(fā)展和深入，我國企業(yè)的環(huán)境保護事業(yè)開始得到政府、公眾和企業(yè)家的日益重視，究竟該如何更好地克服其應(yīng)用中的障礙因素，探索我國綠色會計核算模式，對企業(yè)環(huán)境資源及其

2、活動進行準確的核算和披露，以促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展和承擔相應(yīng)社會責任已成為當前企業(yè)界和會計界中的一個熱點問題。鑒于綠色會計是新興學(xué)科，實際應(yīng)用上存在諸多問題。當前在實踐中，加快我國綠色會計核算理論與方法的研究顯得尤為重要。 一、改進我國綠色會計核算模式的必要性與可行性概述 綠色會計(Green Accounting)是將會計學(xué)與自然環(huán)境相結(jié)合，以貨幣為主要計量單位，以相關(guān)環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)，或用文字表述的形式，反映、報告和考核企業(yè)自然資源、人力資源和生態(tài)環(huán)境資源等成本價值，平衡人工資本和自然資本，全面反映自然資本和企業(yè)社會效益，以便為決策者提供保障可持續(xù)發(fā)展的環(huán)境信息的新興會計科學(xué)，亦可稱之為環(huán)

3、境會計。企業(yè)綠色會計的目標是通過實施綠色會計程序使得企業(yè)可以確認正常經(jīng)營過程中的綠色成本，理清這些環(huán)境保護活動帶來的綠色效益，提供定量計量的最佳方法(以貨幣單位或?qū)嵨飭挝?，并對上述結(jié)果進行綠色會計報告披露。 與企業(yè)財務(wù)會計框架類似，筆者認為，合理與規(guī)范的綠色會計核算框架至少應(yīng)該包括：對企業(yè)所涉及相關(guān)綠色資源會計要素信息的準確界定和價值的客觀衡量，即需要對企業(yè)的綠色資源和綠色化的承諾進行合理、公允的確認、計量和披露等。因此，綠色會計只有在首先解決要素確認與計量后，才能將企業(yè)涉及環(huán)境的經(jīng)濟業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化為貨幣價值形式的會計信息。由于綠色環(huán)境因素對企業(yè)未來經(jīng)營活動和盈利狀況的日益重大影響，使企業(yè)財務(wù)部門

4、要想全面、客觀地向眾多的利益相關(guān)者報告相關(guān)的會計信息，就必須重新認識綠色資源、資產(chǎn)和資本的重要社會和經(jīng)濟價值，公允且合理、合規(guī)地界定企業(yè)綠色資產(chǎn)、成本、費用等會計要素。其中綠色會計的確認是將涉及環(huán)境方面的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和事項作為會計要素正式記錄并列入會計報表的辨認和確定過程，主要包括綠色資產(chǎn)、綠色費用、綠色效益三個內(nèi)容。綠色會計的計量是以貨幣為主要計量單位，將涉及環(huán)境的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和事項作為會計要素加以正式記錄并列入會計報表而確定其金額的過程。其方法是將各要素按一定方法折算為貨幣，要不斷創(chuàng)新綠色會計的特殊處理計量手段，尋找合理可行的指標體系和評價方法。綠色會計的報告內(nèi)容應(yīng)反映使用者的信息需求。其披露的環(huán)

5、境資料在保留原有環(huán)境影響信息前提下，應(yīng)增加企業(yè)環(huán)境方針、環(huán)境會計信息、環(huán)境業(yè)績與評價指標、環(huán)境審計報告等內(nèi)容。 面臨世界能源緊張、環(huán)境污染加劇、市場競爭日益激烈的新形勢，為節(jié)約有限資源、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，維持與社會的互利互惠的關(guān)系，我國企業(yè)急切需要主動履行社會責任，從事有效率和有效果的環(huán)境保護活動，以達到節(jié)能減排，對環(huán)境影響成本最小化，企業(yè)環(huán)境因素收益最大化目的，由此綠色會計核算框架的建設(shè)已成為我國企業(yè)會計未來最緊迫的工作之一。建立綠色會計，既是會計問題，亦是環(huán)境問題和社會問題。會計要想更好地服務(wù)經(jīng)濟管理，必須考慮環(huán)境所帶來的經(jīng)濟因素。許多國家經(jīng)歷先發(fā)展后治理的實踐表明，治理環(huán)境的成本遠高于恢復(fù)

6、成本。傳統(tǒng)會計只核算人類勞動消耗的成本補償，并據(jù)此制定產(chǎn)品價格，計算盈虧。如今我國企業(yè)要面臨國內(nèi)外激烈的市場競爭，加上社會公眾對環(huán)保的日益重視，促使企業(yè)進行財務(wù)核算時必須充分考慮企業(yè)自身的經(jīng)營活動可能對社會自然資源嚴重損耗、社會成本擴大化和社會福利日益縮小等的經(jīng)濟外部性問題。因此，企業(yè)當前推廣綠色會計，充分考慮綠色要素、綠色成本和相關(guān)收益對企業(yè)報告期損益的影響，是順應(yīng)我國構(gòu)建和諧社會與實施經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的必然趨勢和現(xiàn)實選擇。 客觀而言，我國的綠色會計核算工作的建設(shè)基礎(chǔ)薄弱，難度較大，順利推行還存在若干困難與問題，其內(nèi)容可概括為如下幾個方面： 第一，在新的會計準則體系中缺少能夠指導(dǎo)企業(yè)綠色會

7、計實務(wù)操作的應(yīng)用指南。在會計信息與決策者之間關(guān)系狹隘造成溝通失誤、沒有強制力和技術(shù)引導(dǎo)的情形下，企業(yè)往往不情愿在環(huán)境會計及其信息披露方面多下功夫，而追求經(jīng)濟效益對環(huán)境產(chǎn)生污染的企業(yè)更是如此。我國在綠色會計的制度和準則制訂上還剛起步，缺少可執(zhí)行的國家層級的相關(guān)制度約束力。目前新會計準則中只有生物資產(chǎn)和石油天然氣開采等2個準則與綠色會計稍有相關(guān)，如果投資者和公眾想要了解更多的綠色會計信息，還亟需更具體的環(huán)境資源方面的綠色會計核算指南來對現(xiàn)行會計實務(wù)進行補充與完善。 第二，缺乏具有我國特色的綠色會計理論與實踐體系作為綠色會計實踐的支撐。國外大多數(shù)國家，對此問題也正處于探討階段。由于我國綠色會計理論還

8、處在初創(chuàng)時期，人們對其認識還不夠深刻，其理論與實務(wù)結(jié)合有待完善。因各國的政治、經(jīng)濟、文化、歷史、傳統(tǒng)等情況差異甚大，我國未來的綠色會計核算理論體系的建設(shè)當然不能盲目照搬，應(yīng)在適當借鑒西方先進經(jīng)驗，并有機結(jié)合實際國情來構(gòu)建一套適合我國特點的綠色會計實用理論系統(tǒng)。 第三，環(huán)境會計核算相關(guān)要素內(nèi)涵不清和核心目標不明，合理計量屬性更是難以確定和選擇。因為環(huán)境往往涉及到復(fù)雜廣泛的各種問題，應(yīng)善用鼓勵替代能源、推行體制改革、發(fā)揮市場監(jiān)管等有效措施，以減少污染與優(yōu)化環(huán)境。實際工作中，由于環(huán)境會計核算相關(guān)要素內(nèi)涵界定不清，使得核算目標難以確定，環(huán)境數(shù)據(jù)的管理活動自然難有清晰的中心目標，高層管理人員有意淡化環(huán)境

9、信息。如果環(huán)境信息發(fā)生重復(fù)收集的情況，則妨礙環(huán)境資產(chǎn)、成本的合理確認與計量，嚴重影響相關(guān)各種經(jīng)濟數(shù)據(jù)的準確可靠性。此外，新準則雖然增加運用公允價值的會計計量屬性，但同時關(guān)于公允價值計量使用的模糊性標準，也使得綠色會計的計量屬性選擇成為準確進行綠色成本效益計量的難題，最終妨礙著環(huán)境資源、綜合收益與成本的合理確認與計量，嚴重影響各種綠色數(shù)據(jù)的準確與可靠。 第四，忽略對環(huán)境收入或者效益、效果的合理評價和披露。企業(yè)對利用“三廢”生產(chǎn)產(chǎn)品收入、獲得減免稅收入、國家對環(huán)境保護成績顯著的企業(yè)發(fā)放獎金、國家撥給企業(yè)環(huán)境治理專項資金等經(jīng)常發(fā)生的“環(huán)境收入”項目，單獨立賬的比例偏低。這些收入深受國家政策因素的影響

10、，有收入就必然有相關(guān)支出。但相當嚴重的現(xiàn)象是，企業(yè)為了降低成本常將相應(yīng)取得的系列收入不予記錄。 第五，缺乏完整的環(huán)境資源報告形式，綠色信息披露的內(nèi)容針對性差，無法滿足企業(yè)經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的需要。我國目前企業(yè)環(huán)境報告主要服務(wù)于國家宏觀環(huán)境管理和污染治理，據(jù)有關(guān)環(huán)境報告使用者信息調(diào)查表資料統(tǒng)計，政府管理機關(guān)（占調(diào)查總數(shù)52%）是我國企業(yè)環(huán)境報告最主要使用者，其次是投資者（29%）、金融機構(gòu)（23%）、顧客（18%）、新聞媒體（15%）、雇員（13%）、財務(wù)分析師（9%）、社會公眾（9%）等，其他為35?？梢娖髽I(yè)環(huán)境報告忽視其他使用者信息需求，提供的環(huán)境信息并不完整。 二、影響我國綠色會計核算質(zhì)量的相

11、關(guān)因素分析 當前將環(huán)境問題與會計理論相結(jié)合，是現(xiàn)代環(huán)境危機管理的迫切需要。關(guān)于綠色會計建設(shè)過程中存在的問題，究其原因筆者認為主要有如下方面的幾種因素： 一是尚未形成科學(xué)的企業(yè)信息管理制度。我國企業(yè)目前尚未建立系統(tǒng)的環(huán)境信息管理體系。有關(guān)環(huán)境方面的信息資料只是零散的分布在各職能部門，缺乏系統(tǒng)整理、有效分析和及時反饋，導(dǎo)致大多數(shù)企業(yè)對日常經(jīng)營過程中環(huán)保狀況不能科學(xué)判斷，對環(huán)境污染無法及時準確評估，使企業(yè)輕視某些環(huán)境支出和環(huán)境收入因素，往往低估環(huán)境負債。因企業(yè)追求經(jīng)濟效益與社會要求可持續(xù)發(fā)展之間存在矛盾，大部分企業(yè)對環(huán)保問題敏感，采取不正面回答態(tài)度。有些環(huán)境敏感型企業(yè)，為了樹立良好的環(huán)保公眾形象而被

12、迫在財務(wù)報告中提供環(huán)境信息，造成企業(yè)提供環(huán)境報告時流于形式，只是應(yīng)付了事。 二是企業(yè)環(huán)境信息嚴重匱乏，披露的信息可比性差。信息使用者需要了解企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的環(huán)境影響所帶來的環(huán)境風險以及企業(yè)的環(huán)境活動產(chǎn)生的財務(wù)影響，企業(yè)對此并未足夠重視。有些企業(yè)對“環(huán)境支出”和“環(huán)境收入”項目單獨立賬，而有些企業(yè)則沒有，勢必影響企業(yè)環(huán)境會計信息的可比性，最終影響環(huán)境會計信息的有用性。 三是亟需設(shè)置專門的資信統(tǒng)計機構(gòu)與建立企業(yè)資信庫。市場上還無專設(shè)部門或機構(gòu)負責建立企業(yè)環(huán)境報告信息庫。社會及投資者不能全面準確獲得企業(yè)與環(huán)境相關(guān)的某種信息，那些惡意欺詐的企業(yè)，環(huán)境及財務(wù)信息亦缺乏反映和記錄。西方發(fā)達國家每個企業(yè)環(huán)

13、境信息情況都會反映在信息庫中，可公開查閱。如果企業(yè)惡意詐騙，通過網(wǎng)絡(luò)信息使用者很快就能知悉其惡劣行為，銀行也會自動凍結(jié)存款，有關(guān)部門就會對此展開調(diào)查。 四是政府對綠色會計管理的法律約束力和控制力弱。在國外，其政府立法可對“環(huán)境資產(chǎn)”“環(huán)境負債”等新綠色會計項目進行界定與計量，直接影響著綠色會計核算質(zhì)量的改善。但我國企業(yè)綠色會計管理是薄弱環(huán)節(jié)，政府直到近幾年才出臺幾部綠色會計管理的專門規(guī)定，缺乏較完備的、系統(tǒng)化的綠色會計法律規(guī)章，對環(huán)境保護上存在問題與財務(wù)造假的企業(yè)缺乏嚴厲的懲罰與打擊，導(dǎo)致環(huán)境問題日益惡化。 五是審計機構(gòu)缺少對企業(yè)環(huán)境報告的跟蹤審計。環(huán)境問題的財務(wù)影響具有很大的變動性，在確認和

14、計量時必然要求審計者有更高的專業(yè)判斷能力和更多的經(jīng)驗。在尚未制定相應(yīng)環(huán)境會計準則的前提下，環(huán)境問題可能導(dǎo)致嚴重的財務(wù)后果，也孕育較大的審計風險。在制度、技術(shù)創(chuàng)新、外部政策、風險防范等方面，目前我國還沒有開展全面深入的環(huán)境審計工作。 三、改進綠色會計核算模式，提高會計信息披露質(zhì)量的策略選擇 我國對綠色會計研究起步較晚，針對上述問題，企業(yè)自身和外部群體應(yīng)多方參與，采取各種有效措施或手段來積極構(gòu)建系統(tǒng)的、全面的綠色會計管理及相應(yīng)的會計核算制度。 第一，加大邊緣會計理論的研究力度，培育我國綠色會計理論建設(shè)的良好環(huán)境。目前我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期，應(yīng)重視發(fā)展綠色會計新學(xué)科，對綠色會計理論、自然資源成本、環(huán)

15、境影響成本、法律變動系列問題進行深入研究探討。會計環(huán)境始終與經(jīng)濟、政治、文化等因素緊密相關(guān)。為此，需要盡快建立系統(tǒng)完備的綠色會計準則和法規(guī)，改善政府管理服務(wù)與執(zhí)法環(huán)境。加大執(zhí)法力度，切實維護各經(jīng)濟主體的合法權(quán)益。注重執(zhí)法隊伍業(yè)務(wù)素質(zhì)與誠信道德建設(shè)，創(chuàng)造更好的外部環(huán)境。 第二，合理界定綠色會計要素的內(nèi)涵和外延，確立綠色會計核算的理論框架和應(yīng)用前提。由于現(xiàn)行會計要素的局限性，需要會計理論界加強對綠色會計核算研究，重新認識或者擴大對現(xiàn)行會計要素內(nèi)涵和外延進行客觀、公允地改進，比如增列流動和非流動性的綠色資產(chǎn)、投資、綠色長短期融資與負債、綠色成本費用和綠色效果及效益等核算對象和項目，以實現(xiàn)對綠色會計核

16、算模式與內(nèi)容進行開拓性的創(chuàng)新和充實， 第三，探討綠色成本的定價模式，突出綠色成本的核算與控制。由于自然資源具有非排他性，容易造成過度消耗。如何正確對非排他性的自然資源計價，是正確核算企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負債的關(guān)鍵。其中綠色成本是環(huán)境保護活動的資本性或費用性支出核算。既包括尾端設(shè)備投資或其他支出，也包括清潔生產(chǎn)成本核算。綠色費用是環(huán)境保護活動而發(fā)生的費用，是企業(yè)總費用的組成部分。其中包括信息監(jiān)控與獲得費用以及環(huán)境資本性資產(chǎn)的折舊費用?？芍苯幼R別的成本直接歸集到綠色成本中，不能直接識別的成本(混合成本)，按一定方法(差額法、比例法等)進行歸集，簡單易行，關(guān)鍵是自然資源的貨幣計量披露。 新準則實施后，

17、企業(yè)可以采用公允價值模式或直接市場法對綠色成本項目和因素進行合理、適當?shù)拇_認與計量。在現(xiàn)實生活中，有些商品和勞務(wù)的價格只是部分地、間接地反映人們對環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境標準的評價，使用的信息往往反映多種因素產(chǎn)生的綜合性后果，而環(huán)境因素只是其一，排除其它方面的因素對數(shù)據(jù)的干擾，直接市場法能正確反映消費者相應(yīng)的支付意愿或受償意愿，可充分衡量環(huán)境質(zhì)量的價值，其可信度非常高。 第四，積極探索綠色會計信息披露的內(nèi)容與方式，提升綠色會計信息披露質(zhì)量。 綠色會計披露是企業(yè)實現(xiàn)對環(huán)境保護活動的定量管理，是達成和保持合理與有效的經(jīng)營管理的一種有效手段。企業(yè)和其他組織可以準確地確認、計量與環(huán)境保護活動相關(guān)的投資和成本支

18、出，并可以對取得的數(shù)據(jù)進行有效分析。另外，他們?yōu)榱俗约旱慕?jīng)營活動而利用環(huán)境資源即公共商品時，對它們的利益相關(guān)者承擔著報告責任。綠色會計報表披露企業(yè)環(huán)境信息是履行社會責任的一個重要步驟。因此，綠色會計披露可以幫助企業(yè)和其他組織，增強其公共信任度，使企業(yè)能夠得到一個公平的綠色估價商譽，綠色會計披露勢在必行。 未來我國綠色會計披露應(yīng)至少包括兩個層次的內(nèi)容：宏觀(包括中觀)綠色會計披露和微觀企業(yè)(包括相關(guān)組織)綠色會計披露。因此，其企業(yè)綠色會計披露主要包括以下要素：一是綠色成本(貨幣單位)，二是環(huán)保效果(實物單位)：三是綠色效益(貨幣單位)。另外，綠色會計披露同時也確認、計量、報告以實物單位表示的環(huán)境績效中的環(huán)境保護效果，但自然資源的貨幣定價計量