不同類型的融資租賃業(yè)務

1、不同類型的融資租賃業(yè)務不同類型的融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較適用增值稅效果比較 屈延凱屈延凱20072007年年6 6月月2020日日北京北京合理配置資源新興的服務產(chǎn)業(yè)合理配置資源新興的服務產(chǎn)業(yè)制造和金融業(yè)鏈條的延伸趨勢制造和金融業(yè)鏈條的延伸趨勢國民經(jīng)濟健康發(fā)展的運行機制國民經(jīng)濟健康發(fā)展的運行機制市場經(jīng)濟結構重要市場經(jīng)濟結構重要的的組成部分組成部分1一 融資租賃業(yè)務流轉稅適用的困惑（一）流轉稅的適用原則是界定交易行為1 增值稅：銷售貨物、提供加工、修理修配勞務2 營業(yè)稅：銷售不動產(chǎn)、轉讓無形資產(chǎn)、提供應稅 勞務（二）腳踩兩只船的融資租賃交易行為1 多方位的市場功能： 融資服務 銷售模式 理財

2、工具 投資方式 管理機制 中介服務2 兩種機構屬性、多種機構類型3 包羅萬象的租賃標的、靈活創(chuàng)新的業(yè)務組合2一 融資租賃業(yè)務流轉稅適用的困惑（二）腳踩兩只船的融資租賃交易行為4 難以界定的神奇交易（1）是銷售還是金融服務？ 廠商分期付款 融資或經(jīng)營租賃 銀行或民間借貸 商業(yè)性融資 以物為載體的融資 貨幣性融資（2）是商業(yè)機構還是金融機構？ 物品典當 資產(chǎn)出售回租 資產(chǎn)抵押貸款 放棄使用權 使用權所有權分離 放棄處置收益（3）是重交易形式還是重經(jīng)濟實質？ 合同法 會計準則 三方兩合同：融資租賃 轉移所有權：融資租賃 兩方一合同：租賃（租售） 不轉移所有權：經(jīng)營租賃 3一 融資租賃業(yè)務流轉稅適用的

3、困惑（三）過渡型稅制，難以規(guī)避重復納稅1我國現(xiàn)行的增值稅制是生產(chǎn)型增值稅2買方購買設備已支付了銷項增值稅3買方購買的固定資產(chǎn)不抵扣銷項稅4對設備流通提供的運輸、安裝、融資等任何服務征收營業(yè)稅都會存在重復納稅的問題5（四）稅負不公平、適用不明晰61 同類業(yè)務，不同企業(yè)性質、不同資金來源稅種適7 用不同、稅基確定不同、稅率水平不一82 租賃業(yè)務類型靈活、多變，不同業(yè)務模式的稅收適用不明晰4二 財稅部門積極關注、大力扶持（一）突破金融業(yè)局限，明確稅種適用1 1995年國稅函656號文明確外商投資融資租賃公司的融資租賃業(yè)務適用營業(yè)稅稅目“融資租賃”2 2004年商務部、稅務總局頒布關于從事融資租賃業(yè)務

4、有關問題的通知開放了內資租賃公司從事融資租賃業(yè)務的試點企業(yè)審批（二）減少重復納稅，縮小納稅基數(shù)1 1999年財稅字183號明確規(guī)定外商投資融資租賃公司的境外借款利息可包括在租賃物的實際成本中，從營業(yè)稅納稅基數(shù)中扣除2 2003年財稅字16號文統(tǒng)一了外資融資租賃公司和內資金融租賃公司的納稅稅基，利息支出可以扣除3 2004年底，商務部、稅務總局明確內資融資租賃試點企業(yè)，營業(yè)稅適用16號文5二 財稅部門積極關注、大力扶持（三）明確征管方式，按資質適用稅種1 2000年國稅函514號和909號文明確規(guī)定：經(jīng)批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的單位所從事的融資租賃業(yè)務，無論租賃的貨物的所有權是否轉讓給承租方，均按中

5、華人民共和國營業(yè)稅暫行條例的有關規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務，租賃的貨物的所有權轉讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權未轉讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅2 2004年以來積極支持融資租賃立法工作，明確了流轉稅不應重復納稅的原則，對融資租賃業(yè)務的稅收問題進行專題研究6三 稅制改革、面臨規(guī)范（一）在設備進項稅不能抵扣的情況下，為促進設備流通，減少重負納稅，促進投資和服務鏈條的延伸。我國財稅部門做出有業(yè)務資質的融資租賃公司適用營業(yè)稅，并按全部收入扣除購置成本（含利息支出）的差額為基數(shù)納營業(yè)稅。是財政部、稅務總局在現(xiàn)行稅制下的唯一合理可行的選擇（二

6、）從流轉稅征管政策來講，流轉稅只能簡化征管，不能實施優(yōu)惠，實施流轉稅優(yōu)惠，有違于公平競爭原則（三）近三分之一省份，開始擴大增值稅抵扣范圍（四）文件規(guī)定有悖于立法初衷，不利于有資質的企業(yè)，但業(yè)界尚未引起普遍重視、不了解增值稅的運作機制7四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較 目前東北和中部六省先后開始實行擴大增值稅抵扣范圍的政策，這是是我國促進東北老工業(yè)基地振興和中部地區(qū)崛起的重大舉措！是現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅逐步過渡的重要標志 融資租賃業(yè)務在擴大增值稅抵扣范圍的地區(qū)和行業(yè)，已有近三分之一省份。已出臺的政策規(guī)定文件規(guī)定有悖于立法初衷，不利于有資質的企業(yè)，也有些不明確、不盡人意的地方。在這些

7、省份，適用增值稅抵扣會對客戶和租賃公司帶來什么有利或不利的影響？尚未引起業(yè)界普遍重視。很多融資租賃公司也還不了解增值稅的運作機制 現(xiàn)根據(jù)財政部、國家稅務總局頒布的中部地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍暫行辦法對融資租賃業(yè)務適用增值稅與適用營業(yè)稅試做一個粗淺的效果比較分析，難免有誤，僅供業(yè)界和財稅部門研究參考 8（一）全額償付的融資租賃業(yè)務1 假設條件：制造商進項增值稅34，設備銷售價300，開增值稅票51。融資租賃公司設備買價（含增值稅）351，租期三年?？蛻羧晷略鲣N售1000融資租賃適用營業(yè)稅，差額納稅，稅率5%，設備售價351，收租金411，利息支出36，納稅基數(shù)24。增值稅票由制造商開給承租人抵扣

8、融資租賃適用增值稅，公司作為增值稅抵扣主體，稅率17%，增值稅票由融資租賃公司在租金收入的銷項稅中抵扣扣除營業(yè)稅或增值稅后，兩種稅收適用的租金收入相同四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較9四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（一）全額償付的融資租賃業(yè)務 2 稅收適用效果比較流通環(huán)節(jié)外購買價1進項稅2=1X17%商品售價3銷項稅4=3X17%營業(yè)稅5=24x5%應負稅額6=4-2=5銷售收入7=3+4-6制造商200343005117334客戶3005110001701191051租賃公司35104111.21.2409.8 租賃公司適用營業(yè)稅注： 租賃公司在適用營業(yè)稅時，負稅為24X5%=1.2

9、租賃公司購買設備價已支付增值稅51，承租人將在租金內支付等值對價，營業(yè)稅后租金收入等于409.8-51=358.810四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（一）全額償付的融資租賃業(yè)務 2 稅收適用效果比較 租賃公司適用增值稅 流通環(huán)節(jié)外購買價 1進項稅額2=1X17%商品售價 3銷項稅額4=3X17%應負稅額5=4-2銷售收入6=3+4-5制造商200343005117334租賃公司30051370.8463.0412.04421.84客戶370.8463.041000170106.961063.04注： 根據(jù)假定條件，適用增值稅，稅后租金收入不變，仍應為358.8設：適用增值稅時租金收入（商品

10、售價）為X，租賃公司應付的增值稅負為Y，則：解方程X-X-Y=358.8 X X=(358.851) /0.83= =370.84?？汕蟪鰬湛汕蟪鰬兆饨馂樽饨馂?70.84X X17%-51=17%-51=Y 11四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（一）全額償付的融資租賃業(yè)務3 效果比較說明適用營業(yè)稅時，租金411扣除設備價351，租息收入為60，扣除利息支出36和營業(yè)稅1.2差額收入為22.8適用增值稅時，客戶支付合計433.88，扣除設備351，租賃公司租息收入為70.84，比適用營業(yè)稅時多10.84，但租賃公司通過出具增值稅將稅負轉移給客戶。租賃公司扣除利息支出36和應付增值稅12.

11、04，差額收入也為22.8客戶進項稅額63.04比自己直接抵扣51增加12.04，在同樣的新增銷售收入的情況下，銷項稅不變，應付稅款減少，銷售收入增加，有利于租賃公司營銷12四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（二） 非全額償付的融資租賃1 假設條件 這種業(yè)務模式，符合會計準則經(jīng)營租賃的界定，實際上是一種為滿足客戶表外融資的財務安排 假設條件與全額償付的業(yè)務相同，為便于比較，適用營業(yè)稅，租金及余值處置收入總額為411。適用增值稅，租金和余值處置收入為370.84 假定適用營業(yè)稅，租賃期內收取租金357，適用增值稅，租期內收取租金為316.84，折現(xiàn)未超過設備價款351或312.04的90% 租賃

12、期滿，合同約定承租人可按54留購，也可以按60的租金續(xù)租一年，適用營業(yè)稅，留購或再出租，按收入繳納5%營業(yè)稅。如適用增值稅，按規(guī)定的增值稅率繳納增值稅13四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（二）非全額償付的融資租賃業(yè)務2 稅收適用效果比較流通環(huán)節(jié)外購買價1進項稅額2=1X17%商品價3銷項稅4=3X17%營業(yè)稅5應負稅額6=4-2+5銷售收入7=3+4-6制造商200343005117334客戶300留購54租購605110001701191051留購=997租購=991租賃公司351租金357銷售54出租6024x5%=1.2銷售2.7出租3銷售=3.9出租=4.2銷售=407.1出租=40

13、6.8租賃公司適用營業(yè)稅14四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（一）非全額償付的融資租賃業(yè)務2 稅收適用效果比較流通環(huán)節(jié)外購買價1進項稅額2=1X17%商品價3銷項稅4=3X17%應負稅額5=4-2銷售收入7=3+4-5制造商200343005117334租賃公司30051316.84銷售54出租6053.869.1810.22.86銷售=12.04出租=13.06銷售=421.84出租=427.64客戶316.84留購54租購6053.869.810.21000170留購=106.96租購=105.94留購=1063.04租購=1064.06 租賃公司適用增值稅 15四 融資租賃業(yè)務適用增值

14、稅效果比較（二）非全額償付的融資租賃業(yè)務3 效果比較說明 適用營業(yè)稅時，按租期內的租金收入，加租賃期滿，合同約定的余值，減購置成本（含利息支出36）后的差額納稅。即：（357+54-351-36）x5%=1.2；租賃期滿，承租人留購或租購，或出租給第三方，按全額納稅。如承租人留購， 租賃公司的所得稅前收入為411-351-36-3.9=20.1 租賃公司適用增值稅時，進項稅抵扣。承租人留購，租賃公司所得稅前收入為370.84+63.04-351-36-12.04=34.84. 這種財務安排性質的融資租賃業(yè)務，適用增值稅，租賃公司的所得稅前收益比適用營稅增加14.74(適用營業(yè)稅新增2.7，適用

15、增值稅抵扣12.04) 租賃公司適用增值稅，由于避免了重復納稅，開具增值稅票，為承租人提供待扣除額，可以提高承租人的銷售現(xiàn)金流入，對承租人更有吸引力16四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（三）融資性出售回租1 稅收適用效果比較適用營業(yè)稅流通環(huán)節(jié)商品買價1待扣稅額2商品售價3銷項稅4=3X17%營業(yè)稅5=24x5%應負稅6=3-2+5銷售收入7=3+4-6承租人51300510351租賃公司3514111.2409.8承租人41110001701701000 適用增值稅流通環(huán)節(jié)商品買價1待扣稅額2商品售價3銷項稅4=3X17%應負稅5=3-2銷售收入6=3+4-5承租人51300510351租賃

16、公司351. 51370.8463.0412.04421.84承租人370.8463.041000170106.961063.04 17四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（三）融資性出售回租2 效果比較說明 暫行辦法規(guī)定：納稅人銷售自己使用過的2007年7月1日后購進的固定資產(chǎn)，其取得的銷售收入依適用稅率征稅，并按下列方法抵扣固定資產(chǎn)進項稅額： 1 如該項固定資產(chǎn)進項稅額已記入待抵扣固定資產(chǎn)進項稅額的，在增加固定資產(chǎn)銷項稅額的同時，等量減少待抵扣固定資產(chǎn)進項稅額的余額并轉入進項稅額抵扣；如待抵扣固定資產(chǎn)進項稅余額小于固定資產(chǎn)銷項稅額的，可將余額全部轉入當期進項稅額抵扣； 2 如該項固定資產(chǎn)未抵

17、扣或未記入待抵扣進項稅額的，按下列公式計算應抵扣的進項稅額： 應抵扣使用過固定資產(chǎn)進項稅額=固定資產(chǎn)凈值適用稅率 應抵扣使用過固定資產(chǎn)進項稅額可直接記入當期增值稅進項稅額。” 融資性出售回租業(yè)務稅收適用效果，與全額償付的融資租賃業(yè)務相同，適用營業(yè)稅，不利融資租賃公司于市場開拓18四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（四） 風險融資租賃（或有租金）1 假設條件假定三年實際收到或有租金，分別為120、150、150；利息支出為36，平均每年12。設備購置成本351，平均每年117，按每期實際收到的租金， 減去每年分攤的購買成本和利息支出129，按其差額納營業(yè)稅。則： 第一年營業(yè)稅為（120129）x

18、0.05= 0.45； 第二年營業(yè)稅為（150129）x0.05=1.05； 第三年營業(yè)稅為（150129）x0.05=1.05在或有租金的融資租賃業(yè)務中，租金不確定，假定或有租金在實際收到時，才確認租賃公司的每期租金收入的銷項稅，承租人的進項稅按租期均攤確認租賃期滿所有權轉移19四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較流通環(huán)節(jié)商品買價1待扣稅額2商品售價3銷項稅4=3X17%營業(yè)稅5應負稅6=3-2+5銷售收入7=3+4-6設備制造200343005117334承租人3005110001701191051租賃公司351120150150（0.45）1.051.05（0.45）1.051.05418

19、.352 稅收適用效果比較適用營業(yè)稅（四） 風險融資租賃（或有租金）20四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較流通環(huán)節(jié)商品買價1待扣稅額2商品售價3銷項稅4=3X17%應負稅5=3-2銷售收入6=3+4-5設備制造200343005117334租賃公司300348.58.512015015020.425.525.5（13.6）1717471承租人12015015020.425.525.5100017098.61071.42 稅收適用效果比較 適用增值稅（四）風險融資租賃（或有租金）21四 融資租賃業(yè)務適用增值稅效果比較（四） 風險融資租賃（或有租金）融資租賃公司在或有租金業(yè)務模式中，在租金確定方式

20、和收入相同的情況下，適用營業(yè)稅時，稅負比適用增值稅低（20.41.65=18.75）融資租賃公司適用增值稅時，進項稅51和實際負擔的銷項稅20.4，可以通過開銷項增值稅票，將增值稅負轉移給承租人，扣除流轉稅后的收入為420+71.4-20.4=471,比適用營業(yè)稅扣除營業(yè)稅后420-1.65=418.35多52.65，出租人由于扣項增加，收入亦相應增加在或有租金業(yè)務模式中，在租金確定方式和收入相同的的情況下，租賃公司適用增值稅時，承租人由于扣項額增加，可以獲得增值稅抵扣的好處，比承租人直接抵扣，收入現(xiàn)金流增加，有利于或有租金融資租賃業(yè)務的推廣。3 效果比較說明22五 幾點建議 根據(jù)前面的比較分

21、析，在不同形態(tài)的融資租賃業(yè)務中，適用增值稅，融資租賃公司享有增值稅抵扣的政策，無論對承租人還是對租賃公司都是合理和有利的，理順了融資租賃業(yè)務的稅種適用，避免了重復納稅的老問題，有利于融資租賃業(yè)務的開展和普及 中部地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍暫行辦法規(guī)定：“通通過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，凡出租方按照過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，凡出租方按照國家稅務國家稅務總局關于融資租賃業(yè)務征收流轉稅問題的通知總局關于融資租賃業(yè)務征收流轉稅問題的通知(國稅函國稅函2000514號號)的規(guī)定繳納增值值稅的的規(guī)定繳納增值值稅的”納稅人可以在新增銷項稅中抵扣固定資產(chǎn)進項稅。按514號文的規(guī)定，有融資租賃業(yè)務資質的外商投

22、資、或內資試點的融資租賃企業(yè)以及或金融租賃公司均適用營業(yè)稅，不能適用增值稅。暫行辦法的這一規(guī)定，顯然與財稅部門的立法本意及主管部門的行政許可規(guī)定目的不相符23五 幾點建議 辦法規(guī)定“將自制、委托加工或購進的固定資產(chǎn)作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者”“將自制、委托加工或購進的固定資產(chǎn)分配給股東或投資者”均視為銷售行為 融資租賃公司作為一個根據(jù)客戶需求，出資購買設備，交承租人使用，收取租金的投資機構，向客戶直接提供的是設備，不是貨幣，是以物為載體的設備投資服務。其交易行為應該是界定為適用增值稅的應稅行為 在企業(yè)設備投資可以實行增值稅抵扣，與其相關的運輸、安裝、裝修等勞務均納入增值稅抵扣范圍的情況下，融資租賃公司作為設備的購買方和設備的提供者，將融資租賃業(yè)務納入增值稅抵扣鏈條，適用增值稅應該是順理成章的事情。 在設備購置逐步納入增值稅抵扣范圍的情況下，融資租賃業(yè)務也應該相應逐步適用增值稅抵扣政策。逐步改變目前按企業(yè)資質適用不同流轉稅，而不是按應稅行為確定稅種適用的局面。對融資租賃業(yè)務適用增值稅抵扣政策提出建議如下：24五 幾點建議（一）財稅部門應該明確規(guī)定：在辦法規(guī)定的地區(qū)和行業(yè)“具有融資租賃資質的融資租賃公司，開展的融資租賃交易，具有融資租賃資質的融資租賃公司，開展的融資租賃交易，租期一年以上，不論租賃期滿、所有權是否轉