房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)“配套設(shè)施”的會計(jì)與稅務(wù)處理

1、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)“配套設(shè)施”的會計(jì)與稅務(wù)處理 “配套設(shè)施”是指企業(yè)依據(jù)城市建設(shè)規(guī)劃的要求，或開發(fā)項(xiàng)目建設(shè)規(guī)劃的要求，為滿意居住的需要而與開發(fā)項(xiàng)目配套建設(shè)的各種服務(wù)性設(shè)施。它是房開企業(yè)成本核算的重要組成部份，能否正確計(jì)算對所得稅的影響是很大的。 會計(jì)上一般將“配套設(shè)施”分為“不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施”和“可有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施”兩類?！安荒苡袃斵D(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施”包括水塔、鍋爐房、游泳池、公廁、自行車棚等：“可有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施”有開發(fā)小區(qū)內(nèi)營業(yè)性公共配套設(shè)施，如商店、銀行等，也包括非營業(yè)性配套設(shè)施，如中小學(xué)、文化站、醫(yī)院等；還包括開發(fā)項(xiàng)目外為居民服務(wù)的供水、供電、供暖、供氣的增容增壓、交

2、通道路等。對于能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施，其實(shí)際成本應(yīng)轉(zhuǎn)作為開發(fā)產(chǎn)品處理；對不能有償轉(zhuǎn)讓的，竣工后，應(yīng)將其實(shí)際成本，根據(jù)一定標(biāo)準(zhǔn)安排計(jì)入房屋等開發(fā)項(xiàng)目成本及能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施產(chǎn)品成本之中?？墒且蚍块_企業(yè)的特別性，開發(fā)的開時間較長或開發(fā)企業(yè)在開發(fā)進(jìn)度不同步，有時先建房屋，后建配套設(shè)施。這樣，就會出現(xiàn)房屋已經(jīng)建成而有的配套設(shè)施可能尚未完成，或者是商品房已經(jīng)銷售，而配套設(shè)施等尚未完工的狀況。這種狀況下，假如是可轉(zhuǎn)讓的，其本身就可作為成本核算，照實(shí)核算就可以了?？墒菍Σ豢赊D(zhuǎn)讓的，而又有要計(jì)入那些已具備使用條件或已出售的房屋應(yīng)負(fù)擔(dān)的配套設(shè)施費(fèi)，會計(jì)規(guī)定是可以以未完成配套設(shè)施的預(yù)算成本或計(jì)劃成本為基數(shù)

3、，預(yù)提配套設(shè)施費(fèi)用（不能有償轉(zhuǎn)讓的）記入可售的房屋等開發(fā)項(xiàng)目及能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施產(chǎn)品的開發(fā)成本。 稅法的規(guī)定是，按國稅發(fā)31號文件規(guī)定開發(fā)產(chǎn)品建筑過程中發(fā)生的各項(xiàng)支出，當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的，應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則計(jì)入成本對象；當(dāng)期尚未發(fā)生但應(yīng)由當(dāng)期負(fù)擔(dān)的，除稅收規(guī)定可以計(jì)入當(dāng)期成本對象的外，一律不得計(jì)入當(dāng)期成本對象。還有對預(yù)提費(fèi)用的規(guī)定是，除稅收另有規(guī)定外，不得在稅前扣除。但目前，對內(nèi)資房開企業(yè)還沒有預(yù)提未完成配套設(shè)施費(fèi)用可在稅前扣除的規(guī)定。 這樣因預(yù)提費(fèi)用就不但產(chǎn)生了稅法與會計(jì)的差異，而且出現(xiàn)了實(shí)際成本應(yīng)如何在企業(yè)所得稅前扣除的問題。國稅發(fā)31號文件對此也有規(guī)定，規(guī)定是“屬于成本對象完工后發(fā)生

4、的，應(yīng)按計(jì)稅成本結(jié)算的規(guī)定和其他有關(guān)規(guī)定，首先在已完工成本對象和未完工成本對象之間進(jìn)行分?jǐn)?，然后再將?yīng)由已完工成本對象負(fù)擔(dān)的部分，在已銷開發(fā)產(chǎn)品和未銷開發(fā)產(chǎn)品之間進(jìn)行分?jǐn)偂?。那詳?xì)應(yīng)如何處理呢？下面以實(shí)例進(jìn)行說明。 例：x省某市的名為“x省萬發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)有限公司”，注冊資本9千萬?；2005年在花園小區(qū)開發(fā)住宅摟a幢樓，b幢樓。兩幢樓的可售面積都是10萬平方米，估計(jì)開發(fā)成本都是4500萬元。2006年3月份a幢住宅樓全部竣工。實(shí)際開發(fā)成本5000萬元，當(dāng)年售出5萬平方米。b幢樓尚在施工，可是做為a幢，b幢2幢樓的配套設(shè)施的鍋爐房并未動工。其工程預(yù)算是20萬元。企業(yè)在06年年末的會計(jì)處理如下：

5、因鍋爐房屬于不可轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施，應(yīng)計(jì)入住宅摟的開發(fā)成本，按會計(jì)規(guī)定可以以工程預(yù)算成本預(yù)提計(jì)入住宅摟的開發(fā)成本。 借：開發(fā)成本房屋開發(fā)成本（a幢樓）10 房屋開發(fā)成本（b幢樓）10 貸：預(yù)提費(fèi)用預(yù)提配套設(shè)施費(fèi)20 借：庫存商品（開發(fā)產(chǎn)品）a幢樓5010 貸：開發(fā)成本房屋開發(fā)成本（a幢樓）5010（5000+10） 結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：主營業(yè)務(wù)成本2505 貸：庫存商品（開發(fā)產(chǎn)品）a幢樓2505（5010/10*5） 會計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)的成本是2505萬元，稅法確定的計(jì)稅成本是5000萬，而不是5010萬，因預(yù)提費(fèi)用不得在稅前扣除。?所以稅法確認(rèn)的銷售成本應(yīng)是5000/10*5=2500萬。 經(jīng)上述分析，在不考

6、慮其他所得稅影響因素下，06年該公司應(yīng)調(diào)增所得額5萬；留意不是10萬，更不是20萬。 假設(shè)07年10月鍋爐房完工，共發(fā)生料工費(fèi)40萬，依據(jù)會計(jì)規(guī)定，：對于因不同步開發(fā)或竣工而采用預(yù)提方式計(jì)入有關(guān)商品房等開發(fā)項(xiàng)目成本的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施，竣工驗(yàn)收后，應(yīng)將其實(shí)際成本沖減預(yù)提的配套設(shè)施費(fèi)用，假如預(yù)提的配套設(shè)施費(fèi)用大于或小于實(shí)際開發(fā)成本，可將其多提數(shù)或少提數(shù)，如有關(guān)開發(fā)產(chǎn)品已竣工，可將其差額沖減或追加安排于尚未竣工的開發(fā)產(chǎn)品成本。 相關(guān)會計(jì)處理是： 借：開發(fā)成本配套設(shè)施開發(fā)成本（鍋爐房）40 貸：相關(guān)科目40 借：預(yù)提費(fèi)用預(yù)提配套設(shè)施費(fèi)20 貸：開發(fā)成本房屋開發(fā)成本（b幢樓）20 將少提數(shù)20

7、萬（40-20）直接追加安排于尚未竣工的b幢樓開發(fā)產(chǎn)品成本。 假設(shè)07年年末前將住宅摟a幢剩余5萬平方米全部售出。b幢樓還未完工。 這時，企業(yè)轉(zhuǎn)的成本與06年相同還是2505萬元。而稅務(wù)機(jī)關(guān)的可扣除數(shù)就不僅是2500萬，實(shí)際發(fā)生的鍋爐房的費(fèi)用要按“屬于成本對象完工后發(fā)生的，應(yīng)按計(jì)稅成本結(jié)算的規(guī)定和其他有關(guān)規(guī)定，首先在已完工成本對象和未完工成本對象之間進(jìn)行分?jǐn)?，然后再將?yīng)由已完工成本對象負(fù)擔(dān)的部分，在已銷開發(fā)產(chǎn)品和未銷開發(fā)產(chǎn)品之間進(jìn)行分?jǐn)??！?計(jì)算過程：1，在已完工成本對象和未完工成本對象之間進(jìn)行分?jǐn)偅?0/（10+10）*10=20萬。也就是已完工的a幢樓與未完工b幢樓各安排20萬；2，在已銷

8、開發(fā)產(chǎn)品和未銷開發(fā)產(chǎn)品之間進(jìn)行分?jǐn)?，因a幢樓在07年已全部售完。20/10*10=20萬。所以20萬元都要在07年做所得額的削減額。但因當(dāng)年轉(zhuǎn)成本已與計(jì)稅應(yīng)轉(zhuǎn)成本多轉(zhuǎn)了5萬，故只要在會計(jì)利潤的基礎(chǔ)上再調(diào)減所得額15萬即可。也可理解為當(dāng)期的稅收產(chǎn)品成本是2500+20=2520萬。留意：這20萬都是在07年調(diào)整。 對于b幢樓會計(jì)上確認(rèn)分?jǐn)偟腻仩t房的費(fèi)用是10+20=30萬，而稅法確認(rèn)的是20萬（見分?jǐn)傆?jì)算）。 假設(shè)08年b幢樓竣工，實(shí)際成本5010萬（含鍋爐房的成本30萬）。售出5萬平方米。則會計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)成本是5010/10*5=2505.稅法結(jié)轉(zhuǎn)成本是501010/10*5=2500.要調(diào)增所得額5萬。這里要留意的是對于b幢樓安排20的萬鍋爐房費(fèi)用是實(shí)際已發(fā)生的成本，屬于成本對象完工前發(fā)生的。31號文件對此也有規(guī)定，“屬于成本對象完工前發(fā)生的。應(yīng)按計(jì)稅成本結(jié)算的規(guī)定和其他有關(guān)規(guī)定直接計(jì)入成本對象?！?。也就是將計(jì)稅成本20萬（會計(jì)成本是30萬）直接計(jì)入b幢樓