高級會計學(xué)下

1、（二）母公司“長期股權(quán)投資子”：成本法成本法權(quán)益法權(quán)益法“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資”相關(guān)知識相關(guān)知識20%50%無重大影響參股企業(yè)有重大影響聯(lián)營企業(yè)合營企業(yè)共同控制控制子公司成本法權(quán)益法成本法權(quán)益法合并財務(wù)報表合并財務(wù)報表調(diào)整的主要內(nèi)容：調(diào)整的主要內(nèi)容：1、投資方應(yīng)根據(jù)被投資方調(diào)整后的凈損益來計算調(diào)整“長期股權(quán)投資”和“投資收益”；2、被投資方分配現(xiàn)金股利，投資方對應(yīng)調(diào)整“長期股權(quán)投資”；3、被投資方其他權(quán)益變動，投資方按照持股比例計算調(diào)整“長期股權(quán)投資”和“資本公積”。【例4.3】二、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)進(jìn)行抵消處理的項(xiàng)目分析：分析：母公司對子公司進(jìn)行長期股權(quán)投資eg.a公司出資1000萬

2、元對b公司投資，持股比例為100%。a長股投 10005000萬5000萬b1000萬負(fù)債 0股本 10001000萬100%對a、b資產(chǎn)負(fù)債表簡單相加a+b6000萬6000萬1000萬1000萬 【例4.4】（二）內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵消處理應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款應(yīng)收票據(jù)應(yīng)付票據(jù)預(yù)付賬款預(yù)收賬款其他應(yīng)收款其他應(yīng)付款持有至到期投資應(yīng)付債券1、應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款初次編制合并財務(wù)報表時應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵消處理【例4.5】連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備的抵消處理分析：分析：a. 應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款；b.（上期）應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備（本期）期初未分配利潤c.（本期）應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變

3、動金額的抵消。eg.續(xù)【例4.5】，假設(shè)2008年內(nèi)部應(yīng)收賬款仍為500萬元，應(yīng)收方的壞賬準(zhǔn)備仍為25萬元。 a.借：應(yīng)付賬款500萬 貸：應(yīng)收賬款500萬 b.借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25萬 貸：未分配利潤年初25萬注：合并報表的抵消分錄，年度與年度沒有聯(lián)系；但上一注：合并報表的抵消分錄，年度與年度沒有聯(lián)系；但上一年年末的合并未分配利潤一定等于本年年初的合并未分配利年年末的合并未分配利潤一定等于本年年初的合并未分配利潤。潤。假設(shè)2008年內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付為600萬元，應(yīng)收方的壞賬準(zhǔn)備仍為30萬元。a.借：應(yīng)付賬款600萬 貸：應(yīng)收賬款600萬 b.借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25萬 貸：未分配利潤年初25萬

4、 c.借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備5萬 貸：資產(chǎn)減值損失5萬延伸2009年：假設(shè)2008年內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付為400萬元，應(yīng)收方的壞賬準(zhǔn)備仍為20萬元。a.借：應(yīng)付賬款400萬 貸：應(yīng)收賬款400萬 b.借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25萬 貸：未分配利潤年初25萬 c.借：資產(chǎn)減值損失5萬 貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備5萬2、應(yīng)收票據(jù)應(yīng)付票據(jù)3、預(yù)付賬款預(yù)收賬款4、其他應(yīng)收款其他應(yīng)付款與1、同理處之5、持有至到期投資應(yīng)付債券買方直接從發(fā)行債券的公司購買購買方發(fā)行方“持有至到期投資”應(yīng)付債券債券面值 債券折價（溢價）=利息收入利息費(fèi)用【例4.6】直接沖銷從證券市場上購入集團(tuán)另一家公司發(fā)行的債券購買方發(fā)行方購買成本“持有至到期

5、投資”相應(yīng)債券的賬面價值“應(yīng)付債券 ”差額投資收益財務(wù)費(fèi)用（三）存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益的抵消處理基本原理基本原理ab成收增值抵消1. 內(nèi)部存貨的抵消（當(dāng)年）（當(dāng)年）【例【例4.7】全部未售出借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本存貨銷售方多確認(rèn)的收入、成本購買方多記的存貨成本1000800200全部售出借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本部分售出部分未售出1售出部分借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本2未售出部分借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本存貨10001000600600400320 80關(guān)于存貨跌價準(zhǔn)備的抵消（當(dāng)年）假設(shè)p公司計提了100萬元的跌價準(zhǔn)備分析：分析： 該存貨的可變現(xiàn)凈值=1000-100=900（萬元） 企業(yè)集

6、團(tuán)企業(yè)集團(tuán) 可變現(xiàn)凈值900 成本800無須計提跌價準(zhǔn)備而p公司的賬上計提了100萬元的減值準(zhǔn)備抵消借：存貨存貨跌價準(zhǔn)備100貸：資產(chǎn)減值損失100假設(shè)p公司計提了220萬元的跌價準(zhǔn)備分析：分析：該存貨的可變現(xiàn)凈值=1000-220=780（萬元） 企業(yè)集團(tuán)企業(yè)集團(tuán) 可變現(xiàn)凈值780 成本800應(yīng)計提20萬元跌價準(zhǔn)備而p公司的賬上計提了220萬元的減值準(zhǔn)備應(yīng)抵消200萬元借：存貨存貨跌價準(zhǔn)備200貸：資產(chǎn)減值損失200小結(jié)：小結(jié)：計提的跌價準(zhǔn)備在銷售方（收入成本）以內(nèi)，全額抵消；計提的跌價準(zhǔn)備超過銷售方（收入成本），抵消該差額即可。2、內(nèi)部存貨的抵消（下年度）（下年度）仍未售出借：未分配利潤年

7、初200貸：存貨200全部售出借：未分配利潤年初200貸：營業(yè)成本200部分售出1仍未售出借：未分配利潤80貸：存貨802售出借：未分配利潤年初120貸：營業(yè)成本120上年銷售方多確認(rèn)利潤200萬當(dāng)年購買方多結(jié)轉(zhuǎn)成本200萬關(guān)于存貨跌價準(zhǔn)備的抵消（下一年度）下年全部未售出【續(xù)前例仍為100萬元跌價準(zhǔn)備】借：存貨存貨跌價準(zhǔn)備100貸：未分配利潤年初100下年全部售出借：營業(yè)成本100（將存貨跌價準(zhǔn)備沖減主營業(yè)務(wù)成本那部分轉(zhuǎn)回）貸：未分配利潤年初100（將上年因?yàn)橛嬏岬鴥r準(zhǔn)備少計的利潤轉(zhuǎn)回）（四）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵消處理三種類型：銷售方購買方1.庫存商品固定資產(chǎn)2.固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)3.固定資產(chǎn)庫

8、存商品（存貨）（x）1、庫存商品固定資產(chǎn)【例4.8】基本抵消分錄（當(dāng)年）借：營業(yè)收入300貸：營業(yè)成本270固定資產(chǎn)原價30借：固定資產(chǎn)累計折舊10貸：管理費(fèi)用10注：a.若無特別說明固定資產(chǎn)是什么部門使用，編制抵消分錄時通常通過“管理費(fèi)用”核算；b.如果固定資產(chǎn)計提了減值準(zhǔn)備，還應(yīng)考慮固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵消?？缒甓取纠m(xù)例4.82008年】借：未分配利潤年初30貸：固定資產(chǎn)原價30借：固定資產(chǎn)累計折舊10貸：未分配利潤年初10借：固定資產(chǎn)累計折舊10貸：管理費(fèi)用10注：中間年度同理處之正常報廢借：未分配利潤年初30貸：營業(yè)外收入30借：營業(yè)外收入20貸：未分配利潤年初20借：營業(yè)外收入10貸：

9、管理費(fèi)用10說明說明：a.“固定資產(chǎn)原價累計折舊”“營業(yè)外收入”b.分錄可簡化為：借：未分配利潤年初10貸：管理費(fèi)用10拓展未正常報廢超齡使用【例4.8】2009年借：未分配利潤年初30貸：固定資產(chǎn)原價30借：固定資產(chǎn)累計折舊20貸：未分配利潤年初20借：固定資產(chǎn)累計折舊10貸：管理費(fèi)用102010.不作處理分析：借：未分配利潤年初30貸：固定資產(chǎn)原價30借：固定資產(chǎn)累計折舊20貸：未分配利潤年初20當(dāng)年已提足折舊不再提無需抵消恰好相抵提前報廢續(xù)例4.8假設(shè)2008年計提折舊后年末報廢借：未分配利潤年初30貸：營業(yè)外收入30借：營業(yè)外收入10貸：未分配利潤年初10借：營業(yè)外收入10貸：管理費(fèi)用

10、102、固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)【例4.9】3.合并利潤表一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵消處理的項(xiàng)目（一）內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本的抵消處理（二）購買企業(yè)內(nèi)部購進(jìn)商品作為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時的抵消處理（三）內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計提的壞賬準(zhǔn)備等減值準(zhǔn)備的抵消處理（四）內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵消處理【例4.10】【例4.11】 原理：原理：編制合并報表時，（母）“長期股權(quán)投資子”：成權(quán)（子）實(shí)現(xiàn)凈損益%（母）投資收益母+子重復(fù)重復(fù)抵消【例4.12】二、母公司在報告期內(nèi)增減子公司在合并利潤表中的反映（一）增加子公司同一控制下：同一控制下：+（子）期初報告期末的收入、費(fèi)用、利潤；非同一控制下：

11、非同一控制下： +（子）購買日報告期末的收入、費(fèi)用、利潤。（二）減少子公司+（子）期初處置日的收入、費(fèi)用、利潤“合并所有者權(quán)益變動表”：兩個核心分錄涉及過入合計編制即可。4.所得稅會計相關(guān)的合并處理一、概述（一）所得稅會計核算程序回顧第一步，第一步，確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值及計稅基礎(chǔ)；比較賬面價值和計稅基礎(chǔ)，辨別確定應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異，進(jìn)而確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。第二步，第二步，計算應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅。第三步，第三步，作會計分錄，倒擠所得稅費(fèi)用。（二）編制合并財務(wù)報表時涉及的相關(guān)所得稅會計處理問題知識點(diǎn)：知識點(diǎn)：所得稅是以獨(dú)立的法人實(shí)體為對象計征的。根據(jù)上述理

12、論，我們有以下幾點(diǎn)結(jié)論：合并財務(wù)報表編制不涉及應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅的計算；編制合并財務(wù)報表時，由于對企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的合并抵消處理，可能導(dǎo)致合并報表中反映的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不一致，存在著差異。應(yīng)按照所得稅會計的相關(guān)處理確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。二、內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)相關(guān)所得稅會計的合并抵消處理【例4.13】續(xù)【例4.5】注意：此處遞延所得稅的處理，是將個別報表上（因計提或轉(zhuǎn)回壞賬準(zhǔn)備）確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)予以抵消，不是因合并財務(wù)報表層面產(chǎn)生暫時性差異而確認(rèn)遞延所得稅。（注意與后面內(nèi)部存貨交易等抵消分錄中涉及的遞延所得稅資產(chǎn)相區(qū)分）三、內(nèi)部存貨交易相關(guān)所得稅會計的合并抵消

13、處理 企業(yè)集團(tuán)企業(yè)集團(tuán)存貨存貨 首先，假設(shè)不考慮計提資產(chǎn)減值損失其次，計提資產(chǎn)減值損失所得稅會計合并抵消處理方法同應(yīng)收賬款【例4.14】見習(xí)題4.6四、內(nèi)部交易固定資產(chǎn)等相關(guān)所得稅會計的合并抵消處理內(nèi)部交易固定資產(chǎn)等相關(guān)所得稅會計的合并抵消處理，在方法上與內(nèi)部存貨交易極其相似，只是根據(jù)具體交易確定不同的抵消項(xiàng)目而已?！纠?.15】a公司和b公司均為甲公司控制下的子公司。a公司于20x1年1月1日，將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給b公司作為固定資產(chǎn)使用，a公司銷售該產(chǎn)品的銷售收入為1680萬元，銷售成本為1200萬元。a公司在20x1年度利潤表中列示有該銷售收入1680萬元，該銷售成本1200萬元。b公司

14、以1680萬元的價格作為該固定資產(chǎn)的原價入賬。b公司購買的該固定資產(chǎn)用于公司的銷售業(yè)務(wù)，該固定資產(chǎn)屬于不需要安裝的固定資產(chǎn)，當(dāng)月投入使用，其折舊年限為4年，預(yù)計凈殘值為零。b公司對該固定資產(chǎn)確定的折舊年限和預(yù)計凈殘值與水分規(guī)定一致。為簡化合并處理，假定該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在交易當(dāng)年按12個月計提折舊。b公司在20x1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中列示有該固定資產(chǎn)，其原價為1680萬元、累計折舊為420萬元、固定資產(chǎn)凈值為1260萬元。a公司、b公司和甲公司適用的所得稅稅率均為25%。本章小結(jié)：一、合并報表的性質(zhì)和合并范圍的確定（一）對直接或者間接控制、重大影響、共同控制的理解（二）合并范圍的確定二、編制合并報表程序和方法的基本認(rèn)識工作底稿法要求統(tǒng)一會計政策和會計期間調(diào)整分錄和抵消分錄不是做賬，而是放在合并工作底稿中的三、調(diào)整分錄（一）非同一控制下企業(yè)合并：（子）賬公（二）（母）“長期股權(quán)投資”：成權(quán)四、抵消分錄（一）（母）長期股權(quán)投資（子）所有者權(quán)益項(xiàng)目（二）（母）投資收益（子）利潤分配（三）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)