對(duì)固定資產(chǎn)折舊及其折舊方法的探討(doc6)

1、對(duì)固定資產(chǎn)折舊及其折舊方法的探討固定資產(chǎn)可長期參加生產(chǎn)經(jīng)營而保持其原有的實(shí)物形態(tài)， 但其價(jià)值是隨固定資產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中， 構(gòu)成企業(yè)的經(jīng)營成本， 這部分隨固定資產(chǎn)磨損而逐漸轉(zhuǎn)移掉的價(jià)值即為固定資產(chǎn)的折舊 1。為保證企業(yè)簡單再生產(chǎn)， 同時(shí)實(shí)現(xiàn)期間收入費(fèi)用的正確匹配，企業(yè)必須在固定資產(chǎn)有效使用期內(nèi)計(jì)提折舊。1 折舊的定義及折舊的主要影響因素1.1折舊的含義折舊的最普遍公認(rèn)的定義是將資產(chǎn)的成本分配到各收益期間的一種系統(tǒng)和合理的方法，這個(gè)定義是一個(gè)靜態(tài)的概念，資產(chǎn)的原始成本或其他價(jià)值在其使用年限以內(nèi)是不變的，折舊總額等于原始成本減去殘值2。1.2核算過程中應(yīng)考慮到的一些必要條件修理和維修在

2、計(jì)算固定資產(chǎn)折舊分配的過程中，必須考慮固定資產(chǎn)的修理和維修等日常營業(yè)費(fèi)用， 這是因?yàn)檎叟f與修理和維修之間存在著密切的相互關(guān)系：第一，資產(chǎn)的預(yù)期使用年限直接與維修和修理的程度有關(guān)；第二，由于大多數(shù)資產(chǎn)均包括許多不同使用年限的部件，許多所謂修理實(shí)際上是重置； 第三，在資產(chǎn)的使用過程中， 效率在逐年下降， 特別是當(dāng)缺乏必要的和及時(shí)的修理和維修時(shí)，下降的速度更快。固定資產(chǎn)的使用年限 固定資產(chǎn)有一定的使用年限， 改變修理和維修費(fèi)用，可以使資產(chǎn)的使用年限延長或縮短。 在某種情況下， 可以無限期地保留一些資產(chǎn)，但這樣做所付出的代價(jià)往往高于重置新資產(chǎn)的成本。因而， 繼續(xù)維修一臺(tái)已經(jīng)陳舊的設(shè)備是很不經(jīng)濟(jì)的。 但

3、從另一方面來看， 如果某項(xiàng)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)壽命是很短的，其修理和維修費(fèi)用可以縮減至最低限度。一般地講， 資產(chǎn)的使用年限決定于修理和維修費(fèi)用的最適當(dāng)水平或經(jīng)濟(jì)上的陳舊元素， 而以二者中時(shí)間較短的為準(zhǔn)。如果對(duì)修理和維修費(fèi)用作不合理的削減， 以致資產(chǎn)不能達(dá)到其所期望的經(jīng)濟(jì)壽命，當(dāng)期所分?jǐn)偟恼叟f費(fèi)用就將相應(yīng)的有所增加。會(huì)計(jì)師早就認(rèn)識(shí)到廠場與設(shè)備的壽命是有限的， 因而必須考慮當(dāng)資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)在賬簿上如何處理。 近年來，折舊才被認(rèn)為是在資產(chǎn)使用年限內(nèi)對(duì)其成本或其他價(jià)值所進(jìn)行的系統(tǒng)的分配， 稱為成本分配法，是將資產(chǎn)的成本或其他價(jià)值系統(tǒng)的、合理的在資產(chǎn)的使用年限內(nèi)進(jìn)行分配。 在選定成本分配法時(shí)， 必須考慮以下幾項(xiàng)因素

4、3：（1）資產(chǎn)價(jià)值因使用而降低，與資產(chǎn)市場價(jià)值降低之間的關(guān)系； （2）陳廢的影響；（ 3）預(yù)計(jì)的修理和維修方式； （ 4）預(yù)計(jì)的操作效率上的降低； （5）預(yù)計(jì)資產(chǎn)收入上的變化；（6）長期資產(chǎn)的壽命及利息因素， 資產(chǎn)在使用年限后期的不確定因素。2 折舊的主要方法及比較2.1折舊計(jì)算的方法從理論上講，在選擇折舊方法時(shí)應(yīng)考慮以上因素，但實(shí)際操作中，在多數(shù)情況下，僅是一個(gè)或少數(shù)因素起決定作用，作用小的其他因素則可以略而不計(jì)。 通常在普遍使用的幾種折舊方法中假若某種方法一般來看是合理的，或是符合所得稅法要求的， 就可選用這種方法。 折舊的方法是經(jīng)國家確認(rèn)的企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊所應(yīng)遵循的規(guī)則， 通常固定資

5、產(chǎn)折舊的方法分為兩類，一類是直線法，一類是加速折舊法。財(cái)政部結(jié)合我國企業(yè)現(xiàn)狀和實(shí)際要求，改革了單一的折舊方法，增加了加速折舊法， 允許企業(yè)多種折舊方法并存。 企業(yè)可采用的折舊方法一般有平均年限法、工作量法、行駛里程法、加速折舊法等。加速折舊法包括余額遞減法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、平均年限法、工作量法、年率遞減法、年金法和償債基金法等?？紤]我國實(shí)際情況，財(cái)政部規(guī)定企業(yè)可選擇的折舊方法一般有 4 種，即平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。 根據(jù)企業(yè)的現(xiàn)狀及國家的財(cái)政承受能力， 我國對(duì)實(shí)行加速折舊方法的范圍也作了限定， 對(duì)在國民經(jīng)濟(jì)中具有重要地位、 技術(shù)進(jìn)步快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶

6、工業(yè)企業(yè)、生產(chǎn)“母機(jī)”的機(jī)械企業(yè)、飛機(jī)和汽車制造企業(yè)、化工和醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)以及其他經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)的行業(yè)企業(yè)， 其機(jī)器設(shè)備可以用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法加速計(jì)提折舊。2.2 對(duì)幾種常見折舊法的探討 雖然折舊的方法有很多，但我國允許企業(yè)選用的折舊方法只有以下 4 種：直線法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。折舊方法一經(jīng)確定， 不得隨意變更， 如要變更需在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中加以說明 4。近年來，人們對(duì)加速折舊法表示強(qiáng)烈的興趣，筆者也認(rèn)為此方法相對(duì)其他方法更加切合實(shí)際，覆蓋問題更全面，下面對(duì) 4 種方法進(jìn)行敘述和比較。直線法直線法即平均年限法， 它假定折舊是由于時(shí)間的推移而不是使用的關(guān)系，認(rèn)為服務(wù)

7、潛力降低的決定因素是隨時(shí)間推移所造成的陳舊和破壞，而不是使用所造成的有形磨損。 因而假定資產(chǎn)的服務(wù)潛力在各個(gè)會(huì)計(jì)期間所使用的服務(wù)總成本是相同的，而不管其實(shí)際使用程度如何。由于直線法模式簡單， 只有在以下各項(xiàng)條件之下才是正確的： （ 1）利息因素可以略而不計(jì)，或投資成本假定為零； （2）修理和維修費(fèi)用在整個(gè)資產(chǎn)使用年限內(nèi)是固定不變的；（3）最后一年資產(chǎn)的效率與最初一年是相同的； （ 4）使用資產(chǎn)所取得的收入（或現(xiàn)金流量）在整個(gè)使用年限內(nèi)是固定不變的； （ 5）各種必要的估計(jì)（包括預(yù)期使用年限）都是可予以相當(dāng)確定的預(yù)計(jì)的。由于以上各項(xiàng)因素的不確定性， 要使任何折舊方法對(duì)所有各種因素都考慮到是有困難

8、的。如果有些因素可以適當(dāng)?shù)窒?，通常都認(rèn)為直線法最為適宜。例如：操作效率的降低及修理和維修費(fèi)用的增加，恰好為收入的增加及保險(xiǎn)費(fèi)和財(cái)產(chǎn)稅的減少所抵消。此外，由于直線法通俗易懂，核算簡便，同時(shí)根據(jù)這種方法計(jì)算出來的固定資產(chǎn)有效使用期內(nèi)各年度或月份提取的折舊額相等，使企業(yè)產(chǎn)品成本穩(wěn)定并具有較強(qiáng)的可比性。但同時(shí)直線法也存在著一些缺點(diǎn)， 它忽略了折現(xiàn)因素，按直線法計(jì)算的凈利，會(huì)給人們以投入資本總額的收入率在不斷提高的假象。工作量法工作量法是按照計(jì)算期內(nèi)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)完成的工作量來計(jì)提折舊的一種方法。實(shí)質(zhì)上，工作量法是平均年限法的補(bǔ)充和延伸。根據(jù)規(guī)定，企業(yè)專業(yè)車隊(duì)的客、 貨運(yùn)汽車、大型設(shè)備以及大型建筑施工機(jī)

9、械可采用工作量法計(jì)提折舊。由于各種專業(yè)設(shè)備具有不同的工作量指標(biāo)，因而，工作量法又有行駛里程折舊法和工作小時(shí)折舊法之分。工作量法假定折舊是一項(xiàng)變動(dòng)的，而不是固定的費(fèi)用，即假定資產(chǎn)價(jià)值的降低不是由于時(shí)間的推移，而是由于使用的緣故。對(duì)于許多種資產(chǎn)來講， 工作量法這一假定是合理的， 特別是在有形磨損比經(jīng)濟(jì)折舊更為重要。因而，如果某項(xiàng)資產(chǎn)在年度內(nèi)沒有使用，就不應(yīng)計(jì)列折舊費(fèi)用，因?yàn)橘Y產(chǎn)的服務(wù)價(jià)值并沒有降低。 即使折舊是確定資產(chǎn)預(yù)期使用年限的一個(gè)重要因素，如其折舊是可以預(yù)見的，并且， 資產(chǎn)的大概使用狀況是可以估計(jì)的，就可以使用以經(jīng)營活動(dòng)為依據(jù)的折舊方法， 使用這種折舊方法的主要目的是按每個(gè)服務(wù)單位分配投入價(jià)

10、值，對(duì)服務(wù)價(jià)值降低的計(jì)量則是次要的。盡管在資產(chǎn)的服務(wù)價(jià)值隨使用而降低的情況下，工作量法看來還是十分理想，但在使用中它往往存在一些嚴(yán)重缺點(diǎn)： （ 1）即使每年的折舊費(fèi)用是變動(dòng)的，工作量法仍然類似于直線法。 因?yàn)樗俣恳环?wù)單位分配等量的折舊費(fèi)， 但是，假定每一服務(wù)單位的成本相等是沒有根據(jù)的。 而且，由于在后期有些服務(wù)單位尚有待于日后使用，整個(gè)服務(wù)價(jià)值的降低事實(shí)上并不是均勻的， 除非假定利率為零；（ 2）工作量法未能考慮到修理和維修費(fèi)用的遞增，以及操作效率或收入的遞減等因素。加速折舊法 雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法都是加速折舊法的一種。主張采用加速折舊法的各項(xiàng)條件是： （ 1）在不考慮資本的利息或

11、成本的情況下遞減每年的服務(wù)貢獻(xiàn)；（ 2）操作效率的降低會(huì)導(dǎo)致其他業(yè)務(wù)費(fèi)用的增加； （3）資產(chǎn)價(jià)值早期降低很多，后期降低較少； （4）即使早期和后期耗用的服務(wù)價(jià)值相同，其折現(xiàn)價(jià)值也不同，因而早期服務(wù)價(jià)值成本要比后期大； （5）修理和維修費(fèi)用的遞增；（ 6）現(xiàn)金收入逐年降低；（ 7）由于存在著折舊的可能性所造成的以后年度收入的不確定性。主張采用加速折舊法的一個(gè)主要論據(jù)是資產(chǎn)凈收入貢獻(xiàn)的遞減與操作效率是相互關(guān)聯(lián)的， 并對(duì)各期應(yīng)負(fù)擔(dān)的折舊費(fèi)具有同樣的影響。 資產(chǎn)凈收入的減少可能是由于資產(chǎn)在后期需要更多的修理時(shí)間和修理費(fèi)用，或過度使用易于發(fā)生事故，因而減少使用， 也可能是由于操作效率降低而產(chǎn)量減少。 操

12、作效率降低還會(huì)造成燃料成本和人工成本的升高， 或者在原料使用方面造成較大的浪費(fèi)。 所有這些均說明資產(chǎn)的凈收入在后期要少于早期，因而，即使不計(jì)利息成本， 資產(chǎn)凈收入的減少也證明使用加速折舊法是合理的。預(yù)期現(xiàn)金收入的遞減也是采用加速折舊法的一個(gè)理由， 可以認(rèn)為，資產(chǎn)的原始成本在早期獲取收入過程中所耗用的要比后期大，因此早期折舊費(fèi)應(yīng)大于后期。修理和維修費(fèi)是逐年遞增的， 為了補(bǔ)償遞增的修理和維修費(fèi)， 應(yīng)采用加速折舊法。修理和維修費(fèi)用與折舊是相關(guān)的， 應(yīng)該包括在服務(wù)的總成本或凈收入的計(jì)算中。折舊費(fèi)分配中最難處理的一個(gè)因素是不確定性。 預(yù)期使用年限、 預(yù)期凈收入和未來的修理和維修費(fèi)用，均具有不確定性。在大

13、多數(shù)情況下， 不確定性可根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)選擇所調(diào)整的期望值， 將不確定數(shù)值轉(zhuǎn)化為單一的確定數(shù)值。 收入的不確定性為加速折舊法提供了一定的依據(jù)。 因?yàn)樵缙谑杖氡韧砥谑杖敫邪盐眨?在開始指定投資決策時(shí)，對(duì)晚期收入所打的折扣應(yīng)當(dāng)更大些，所以， 應(yīng)將大部分資產(chǎn)成本分配于早期。 雖然這些不確定因素不足以證明加速折舊法就是合理的， 但相對(duì)其他方法而言，加速折舊是最趨于現(xiàn)金收支規(guī)律的一種方法。3 改進(jìn)固定資產(chǎn)折舊的建議上述折舊方法均具有一定的武斷性， 而且其所依據(jù)的數(shù)據(jù)， 如現(xiàn)金流量或凈收入是相當(dāng)難于計(jì)量的變數(shù)，因此，折舊方法還需要不斷的更新、完善?？煽紤]使用的備選方案是：（1）不需分配的方法而以每期期末的市價(jià)來計(jì)量剩余資產(chǎn)的價(jià)值；（ 2）以現(xiàn)金流轉(zhuǎn)和資金流轉(zhuǎn)表代替收益表，避