CPI講義-金融資產(chǎn)

1、第三章 金融資產(chǎn)考情分析本章是新內(nèi)容，涉及原應(yīng)收款項(xiàng)、短期投資、長期債券投資等。本章以全新的面貌出現(xiàn)，學(xué)習(xí)本章注重掌握的是：1.金融資產(chǎn)的概念及分類2.金融資產(chǎn)初始計(jì)量的核算3.采用實(shí)際利率確定金融資產(chǎn)攤余成本的方法4.各類金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的核算5.不同類金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換的核算6.金融資產(chǎn)減值損失的核算近年考點(diǎn)（僅涉及原有內(nèi)容）年度考點(diǎn)涉及題型2003計(jì)提壞賬準(zhǔn)備概念單選題2004壞賬準(zhǔn)備差錯(cuò)綜合題2005壞賬準(zhǔn)備政策變更計(jì)算題2006股票投資，應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)、壞賬準(zhǔn)備等單選、多選、計(jì)算題本章變化增加了金融資產(chǎn)概念、分類等內(nèi)容，所有確認(rèn)計(jì)量圍繞不同類金融資產(chǎn)核算特點(diǎn)進(jìn)行?？键c(diǎn)精析一有關(guān)概念（一） 金

2、融工具的概念金融工具，是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。分為基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。1.基礎(chǔ)金融工具，包括現(xiàn)金、普通股、和未來期間收取金融資產(chǎn)的合同權(quán)利，如應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款等等。2.衍生工具，是指具有下列特征的金融工具或其他合同：（1）其價(jià)值隨特定利率、金融工具價(jià)格、商品價(jià)格、匯率、價(jià)格指數(shù)、費(fèi)率指數(shù)、信用等級(jí)、信用指數(shù)或其他類似變量的變動(dòng)而變動(dòng)，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系；（2）不要求初始凈投資，或與對市場情況變化有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資；（3）在未來某一日期結(jié)算。（二）金融資產(chǎn)的內(nèi)容金融資產(chǎn)主

3、要包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、衍生金融資產(chǎn)等。衍生金融資產(chǎn)包括遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)等，衍生工具不作為有效套期工具的，也屬于本章交易性金融資產(chǎn)的內(nèi)容。（三）金融資產(chǎn)的分類金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)劃分為四類1. 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（1）交易性金融資產(chǎn)。取得資產(chǎn)目的是為了近期內(nèi)出售。比如，企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場購入的股票、債券、基金等；將某些金融資產(chǎn)組合從事短期獲利活動(dòng)；衍生工具的公允價(jià)值變動(dòng)，不含有效套期工具。（2）直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。避免計(jì)量基礎(chǔ)不同導(dǎo)致的利得或損失的差異

4、；主要是指企業(yè)基于風(fēng)險(xiǎn)管理、戰(zhàn)略投資需要等所作的指定。例如為了避免涉及復(fù)雜的套期有效性測試而直接指定。2 持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。例如國債、企業(yè)債券、金融債券等劃分為持有至到期投資。3 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)是指在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。例如一般企業(yè)因銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等。4 可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。例如企業(yè)從二級(jí)市

5、場上購入的、有報(bào)價(jià)的債券投資、股票投資、基金投資等，也可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。二、金融資產(chǎn)確認(rèn)計(jì)量對不同類金融資產(chǎn)都要把握其賬面價(jià)值的確認(rèn)和交易對損益的影響這兩個(gè)重點(diǎn)問題，但是不同類金融資產(chǎn)在這兩個(gè)問題上的側(cè)重不同。例如，對以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)由于其期末賬面價(jià)值就是公允價(jià)值，通常是已知的，所以重點(diǎn)應(yīng)確認(rèn)交易對損益的影響；對持有至到期投資期末要以攤余價(jià)值計(jì)價(jià)，所以重點(diǎn)應(yīng)該是確認(rèn)賬面價(jià)值。以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的確認(rèn)計(jì)量 (1)取得按其公允價(jià)值（不含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利），借記交易性金融資產(chǎn)（成本），按發(fā)生的交易費(fèi)

6、用，借記“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告發(fā)放但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收股利”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。（2）持有持有交易性金融資產(chǎn)期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或在資產(chǎn)負(fù)債表日按債券票面利率計(jì)算利息時(shí)，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目，貸記“投資收益”科目。（3）資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面余額的差額，計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益并調(diào)整“交易性金融資產(chǎn)（公允價(jià)值變動(dòng)）（4）出售出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額與交易性金融資產(chǎn)（成本）（公允價(jià)值變動(dòng)）之間的差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時(shí)，按該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值

7、變動(dòng)，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。項(xiàng)目初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日處理公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)1.公允價(jià)值成本2.已經(jīng)宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利應(yīng)收3.交易費(fèi)用投資收益按公允價(jià)值。持有期間利息、股利為投資收益公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益，同時(shí)調(diào)整賬面價(jià)值?！纠}1】甲公司2005年3月25日購入乙公司股票20萬股，支付價(jià)款總額為175.52萬元，其中包括支付的證券交易印花稅0.17萬元，支付手續(xù)費(fèi)0.35萬元。4月lO日，甲公司收到乙公司3月19日宣告派發(fā)的2004年度現(xiàn)金股利4萬元。2005年6月30日，乙公司股票收盤價(jià)為每股

8、6.25元。2005年11月lO日，甲公司將乙公司股票全部對外出售，價(jià)格為每股9.18元，支付證券交易印花稅0.18萬元，支付手續(xù)費(fèi)0.36萬元。甲公司2005年度對乙公司股票投資應(yīng)確認(rèn)的投資收益為( )（2006年試題）。 A.7.54萬元 B.11.54萬元 C.12.59萬元 D.12.60萬元【答案】B【解析】乙公司股票投資應(yīng)確認(rèn)的投資收益為現(xiàn)金流量之差，即：（9.18×20-0.18-0.36）-（175.52-4）11.54萬元會(huì)計(jì)處理：2005-3-25借：交易性金融資產(chǎn)成本 171 應(yīng)收股利 4投資收益 0.52貸：銀行存款 175.522005-4-10借：銀行存款

9、 4貸：應(yīng)收股利 42005-6-30借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 46（171-6.25×20）貸：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 462005-11-10借：銀行存款 183.06（9.18×20-0.54）交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 46貸：交易性金融資產(chǎn)成本 171 投資收益 58.06借：投資收益 46 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 46【例題2】某股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的價(jià)格（其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.2元）購進(jìn)某股票20萬股確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，另支付相關(guān)稅費(fèi)1.2萬元，6月15日如數(shù)收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利,6月20日以每股13元又購進(jìn)該股票1

10、0萬股，支付相關(guān)稅費(fèi)0.6萬元，6月30日該股票價(jià)格下跌到每股12元；9月20日以每股16元的價(jià)格將該股票18萬股出售，支付相關(guān)稅費(fèi)1萬元，2007年12月31日該股票剩余12萬股，每股公允價(jià)值為17元，要求對該交易性金融資產(chǎn)計(jì)算：2007年末該交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值和“成本”項(xiàng)、“公允價(jià)值變動(dòng)”項(xiàng)的金額；2007年發(fā)生的投資收益金額；2007年發(fā)生的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”金額；2007年上述業(yè)務(wù)對損益的總體影響；寫出會(huì)計(jì)處理分錄?！敬鸢概c解析】（1）2007年末該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值公允價(jià)值17×12204萬元；“交易性金融資產(chǎn)成本”（14.8×20+13×1

11、0）×12/30170.4萬元；“交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”17×12170.433.6萬元，（2）2007年發(fā)生的投資收益金額-1.2-0.6-1+16×18（14.8×20+13×10）×18/3029.6萬元（3）2007年發(fā)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益17×12-（14.8×20+13×10）×12/3033.6萬元（收益）（4）2007年上述業(yè)務(wù)對損益的總體影響29.6+33.663.2萬元，即：股票投資發(fā)生的本期損益影響投資損益+公允價(jià)值變動(dòng)損益(16×18)-（14.8

12、5;20+13×10）×18/30-(1.2+0.6+1)+17×12-（14.8×20+13×10）×12/3063.2萬元以上例題看出：交易性金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)對損益的影響包括“投資收益”和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”；如果需要區(qū)分“投資收益”和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”對損益的影響，就要明確它們各自反映的內(nèi)容?！巴顿Y收益”實(shí)際是現(xiàn)金凈流入，即：投資收益處置收入支付稅費(fèi)初始投入（不含初始購入時(shí)包含的已宣告利息）；由于已經(jīng)確認(rèn)的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”在該資產(chǎn)出售時(shí)要轉(zhuǎn)回至“投資收益”，所以影響本期損益的公允價(jià)值變動(dòng)損益是“本期確認(rèn)”減去“本期轉(zhuǎn)回”。如果

13、沒有期初公允價(jià)值變動(dòng)余額，“本期確認(rèn)”減去“本期轉(zhuǎn)回”等于期末企業(yè)仍然持有的本期交易性證券公允價(jià)值變動(dòng)；如果有期初公允價(jià)值變動(dòng)的余額，還要考慮期初余額在本期出售時(shí)的結(jié)轉(zhuǎn)，即：公允價(jià)值變動(dòng)損益（期末公允價(jià)值賬面成本）×期末持有數(shù)量-本期出售時(shí)轉(zhuǎn)回的期初公允價(jià)值變動(dòng)。分次購入股票出售時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本一般采用移動(dòng)加權(quán)平均法。會(huì)計(jì)處理（萬元）：6月10日借：交易性金融資產(chǎn)成本 296【（15-0.2）×20】應(yīng)收股利 4投資收益 1.2貸：銀行存款 301.26月15日略6月20日借：交易性金融資產(chǎn)成本 130（13×10） 投資收益 0.6貸：銀行存款 130.66月30日借

14、：公允價(jià)值變動(dòng)損益 66（296+130-12×30）貸：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 669月20日借：銀行存款 287（16×18萬股-1）交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 39.6（66×18/30）投資收益 1貸：交易性金融資產(chǎn)成本 255.6 【（296+130）×18/30】 投資收益 72借：投資收益 39.6貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 39.612月31日借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 60（33.6+66-39.6） 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 60【例題3】延續(xù)上題。2007年12月31日某股份公司持有某股票12萬股，每股公允價(jià)值17元，賬面價(jià)值為204

15、萬元，包括成本170.4萬元和公允價(jià)值變動(dòng)33.6萬元，3月30日每股公允價(jià)值為20元，企業(yè)于6月2日以每股19元價(jià)格將該股票全部出售，支付手續(xù)費(fèi)1萬元，該業(yè)務(wù)對半年度中報(bào)損益的影響是（ ）。A.56.6 B. 33.6 C.23 D.0【答案】C【解析】該業(yè)務(wù)對半年度中報(bào)損益的影響（19-17）×12-123萬元。如果要求分別確認(rèn)投資收益和公允價(jià)值變動(dòng)損益的影響，則需要按照下式計(jì)算：投資收益影響現(xiàn)金凈流入19×12-170.4-156.6，公允價(jià)值變動(dòng)損益期末公允價(jià)值變動(dòng)×期末持有數(shù)量-本期出售時(shí)轉(zhuǎn)回的期初公允價(jià)值變動(dòng)0-33.6-33.6萬元對當(dāng)期損益的影響5

16、6.6-33.623萬元會(huì)計(jì)處理：3月30日借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 36 （20×12-204）貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 366月2日借：銀行存款 227 （19×12-1）投資收益 1投資收益 12貸：交易性金融資產(chǎn)成本 170.4 交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 69.6（33.6+36）借： 公允價(jià)值變動(dòng)損益 69.6 貸：投資收益 69.6持有至到期投資企業(yè)從二級(jí)市場上購入的固定利率國債、浮動(dòng)利率公司債券等，符合持有至到期投資條件的，可以劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質(zhì)，但期限較短（1年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將其劃分為持

17、有至到期投資。（1）取得持有至到期投資取得時(shí)應(yīng)按其面值，借記“持有至到期投資(成本)”，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按實(shí)際支付款項(xiàng)貸記“銀行存款”，差額計(jì)入“持有至到期投資（利息調(diào)整）。（2）持有資產(chǎn)負(fù)債表日，持有至到期投資按照票面利率確定的應(yīng)收利息計(jì)入“應(yīng)收利息”或“持有至到期投資（應(yīng)計(jì)利息）”，按照攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確認(rèn)利息收入計(jì)入“投資收益”。實(shí)際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時(shí)確定，在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。攤余成本初始確認(rèn)-已經(jīng)償還本金-實(shí)際利率法攤銷-減值（3）處置處置持有至到期投資時(shí)，應(yīng)將所取得價(jià)款與該投資賬面價(jià)值之間的差

18、額計(jì)入投資收益。項(xiàng)目初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日處理持有至到期投資面值成本已經(jīng)宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利應(yīng)收實(shí)際支付與前兩項(xiàng)之差利息調(diào)整攤余成本1.實(shí)際利率確認(rèn)投資收益2.票面利息確認(rèn)應(yīng)收利息3.前兩項(xiàng)之差為攤銷額利息調(diào)整可以看出：持有至到期投資攤余價(jià)值=期初攤余成本+實(shí)際利率計(jì)算的利息收益-票面利率計(jì)算的票面利息。如果是首期計(jì)算，公式中期初攤余成本就是該投資的初始實(shí)際支付，即公允價(jià)值加相關(guān)費(fèi)用。實(shí)際利率是未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)為當(dāng)前金融資產(chǎn)賬面價(jià)值的利率?！纠}4】甲股份有限公司于2007年1月1日以20420萬元購入乙公司發(fā)行的面值總額為20000萬元的公司債券確認(rèn)為持有至到期投資,該債券系5年期，按

19、年付息,票面年利率為6%,實(shí)際利率5.515，甲公司對債券的溢折價(jià)采用實(shí)際利率法攤銷，2008年12月31日應(yīng)確認(rèn)該持有至到期投資的賬面價(jià)值為( )。A.20420 B.20346.16 C.20268.25 D.20186.05【答案】C【解析】2007年末攤余價(jià)值20420+20420×5.51520000×620346.16萬元2008年末攤余價(jià)值20346.16+20346.16×5.515-20000×620268.25萬元上例是比較常見的單選題類型。附：各年期末攤余成本計(jì)算表年份年初攤余成本a利息費(fèi)用b=a×r現(xiàn)金流量 c年末攤余成

20、本d=a+b-c每期攤銷利息調(diào)整額e=c-b2007204201126.16120020346.16 73.84200820346.16 1122.09120020268.25 77.91200920268.25 1117.79120020186.04 82.21201020186.04 1113.26120020099.30 86.74201120099.30 1100.69212000.00 99.30如果中途改變現(xiàn)金流量情況要調(diào)整改變期的期初數(shù)例如假設(shè)2009年末將贖回50，上表為：年份年初攤余成本a利息費(fèi)用b=a×r現(xiàn)金流量 c年末攤余成本d=a+b-c每期攤銷利息調(diào)整額e=

21、c-b2007204201126.16120020346.16 73.84 200820346.16 1122.09120020268.25 77.91 200920176.69 1112.741120010089.43 87.26 201010089.43 556.4360010045.87 43.57 201110045.87 554.1310600(0.00)45.87 其中：2009年期初數(shù)調(diào)整11200/（1+5.515）+600/（1+5.515）2 +10600/（1+5.515）320176.692009年初與2008年末攤余價(jià)值的差20268.25-20176.69=91.5

22、6要計(jì)入當(dāng)期損益?！纠}5】沿用例題4，假設(shè)題目沒有給出實(shí)際利率，要求計(jì)算實(shí)際利率并求各年的攤余成本，其會(huì)計(jì)處理的步驟包括：計(jì)算實(shí)際利率。實(shí)際利率是指債券存續(xù)期間未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)為初始確認(rèn)時(shí)所使用的利率。即：1200/(1+R) + 1200/(1+R)2 +1200/(1+R)3+1200/(1+R)4+ 21200/(1+R)5 =20420萬元R的確定可以使用插入法，設(shè)R6，計(jì)算當(dāng)前賬面價(jià)值20000萬元，設(shè)R5，計(jì)算當(dāng)前賬面價(jià)值20865.9萬元，得出：(R-5)/(6-5)=(20420-20865.9)/(20000-20865.9),確定實(shí)際利率為：R5+（6-5）×(

23、20420-20865.9)/(20000-20865.9)=5.515（注意如果題目給出年金現(xiàn)值系數(shù)和復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)可直接計(jì)算，如本例：項(xiàng)目年金現(xiàn)值系數(shù)復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)利率5，5年期4.32950.7835得出：R6時(shí)，當(dāng)前賬面價(jià)值即面值20000萬元，R5時(shí)，當(dāng)前賬面價(jià)值1200×4.3295+20000×0.783520865.4，然后按照插入法列式計(jì)算即可。下同）計(jì)算2008年12月31日該持有至到期投資的攤余價(jià)值。2007年末攤余價(jià)值20420+20420×5.51520000×620420×1.05515-20000×0.062

24、0346.16萬元2008年末攤余價(jià)值20346.16×1.05515-20000×0.0620268.25萬元2008年的會(huì)計(jì)處理是：借：應(yīng)收利息 1200貸：投資收益 1122.09持有至到期投資利息調(diào)整 77.91附：各年期末攤余成本計(jì)算表年份年初攤余成本a利息費(fèi)用b=a×r現(xiàn)金流量 c年末攤余成本d=a+b-c每期攤銷利息調(diào)整額e=c-b2007204201126.16120020346.16 73.84200820346.16 1122.09120020268.25 77.91200920268.25 1117.79120020186.04 82.212

25、01020186.04 1113.26120020099.30 86.74201120099.30 1100.69212000.00 99.30以上插入法計(jì)算實(shí)際利率在會(huì)計(jì)考試中尚沒有考過。【例題6】（應(yīng)用例題4條件，改為到期一次還本付息）甲股份有限公司于2007年1月1日以20420萬元購入乙公司發(fā)行的面值總額為20000萬元的公司債券確認(rèn)為持有至到期投資,該債券系5年期，到期一次還本付息且利息不計(jì)復(fù)利,票面年利率為6%,實(shí)際利率4.95，發(fā)行價(jià)格總額為20360萬元，甲公司另外支付交易費(fèi)用60萬元。甲公司對債券的溢折價(jià)采用實(shí)際利率法攤銷，計(jì)算實(shí)際利率和2008年12月31日該持有至到期投資

26、的賬面價(jià)值為。（實(shí)際利率計(jì)算：26000/(1+R)5 =20420萬元，計(jì)算得出R=4.95%，其中260001200+1200+1200+1200+21200）2008年12月31日賬面價(jià)值2007年12月31日賬面價(jià)值20420×1.049521430.79萬元2008年12月31日賬面價(jià)值21430.79×1.049522491.61萬元各年的攤余價(jià)值計(jì)算如下。年份年初攤余成本a利息收入b=a×R現(xiàn)金流量 c年末攤余成本d=a+b-c每期攤銷利息調(diào)整額e=1200-b2007204201010.7921430.79189.21 200821430.7910

27、60.8222491.61139.18 200922491.611113.3323604.9586.67 201023604.951168.4424773.3931.56 201124773.391226.60260000 -26.60 會(huì)計(jì)處理（2007年）借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息 1200貸：投資收益 1010.79 持有至到期投資利息調(diào)整 189.21（2011年）借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息 1200貸：投資收益 1226.60 持有至到期投資利息調(diào)整 26.60借：銀行存款 26000貸：持有至到期投資成本20000 持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息 60003.可供出售金融資產(chǎn)取得可供出售金

28、融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按取得該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。持有可供出售金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，且公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積（其他資本公積）。處置處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該金融資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入投資損益；同時(shí)，將原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額對應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入投資損益。 項(xiàng)目初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日處理可供出售金融資產(chǎn)股票類：公允價(jià)值+交易費(fèi)用成本已經(jīng)宣告

29、尚未發(fā)放現(xiàn)金股利應(yīng)收債券類：面值成本已經(jīng)宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利應(yīng)收實(shí)際支付與前兩項(xiàng)之差利息調(diào)整公允價(jià)值公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，計(jì)入資本公積【例題7】甲股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的價(jià)格（其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.2元）購進(jìn)某股票200萬股并確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)，另支付相關(guān)稅費(fèi)12萬元，6月15日如數(shù)收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利,2007年12月31日該股票公允價(jià)值為16.8元，甲公司上述業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理是：6月10日借：可供出售金融資產(chǎn)成本 2972【（15-0.2）×200+12】應(yīng)收股利 40（0.2×200）貸：銀行存款 30126月15日

30、借：銀行存款 40 貸：應(yīng)收股利 4012月31日借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 400貸：資本公積其他資本公積 400【例題8】甲公司以2.55元的價(jià)格購入某期限為15年、據(jù)到期還有8年的某封閉基金100萬份，計(jì)劃持有至該基金到期，該基金前日凈值3元，購入時(shí)折價(jià)率15，該企業(yè)下述會(huì)計(jì)處理正確的是（ ）。劃分為持有至到期投資，其入賬價(jià)值為2550000元?jiǎng)澐譃槌钟兄恋狡谕顿Y，其入賬價(jià)值為3000000元?jiǎng)澐譃榻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)，其入賬價(jià)值為3000000元?jiǎng)澐譃榭晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)，其入賬價(jià)值為2550000元【答案】D【解析】劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企

31、業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)，該投資不符合“回收金額固定或可確定”的要求，所以不能劃分為持有至到期投資；交易性金融資產(chǎn)是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售的金融資產(chǎn)，所以不能劃分為交易性金融資產(chǎn)。劃分為可供出售金融資產(chǎn)并以實(shí)際支付款項(xiàng)登記入賬價(jià)值=2.55×100255萬元【例題9】利用例題4的條件和結(jié)果，假設(shè)該項(xiàng)債券投資為可供出售金融資產(chǎn)，2007年初始確認(rèn)20420萬元，票面年利率為6%,實(shí)際利率5.515，12月31日攤余價(jià)值為20346.16萬元，公允價(jià)值為20300萬元，除正常計(jì)息攤銷等會(huì)計(jì)處理外，還要進(jìn)行公允價(jià)值與攤余價(jià)值的調(diào)整，即：借：可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計(jì)利息 120

32、0（20000×6）貸：投資收益 1126.16（20240×5.515） 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整 73.84借：資本公積其他資本公積 46.16 貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)40.164.貸款和應(yīng)收款此類金融資產(chǎn)是指在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下是指一般企業(yè)因銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等。取得金融企業(yè)按當(dāng)前市場條件發(fā)放的貸款，應(yīng)按發(fā)放貸款的本金和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。一般企業(yè)對外銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收債權(quán)，通常應(yīng)按從購貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款作為初始確認(rèn)金額。（2）持有貸款持有期間所

33、確認(rèn)的利息收入，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際利率計(jì)算。實(shí)際利率應(yīng)在取得貸款時(shí)確定，在該貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實(shí)際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計(jì)算利息收入。（3）處置企業(yè)收回或處置貸款和應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該貸款和應(yīng)收款項(xiàng)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)核算應(yīng)收賬款通常以購貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款作為初始確認(rèn)金額，不得扣除現(xiàn)金折扣。應(yīng)收票據(jù)按票面金額入賬，貼現(xiàn)收入與票面金額的差計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。項(xiàng)目初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日處理貸款和應(yīng)收貸款：本金+相關(guān)費(fèi)用成本一般企業(yè)應(yīng)收類：合同確定價(jià)款攤余成本1.實(shí)際利率確認(rèn)利息收入2.票面利息確認(rèn)應(yīng)收利息3.前兩項(xiàng)

34、之差為攤銷額利息調(diào)整三、不同類金融資產(chǎn)之間轉(zhuǎn)換1.初始確認(rèn)時(shí)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債不能重分類。2.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間可以轉(zhuǎn)換，但是不得隨意重分類,必須遵守有關(guān)規(guī)定。持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積其他資本公積），在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）。公允價(jià)值計(jì)量改按成本或

35、攤余成本計(jì)量因持有意圖或能力發(fā)生改變，或公允價(jià)值不再能夠可靠計(jì)量等原因?qū)⒔鹑谫Y產(chǎn)改按成本或攤余成本計(jì)量時(shí)，重分類日該金融資產(chǎn)公允價(jià)值或賬面價(jià)值即為成本或攤余成本為。與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：如果該金融資產(chǎn)有固定到期日的，應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)，采用實(shí)際利率法攤銷計(jì)入當(dāng)期損益；如果該金融資產(chǎn)沒有固定到期日的，仍應(yīng)保留在所有者權(quán)益中，在該金融資產(chǎn)被處置時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益?！纠}10】以下表述正確的是（ ）。企業(yè)初始確認(rèn)時(shí)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生

36、改變使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入資本公積其他資本公積持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益將公允價(jià)值計(jì)量改按成本或攤余成本計(jì)量對金融資產(chǎn)計(jì)量時(shí)，該金融資產(chǎn)公允價(jià)值或賬面價(jià)值即為重分類時(shí)成本或攤余成本【答案】ABCE四.金融資產(chǎn)減值原則1.除以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外，資產(chǎn)負(fù)債表日有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。（判斷注重可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值下跌且不是暫時(shí)）。2.持有至到

37、期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，將其賬面價(jià)值減記至按照原實(shí)際利率計(jì)算的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益（判斷注重未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值低于當(dāng)前賬面價(jià)值）。3.一般工商企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)已發(fā)生減值應(yīng)單項(xiàng)確認(rèn)減值損失，其他金融資產(chǎn)可在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測試（賬齡分析法）。4.確認(rèn)減值損失后，利息收入應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時(shí)對未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn)。5.如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)

38、回日的攤余成本。6.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益?！纠}11】（持有至到期投資）甲股份有限公司2008年末測試金融資產(chǎn)減值時(shí)有以下項(xiàng)目：（1）2007年1月1日以5200萬元購入乙公司發(fā)行的面值總額為5000萬元的公司債券確認(rèn)為持有至到期投資,該債券系4年期，次年1月2日支付上一年利息,票面年利率為6%,實(shí)際利率4.59，2008年末乙公司發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，甲公司預(yù)計(jì)乙公司無法對本期及其以后年度正常支付利息，但

39、是在債券到期時(shí)能夠收回本金5000萬元，確認(rèn)減值和?！敬鸢概c解析】2007年末攤余價(jià)值5200+5200×4.59-5000×65154.80萬元2008年末攤余價(jià)值5154.80×1.0459-5000×65107.39萬元，按照取得投資時(shí)實(shí)際利率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)5000/1.045924570.77萬元，確認(rèn)減值5107.39-4570.77286.04萬元【例題12】（可供出售金融資產(chǎn)減值）甲股份有限公司于2007年1月1日以20420萬元購入乙公司發(fā)行的面值總額為20000萬元的公司債券確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn),該債券系5年期，每年12月31日支

40、付利息,票面年利率為6%,實(shí)際利率5.515，2007年末該債券公允價(jià)值為20200萬元，2008年12月31日該債券公允價(jià)值繼續(xù)下降為20000萬元，甲公司獲悉乙公司面臨重大經(jīng)營困難，公允價(jià)值持續(xù)下跌且這種趨勢是非暫時(shí)性的，預(yù)計(jì)從2009年將無力分期付息，將在2011年末一次支付本金20000萬元和部分所欠利息2000萬元，甲公司對該債券作出減值判斷，要求：計(jì)算2007年末攤余價(jià)值；計(jì)算2008年計(jì)提的減值準(zhǔn)備；寫出減值的會(huì)計(jì)處理?！敬鸢概c解析】（1）2007年末攤余價(jià)值20420+20420×5.515-20000×620346.16萬元，公允價(jià)值為20200萬元，應(yīng)確

41、認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益146.16萬元（2）2008年末攤余價(jià)值20346.16×105.515-20000×620268.25萬元（正常情況下，上一期末公允價(jià)值變動(dòng)金額不影響本期末計(jì)算攤余成本），按照預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)22000/1.05515318727.51萬元，2008年應(yīng)確認(rèn)損失20268.25-18727.51=1540.74萬元2007-1-1借：可供出售金融資產(chǎn)成本 20000可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整 420貸：銀行存款 204202007-12-31借：應(yīng)收利息 1200 貸：投資收益 1126.16（20420×5.515）可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)

42、整 73.84借：資本公積其他資本公積 146.16貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 146.162008-12-31借：應(yīng)收利息 1200 貸：投資收益 1122.09可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整 77.91借：資產(chǎn)減值損失 1540.74貸：資本公積 146.16 可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 1394.58可以看出，該項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)賬面價(jià)值為未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，即：可供出售金融資產(chǎn)賬面價(jià)值20420-73.84-77.91-1540.7418727.51萬元2009-12-31借：應(yīng)收利息 1200貸：投資收益 964.47（18727.51×5.15） 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)

43、整 235.53【例題13】(應(yīng)收賬款減值) 某公司按照賬齡分析法與個(gè)別認(rèn)定法結(jié)合計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法，并根據(jù)實(shí)際情況確定3個(gè)月以下應(yīng)收款項(xiàng)估計(jì)損失比例為1%，超過3個(gè)月應(yīng)收款項(xiàng)估計(jì)損失比例10%，該公司2007年12月31日應(yīng)收賬款情況見下表， 應(yīng)收賬款賬齡3個(gè)月以內(nèi)超過3個(gè)月應(yīng)收賬款金額400萬元300萬元該公司2008年一季度新增應(yīng)收賬款500萬元，原3個(gè)月以下賬齡款項(xiàng)中有200萬已經(jīng)到期收回，原超過3個(gè)月的應(yīng)收賬款中100萬元已經(jīng)收回，另有100萬有確鑿證據(jù)表明只能收回20%，要求計(jì)算2008年一季度該公司應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額?！敬鸢浮?008年初壞賬準(zhǔn)備的余額400×1%+300×10%=34（萬元）2008年一季度該公司應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備