遞延所得稅核算方法介紹(共15頁).doc

1、更多企業(yè)學院： 中小企業(yè)管理全能版183套講座+89700份資料總經(jīng)理、高層管理49套講座+16388份資料中層管理學院46套講座+6020份資料 國學智慧、易經(jīng)46套講座人力資源學院56套講座+27123份資料各階段員工培訓學院77套講座+ 324份資料員工管理企業(yè)學院67套講座+ 8720份資料工廠生產(chǎn)管理學院52套講座+ 13920份資料財務管理學院53套講座+ 17945份資料 銷售經(jīng)理學院56套講座+ 14350份資料銷售人員培訓學院72套講座+ 4879份資料更多企業(yè)學院： 中小企業(yè)管理全能版183套講座+89700份資料總經(jīng)理、高層管理49套講座+16388份

2、資料中層管理學院46套講座+6020份資料 國學智慧、易經(jīng)46套講座人力資源學院56套講座+27123份資料各階段員工培訓學院77套講座+ 324份資料員工管理企業(yè)學院67套講座+ 8720份資料工廠生產(chǎn)管理學院52套講座+ 13920份資料財務管理學院53套講座+ 17945份資料 銷售經(jīng)理學院56套講座+ 14350份資料銷售人員培訓學院72套講座+ 4879份資料更多企業(yè)學院： 中小企業(yè)管理全能版183套講座+89700份資料總經(jīng)理、高層管理49套講座+16388份資料中層管理學院46套講座+6020份資料 國學智慧、易經(jīng)46套講座人力資源學院56套講座+2

3、7123份資料各階段員工培訓學院77套講座+ 324份資料員工管理企業(yè)學院67套講座+ 8720份資料工廠生產(chǎn)管理學院52套講座+ 13920份資料財務管理學院53套講座+ 17945份資料 銷售經(jīng)理學院56套講座+ 14350份資料銷售人員培訓學院72套講座+ 4879份資料一、遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債不是通過以前損益調(diào)整科目核算的。企業(yè)會計準則要求對企業(yè)所得稅采用資產(chǎn)負債表債務法進行核算。其實，資產(chǎn)負債表債務法也是納稅影響會計法的一個分支，他是從資產(chǎn)負債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負債表上列示的資產(chǎn)、負債按照企業(yè)會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的

4、差額分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關(guān)的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤表中的所得稅費用。 當資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)時，會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異； 當資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)時，會產(chǎn)生應納稅暫時性差異； 當負債的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)時，會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異； 當負債的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)時，會產(chǎn)生應納稅暫時性差異。 可抵扣暫時性差異匹配“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，新增可抵扣暫時性差異時列入借方，轉(zhuǎn)回可抵扣暫時性差異時列入貸方 應納稅暫時性差異匹配“遞延所得稅負債”目，新增應納稅暫時性差異時列入貸方，轉(zhuǎn)回應納稅暫時性差異時列入借方。 0二、一、遞延所得

5、稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債確認范圍 根據(jù)新企業(yè)會計準則第18號所得稅的規(guī)定,不確認遞延所得稅負債的應納稅暫時性差異的交易事項主要有三種情況： 一是商譽的初始確認；二是同時具有“不是企業(yè)合并交易，且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）”特征的交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)或負債；三是同時滿足“投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間和該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回”條件的企業(yè)對與子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關(guān)的應納稅暫時性差異。 同樣道理，企業(yè)不確認遞延所得稅資產(chǎn)的交易主要有三種情況： 一是同時具備“該項交易不是企業(yè)合并；交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣

6、虧損）”特征的交易中資產(chǎn)或負債的初始確認；二是不同時具備“暫時性差異在可預見的未來很可能轉(zhuǎn)回；未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額”的企業(yè)對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)；三是資產(chǎn)負債表日，如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益的遞延所得稅資產(chǎn)。一句話，除了上述不能確認遞延所得稅資產(chǎn)的交易中的可抵扣暫時性差異外，只要有證據(jù)表明當前或未來很可能獲得足夠的應納稅所得額，可用來抵扣可抵扣暫時性差異的，都確認為遞延所得稅資產(chǎn)。 二、賬戶設置 根據(jù)新企業(yè)會計準則第18號所得稅準則第十條規(guī)定，企業(yè)對所得稅進行會計處

7、理時，應設置如下賬戶： 1、“應交稅金應交所得稅”賬戶：核算企業(yè)應交未交所得稅； 2、“所得稅”賬戶：核算企業(yè)計入當期損益的所得稅費用； 3、“遞延所得稅負債”賬戶：核算企業(yè)遞延所得稅負債的發(fā)生及轉(zhuǎn)回； 4、“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶：核算企業(yè)遞延所得稅資產(chǎn)的發(fā)生及轉(zhuǎn)回。 三、所得稅會計處理改用資產(chǎn)負債表債務法 所得稅的會計處理，我國原有關(guān)企業(yè)會計制度和法規(guī)中要求企業(yè)采用應付稅款法、納稅影響會計法、遞延法或債務法。新企業(yè)會計準則第18號所得稅準則則要求企業(yè)改用資產(chǎn)負債表債務法。 例如，甲公司2000年12月1日取得設備一項，賬面價值包括買價、運雜費、保險費等為90萬元。甲公司該臺設備的賬面價值和計

8、稅基礎(chǔ)均為90萬元，期末無殘值。假設甲公司會計制度規(guī)定，按直線法折舊：會計折舊年限為5年；稅法折舊年限為6年。2001年至2006年，各年均實現(xiàn)會計利潤100萬元，2001年至2004年，企業(yè)適用所得稅稅率為33%，2005年改為25%。有關(guān)會計處理如下： 第一種賬務處理方法： 2001年年末，有關(guān)所得稅會計處理： （1）會計年折舊額=90/5=18（萬元） （2）稅法年折舊額=90/6=15（萬元） （3）固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)之差產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)=（7572）×33%=0.99（萬元） （4）所得稅費用=100×33%=33（萬元） （5）應交所得稅=（100+

9、3）×33%=33.99（萬元）三、由于會計與稅收的目的不同，導致了會計處理與稅務處理之間必然存在著無法消除的差異，這就要求會計核算、反映這種差異對會計主體當期損益及其期末財務狀況的影響情況。在新的企業(yè)會計準則體系（2006）下，改變了原企業(yè)會計準則（制度）（2005前）對所得稅的核算方法（即由企業(yè)自行選擇采用應付稅款法、遞延法、利潤表債務法），改為統(tǒng)一采用“資產(chǎn)負債表債務法”。這種核算方法，將會計處理與稅務處理之間存在的差異，劃分為兩大類：暫時性差異（注意，不是時間性差異，其范圍要大于時間性差異）、非暫時性差異，與原時間性差異和原永久性差異的分類是不同的。資產(chǎn)負債表債務法下，相關(guān)的

10、概念較多，限于篇幅，請具體閱見企業(yè)會計準則第18號所得稅及其應用指南。下面僅舉例簡單說明資產(chǎn)負債表債務法的核算過程。假設甲公司2007年度按企業(yè)會計準則計算的稅前會計利潤為10 000 000元，所得稅率為33%，未來稅率預計不會發(fā)生調(diào)整。1、當年按稅法核定的全年計稅工資1 800 000元，甲公司全年實發(fā)工資為2 000 000元。相關(guān)提取的福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費，稅法準予全額稅前扣除。2、企業(yè)擁有固定資產(chǎn)原值500 000 000元，會計處理采用加速折舊法計提折舊，當年折舊額64 000 000元，累計折舊額244 000 000元，無減值準備；稅務處理采用平均年限法，當年折舊額5

11、0 000 000元，累計稅前扣除折舊額150 000 000元，預計使用年限及預計凈殘值與會計處理不存在差異。3、企業(yè)當年購入準備近期出售的某上市公司股票，購置成本2 000 000元，年末市價2 600 000元。當年未發(fā)生派發(fā)紅利等事項。4、年初遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額26 400 000元，年初遞延所得稅負債賬面余額0元。除上述事項之外，無其他納稅調(diào)整事項。另，該企業(yè)預計未來很可能取得足夠的應納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。1、按照當期根據(jù)稅法規(guī)定計算的應交所得稅，確認所得稅費用。會計利潤：10 000 000元加：工資費用納稅調(diào)增額：200 000元（2 000 000 1 800

12、 000）加：折舊費用納稅調(diào)增額：14 000 000元（64 000 000 50 000 000）減：交易性金融資產(chǎn)納稅調(diào)減額：600 000元（2 600 000 2 000 000）應納稅所得額：23 600 000元應交所得稅：7 788 000元（23 600 000 * 33%）借：所得稅費用 7 788 000元貸：應交稅費應交所得稅 7 788 000元該分錄可理解為：根據(jù)稅法規(guī)定計算的當年應交所得稅，屬當期費用，應當記入當期“所得稅費用”科目。2、按照資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額，確認暫時性差異及其遞延所得稅。固定資產(chǎn)賬面價值 = 500 000 000 244

13、 000 000 = 256 000 000元固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ) = 500 000 000 150 000 000 = 350 000 000元可抵扣暫時性差異 = 350 000 000 256 000 000 = 94 000 000元（該可抵扣暫時性差異表明，企業(yè)未來在使用、處置該固定資產(chǎn)時，根據(jù)稅法的規(guī)定，需調(diào)減應納稅所得額94 000 000元）遞延所得稅資產(chǎn) = 94 000 000 * 33% = 31 020 000元（由于該固定資產(chǎn)在未來使用、處置時需依稅法規(guī)定調(diào)減應納稅所得額，即意味著企業(yè)未來可少交所得稅31 020 000元，由此形成當期期末企業(yè)的一項資產(chǎn)）當期應增計的遞

14、延所得稅資產(chǎn) = 31 020 000 26 400 000 = 4 620 000元（由于企業(yè)當期期初已存在遞延所得稅資產(chǎn)26 400 000元，因此，只需在此基礎(chǔ)上補計至31 020 000元即可）交易性金融資產(chǎn)賬面價值 = 2 600 000元交易性金融資產(chǎn)計稅基礎(chǔ) = 2 000 000元應納稅暫時性差異 = 2 600 000 2 000 000 = 600 000元（該應納稅在使性差異表明，企業(yè)未來在出售該金融性交易資產(chǎn)時，根據(jù)稅法的規(guī)定，需調(diào)增應納稅所得額600 000元）遞延所得稅負債 = 600 000 * 33% = 198 000元（由于該交易性金融資產(chǎn)在未來出售時需依稅

15、法規(guī)定調(diào)增應納稅所得額，即意味著企業(yè)未來應多交所得稅198 000元，由此形成當期期末企業(yè)的一項負債）當期應增計的遞延所得稅負債 = 198 000 0 = 198 000元借：遞延所得稅資產(chǎn) 4 620 000元貸：所得稅費用 4 422 000元貸：遞延所得稅負債 198 000元該分錄可理解為：上述增計的遞延所得稅資產(chǎn)和負債，屬于當期所得稅費用的調(diào)整，應記入當期“所得稅費用”科目。至于工資費用的納稅調(diào)整問題，由于該差異屬于原永久性差異，不影響未來應納稅所得額的計算，因此，不形成暫時性差異。從暫時性差異計算公式來看，由于相關(guān)工資已發(fā)放，則應付職工薪酬（工資部分）賬面價值與計稅基礎(chǔ)均為零，不

16、存在暫時性差異。在本例中，當期所得稅費用最終確認了3 366 000元（7 788 000 4 422 000），除以當期稅率33%得10 200 000元，正好等于會計利潤10 000 000元與屬于原永久性差異的工資費用納稅調(diào)增額200 000元的之和。（需要指出，這樣的驗算說明只是為了更清楚地反映資產(chǎn)負債表債務法對于原時間性差異及原永久性差異的核算原理及方法，并不表明任何企業(yè)任何情況下均可進行如此的簡單驗算，這是由資產(chǎn)負債表債務法會計理論所導致的，也是與原利潤表債務法的實質(zhì)性區(qū)別之一）最后，對于2007年初級會計專業(yè)技術(shù)資格考試指定教材未對遞延所得稅資產(chǎn)（負債）科目進行詳細說明的問題，這

17、與考試大綱要求有關(guān)。詳細內(nèi)容請參見2007年初級會計專業(yè)技術(shù)資格考試大綱。四、所得稅會計涉及到的四個會計科目： 1.所得稅費用；2.應交稅費應交所得稅；3.遞延所得稅資產(chǎn)；4.遞延所得稅負債。 借：所得稅費用（會計立場） 遞延所得稅資產(chǎn) 貸：應交稅費應交所得稅（稅務立場） （或者）遞延所得稅負債 貸方應交稅費是站在稅務的立場，這個數(shù)據(jù)不會因為會計核算方法的改變而改變，繳納的稅金是唯一的、確定的，借方所得稅費用是站在會計的立場。 應交稅費（應交所得稅）=（會計利潤±暫時性差異）×所得稅稅率=應納稅所得額×所得稅稅率 遞延所得稅資產(chǎn)（或遞延所得稅負債）=暫時性差異&#

18、215;所得稅稅率 任何一個時期，下列等式均成立： 遞延所得稅資產(chǎn)（或負債）余額/累計暫時性差異=所得稅稅率遞延所得稅是指按照所得稅準則規(guī)定當期應予確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債金額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債當期發(fā)生額的綜合結(jié)果，但不包括計入所有者權(quán)益的交易或事項的所得稅影響。用公式表示即為： 遞延所得稅=（遞延所得稅負債的期末余額-遞延所得稅負債的期初余額）-（遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)的期初余額） 應予說明的是，企業(yè)因確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債產(chǎn)生的遞延所得稅，一般應當記入所得稅費用，但以下兩種情況除外： 一是某項交易或事項按照會計準則規(guī)定應計入所有者權(quán)

19、益的，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用。五、一、遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量 一）確認遞延所得稅資產(chǎn)的一般原則 資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 1.遞延所得稅資產(chǎn)的確認應以未來期間可能取得的應納稅所得額為限。企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額，進而利用可抵扣暫時性差異的，則應以可能取得的應納稅

20、所得額為限，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。比如07年虧損100萬元，現(xiàn)在已有確鑿的證據(jù)表明該企業(yè)未來的盈利最多只有50萬元，即有確鑿的證據(jù)表明未來期間的應納稅所得額只有50萬元，那么現(xiàn)在不能確認遞延所得稅資產(chǎn)100×33%，只能確認遞延所得稅資產(chǎn)50×33%（或50×25%）。 這個要求的含義就是：在借記遞延所得稅資產(chǎn)時，將來應有機會可以在貸方體現(xiàn)，遞延所得稅資產(chǎn)不能永久地掛在賬上，放在報表中將來無法轉(zhuǎn)回。 2.虧損年度發(fā)生的虧損應視同可抵扣暫時性差異來處理，確認遞延所得稅資產(chǎn)。在預計可利用可彌補虧損或稅款抵減的未來期間內(nèi)能夠取得足夠的應納稅所得額時，應當以很可能取得

21、的應納稅所得額為限。 3.企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時性差異的，應確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應予確認的商譽等。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：商譽 或： 借：商譽 貸：遞延所得稅負債 4.與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異，相應的遞延所得稅資產(chǎn)應計入所有者權(quán)益（資本公積）。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應確認的遞延所得稅資產(chǎn)。比如，期初購買可供出售金融資產(chǎn)的成本為100萬元，期末公允價值為80萬元，則分錄為： 借：資本公積其他資本公積20 貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動20 此時資產(chǎn)的賬面價

22、值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產(chǎn)： 借：遞延所得稅資產(chǎn)20×25% 貸：資本公積其他資本公積20×25% 二）不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況 某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，企業(yè)會計準則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。 （三）遞延所得稅資產(chǎn)的計量 1.適用稅率的確定 確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應估計相關(guān)可抵扣暫時性差異的轉(zhuǎn)回時間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定。按

23、稅法規(guī)定，從2008年1月1日起，所得稅稅率改為25%。計算07年的應交所得稅采用33%的稅率，但07年底確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債時，應采用25%的稅率。因為一般情況下2007年產(chǎn)生的暫時性差異只能在2008年及以后期間轉(zhuǎn)回。無論相關(guān)的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。 二 遞延所得稅負債的確認和計量 企業(yè)在確認因應納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債時，應遵循以下原則： （一）確認遞延所得稅負債的總體要求： 1 除企業(yè)會計準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于所有的應納稅暫時性差異均應確認相關(guān)的遞延所得稅負債（沒有強調(diào)必須以未來期間取得足夠的應

24、納稅所得額為限）； 2 與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的，其所得稅影響應增加或減少所有者權(quán)益（資本公積），不能計入所得稅費用； 3 企業(yè)合并產(chǎn)生的，相關(guān)的遞延所得稅影響應調(diào)整購買日應確認的商譽或是計入當期損益的金額。 （二）不確認遞延所得稅負債的情況 1.商譽的初始確認 非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，確認為商譽。對于企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的應納稅暫時性差異，企業(yè)會計準則中規(guī)定不確認相關(guān)的遞延所得稅負債。 2.與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應納稅暫時性差異，一般應確認相應的遞延所得稅負債。權(quán)益法下

25、，在被投資方盈利或虧損時，假設被投資方盈利100萬元，投資方持股比例為30%，則投資方的處理是借記長期股權(quán)投資30，貸記投資收益30。而此項投資收益稅法上不承認，故長期股權(quán)投資的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債，即借記所得稅費用，貸記遞延所得稅負債。 但同時滿足以下兩個條件的，不確認遞延所得稅負債： 一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間； 二是該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。 同時滿足上述條件時，投資企業(yè)可以運用自身的影響力決定暫時性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預見的未來該項暫時性差異即不會轉(zhuǎn)回，從而無須確認相應的遞延所得稅負債。 六、遞

26、延所得稅的核算是考試的重點，也是難點。它是基于暫時性差異確認的，而暫時性差異因不同的會計事項而存在太多的情況，除常見的會計與稅法差異外，還經(jīng)常與會計政策變更、會計差錯更正和日后調(diào)整事項相結(jié)合出題。所以，要解決遞延所得稅的核算問題，必須要首先明確什么是暫時性差異，看似很簡單的問題，但具體應用起來，有很多學員并沒有真正領(lǐng)會暫時性差異的含義。根據(jù)授課老師所強調(diào)的內(nèi)容，以及答疑板中的相關(guān)總結(jié)、平時所遇到的學員最多的問題，我從暫時性差異和涉及的會計事項兩個方面做闡述。一、暫時性差異暫時性差異是資產(chǎn)或負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差額，狹義上看，也就是會計利潤與應納稅所得額的時間性差異。這句話的意思比較抽象，

27、舉個常見的會計分錄：借：管理費用 所有者權(quán)益（會計利潤與應納稅所得額的時間性差異）貸：累計折舊 凈資產(chǎn)（賬面價值與計稅基礎(chǔ)的暫時性差異）由于會計恒等式“凈資產(chǎn) = 所有者權(quán)益” 的存在，上面兩個括號中的內(nèi)容始終是相等的，但要注意借方括號的內(nèi)容是“利潤表、發(fā)生額”的概念，而貸方括號的內(nèi)容是“資產(chǎn)負債表、余額”的概念。老的所得稅準則是研究的“借方”，而新的準則是資產(chǎn)負債表債務法，研究的是“貸方”。這使得許多老考生很不適應，老是不經(jīng)意間回到老準則的思路中。比如計提了多少資產(chǎn)減值準備，便產(chǎn)生了多少可抵扣暫時性差異，這沒有錯，但若死板地這樣記憶，便很容易出錯。不信請看下面這個小例子：例12009年12月

28、31日， X設備的賬面原價為600萬元，系2006年10月20日購入，預計使用年限為5年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊，2009年1月1日該設備計提的固定資產(chǎn)減值準備余額為68萬元，累計折舊為260萬元。2009年12月31日該設備的市場價格為120萬元；預計該設備未來使用及處置產(chǎn)生的現(xiàn)金流量現(xiàn)值為132萬元。稅法規(guī)定，計提的減值損失是不允許稅前扣除的，只有在實際發(fā)生損失時才允許扣除。解析2009年12月31日計提減值準備前X設備賬面價值=（600-260-68）-（600-260-68）÷（5×12-2×12-2）=176（萬元），可收回金額為132萬

29、元，2009年12月31日應計提減值準備=176-132=44（萬元），計提減值準備后的賬面價值為132萬元。分錄為：借：資產(chǎn)減值損失 44貸：固定資產(chǎn)減值準備X設備 44做到這里，提問大家一個問題，X設備2009年產(chǎn)生的暫時性差異是多少呢？很多學員會毫不猶豫地說是44萬元，但這是錯誤的。之所以錯誤，是因為該思路并未考慮到2009年1月1日存在的減值準備68萬元對2009年計提折舊的影響，即2009年的折舊也存在差異。所以建議大家一定要從資產(chǎn)的賬面價值和計稅基礎(chǔ)的角度出發(fā)來計算暫時性差異。計算思路為：2009年1月1日賬面價值=600-260-68=272（萬元），計稅基礎(chǔ)=600-600&#

30、247;5×2/12-600÷5×2=340（萬元），可抵扣暫時性差異=340-272=68（萬元）2009年12月31日賬面價值=132（萬元），計稅基礎(chǔ)=600-600÷5×2/12-600÷5×3=220（萬元），可抵扣暫時性差異=220-132=88（萬元）。因此，2009年可抵扣暫時性差異的發(fā)生額=88-68=20（萬元），并不是44萬元。通過這里的例子，目的是引導大家不要從發(fā)生額的思路去理解，一定要采用資產(chǎn)負債表債務法，通過賬面價值和計稅基礎(chǔ)的思路來計算暫時性差異，徐老師、郭老師等授課老師也一直在強調(diào)這個思路，若

31、養(yǎng)成這個思路，那么在涉及所得稅稅率變化的問題時，以及與其他會計調(diào)整事項相結(jié)合的題目時就會容易理解得多。對于暫時性差異的計算還是非常重要的，因為在計算應交所得稅時，需要使用到暫時性差異的發(fā)生額。即有以下公式：應交所得稅=應納稅所得額×當期所得稅稅率=利潤總額永久性差異（可抵扣暫時性差異期末余額88可抵扣暫時性差異期初余額68）（應納稅暫時性差異期末余額應納稅暫時性差異期初余額）×當期所得稅稅率二、所得稅會計事項（一）涉及稅率變動的所得稅計算相信這一點讓很多人頭疼，其實這里老師告訴您要把握兩個關(guān)鍵詞：“項目”和“余額”。遇到一個所得稅問題，首先想到的是哪個資產(chǎn)或負債項目，其次是

32、計算暫時性差異，因為暫時性差異本身就是一個余額的概念。抽象的話不多說，先給大家一個公式：本期遞延所得稅發(fā)生額 = 期末暫時性差異×新稅率 期初暫時性差異×舊稅率這種情況適用于本期末對未來稅率發(fā)生變動可以預期的情況。舉個兩個很典型的例子：例2甲公司2007年末“遞延所得稅資產(chǎn)” 科目的借方余額為72萬元（均為固定資產(chǎn)后續(xù)計量對所得稅的影響），適用的所得稅稅率為18。2008年初適用所得稅稅率改為33。甲公司預計會持續(xù)盈利，各年能夠獲得足夠的應納稅所得額。2008年末固定資產(chǎn)的賬面價值為6 000萬元，計稅基礎(chǔ)為6 600萬元，2008年確認因銷售商品提供售后服務的預計負債10

33、0萬元，年末預計負債的賬面價值為100萬元，計稅基礎(chǔ)為0.則甲公司2008年應確認的遞延所得稅收益為（ ）萬元。A. 36 B. 54 C. 126 D. 159答案D解析本題首先看到的是固定資產(chǎn)和預計負債兩個項目，逐個項目分析：固定資產(chǎn)項目：期初余額=期初暫時性差異×期初稅率=（72/18%）×18%=72（萬元），期末余額=期末暫時性差異×期末稅率=（6 600-6 000）×33%=198（萬元），因此固定資產(chǎn)項目的遞延所得稅收益=期末余額-期初余額=198-72=126（萬元）預計負債項目：期初余額=期初暫時性差異×期初稅率=0

34、5;18%=0（萬元），期末余額=期末暫時性差異×期末稅率=（100-0）×33%=33（萬元），因此預計負債項目的遞延所得稅收益=期末余額-期初余額=33-0=33（萬元）。預計負債在期初并不存在，所以期初為零?？偟倪f延所得稅收益=126+33=159（萬元），選項D正確。說明這里老師給出的解析看上去啰嗦了一些，但對于大家的理解是至關(guān)重要的！很多同學在計算遞延所得稅收益時，根據(jù)6 600和6 000的差額，再加上期初的72/18%來計算，這就重復了，因為暫時性差異本身就是一個余額的概念，是包含期初數(shù)的，所以要區(qū)分項目，區(qū)分余額和發(fā)生額，這是很關(guān)鍵的。根據(jù)上面的說明，繼續(xù)舉

35、例子：例3甲公司2007年末“遞延所得稅資產(chǎn)” 科目的借方余額為72萬元，適用的所得稅稅率為18。2008年初適用所得稅稅率改為33。甲公司預計會持續(xù)盈利，各年能夠獲得足夠的應納稅所得額。2008年購入的某項固定資產(chǎn)，2008年年末賬面價值為6 000萬元，計稅基礎(chǔ)為6 600萬元，2008年確認因銷售商品提供售后服務的預計負債100萬元，年末預計負債的賬面價值為100萬元，計稅基礎(chǔ)為0.則甲公司2008年應確認的遞延所得稅收益為（ ）萬元。A. 36 B. 54 C. 291 D. 159答案C解析本題首先看到的是固定資產(chǎn)和預計負債2個項目，但仔細一看其實是3個項目，因為固定資產(chǎn)和預計負債都

36、是本期新發(fā)生的，所以期初的項目是另外的。逐個項目分析：期初項目：期初余額=期初暫時性差異×期初稅率=（72/18%）×18%=72（萬元），期末余額=期末暫時性差異×期末稅率=（72/18%）×33%=132（萬元），因此期初項目的遞延所得稅收益=期末余額-期初余額=72/18%×（33%-18%）=132-72=60（萬元）。固定資產(chǎn)項目：期初余額=期初暫時性差異×期初稅率=0×18%=0（萬元），期末余額=期末暫時性差異×期末稅率=（6 600-6 000）×33%=198（萬元），因此固定資產(chǎn)項目的

37、遞延所得稅收益=期末余額-期初余額=198-0=198（萬元）。預計負債項目：期初余額=期初暫時性差異×期初稅率=0×18%=0（萬元），期末余額=期末暫時性差異×期末稅率（100-0）×33%=33（萬元），因此預計負債項目的遞延所得稅收益=期末余額-期初余額=33-0=33（萬元）?？偟倪f延所得稅收益=60+198+33=291（萬元），選項C正確。說明該題是為了便于與例2對比，說明遞延所得稅在涉及稅率變動時的核算。例3這道題的解題思想類似于2007年的所得稅計算題，希望大家回過頭去再看一下07年那道考題，看看是否有了新的認識！郭老師在今年的強化班課

38、程所得稅章節(jié)也這道考題進行了特別強調(diào)！提示學員關(guān)注期初遞延所得稅。（二）涉及會計調(diào)整（政策變更、差錯更正、日后事項）的所得稅計算1.會計政策變更涉及的所得稅調(diào)整很多學員對政策變更的所得稅問題，感覺到迷茫，不知從何處下手。所得稅問題，大家記住，始終要從資產(chǎn)負債表債務法的角度出發(fā)，也就是從“賬面價值”和“計稅基礎(chǔ)”的角度來分析。我們看“會計”政策變更，顧名思義，它不是“稅法”政策變更，所以，很明顯，它只可能導致資產(chǎn)或負債的賬面價值發(fā)生變化，而計稅基礎(chǔ)不會變，因此會計政策變更涉及的所得稅影響調(diào)整一定是遞延所得稅，不可能是應交所得稅。而且一定有以下等式：所得稅影響金額= 新政策下的遞延所得稅 舊政策下

39、的遞延所得稅=（新政策下暫時性差異）-（舊政策下暫時性差異）×所得稅稅率=（新政策下賬面價值 計稅基礎(chǔ)）（舊政策下賬面價值 計稅基礎(chǔ)）×所得稅稅率=（新政策下賬面價值 舊政策下賬面價值）×所得稅稅率從上面公式推導來看，累積影響數(shù)一定也一定存在以下等式：會計政策變更累積影響數(shù) =（新政策下賬面價值 舊政策下賬面價值）×（1 - 所得稅稅率）例4甲公司系上市公司，該公司于2007年 12月建造完工的建筑物作為投資性房地產(chǎn)對外出租，甲公司按成本模式計量。該建筑物的原價為3 000萬元（同建造完工時公允價值），預計凈殘值為0，采用直線法按照10年計提折舊。2008年末公允價值為3 200萬元，2009年末公允價值為3 300萬元。2010年1月1日，甲公司決定采用公允價值對出租的辦公樓進行后續(xù)計量。該公司按凈利潤的10提取盈余