CPA會(huì)計(jì)重難點(diǎn)

1、第二章會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更追溯調(diào)賬的原則1.會(huì)計(jì)政策變更（絕非錯(cuò)誤）資產(chǎn)負(fù)債表科目正常寫(xiě)利潤(rùn)表科目要換成“利潤(rùn)分配一一未分配利 潤(rùn)”，絕對(duì)不允許使用“以前年度損益調(diào) 整”2.前期重大會(huì)計(jì) 差錯(cuò)資產(chǎn)負(fù)債表科目正常寫(xiě)利潤(rùn)表科目要換成“以前年度損益調(diào)整”3.資產(chǎn)負(fù)債表日 后調(diào)整事項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表同“前期重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)”（一）會(huì)計(jì)政策變更的概念會(huì)計(jì)政策變更：是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì) 計(jì)政策的行為。（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件在下述兩種情形下，企業(yè)可以變更會(huì)計(jì)政策：1. 法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更。（法定變更）（存貨： 排除了后進(jìn)先出法）2. 會(huì)計(jì)政策變更

2、能夠提供更可靠（真實(shí)）、更相關(guān)（有用）的會(huì)計(jì)信息。（自愿 變更）（三）不屬于會(huì)計(jì)政策變更的情形1. 本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。（經(jīng) 營(yíng)租賃和融資租賃）2. 對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)米用新的會(huì)計(jì)政策。（如少量低值易耗 品，一次攤銷法改為五五攤銷法）（四）企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的重要會(huì)計(jì)估計(jì)包括：（年限、特殊金額、百分比）重要的1. 可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額確定的，確定公允價(jià) 值減去處置費(fèi)用后的凈額的方法。可收回金額按照資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確 定的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的確定。2債務(wù)人債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債務(wù)轉(zhuǎn)

3、成的股份的公允價(jià) 值和修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值的確定。債權(quán)人債務(wù)重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債權(quán)轉(zhuǎn)成的股份的公允價(jià)值 和修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價(jià)值的確定。3. 非同一控制下企業(yè)合并成本的公允價(jià)值的確定。1）將符合持有待售條件的固定資產(chǎn)由非流動(dòng)資產(chǎn)重分類為流動(dòng)資產(chǎn)列報(bào)，屬于 新的事項(xiàng)，不屬于會(huì)計(jì)變更。2）因處置部分股權(quán)投資喪失了對(duì)子公司的控制導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方 法由成本法轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法，由于處置股權(quán)導(dǎo)致的核算方法的改變，屬于新的事項(xiàng)，不 屬于會(huì)計(jì)政策變更。會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更的劃分判斷基礎(chǔ)（是否發(fā)生變更）舉例1.會(huì)計(jì)確認(rèn)（是否記 賬）會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更一般 會(huì)引起

4、列報(bào)項(xiàng)目的變 更前期相關(guān)支出費(fèi)用化新準(zhǔn)則資化本相關(guān)支出（無(wú)形資產(chǎn)）2.計(jì)量基礎(chǔ)歷史成本、重置成 本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn) 值和公允價(jià)值等5項(xiàng)分期購(gòu)入固定資產(chǎn)：前期以歷史成本計(jì)量會(huì)計(jì)計(jì)量屬性新準(zhǔn)則以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值計(jì)量3.列報(bào)項(xiàng)目商業(yè)企業(yè)的商品米購(gòu)費(fèi)用：前期列入銷售費(fèi)用新準(zhǔn)則計(jì)入存貨成本結(jié)論企業(yè)可以米用以下具體方法劃分會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變 更： 分析并判斷該事項(xiàng)是否涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)選擇或列報(bào) 項(xiàng)目的變更，當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)是 會(huì)計(jì)政策變更； 不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可以判斷為會(huì)計(jì)估計(jì)變 更【特別提示】根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的、為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)

5、目有關(guān)的金額或數(shù)值（如預(yù)計(jì)使用壽命、凈殘值等）所采用的處理方法，不是會(huì)計(jì)政 策，而是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更。2. 資產(chǎn)負(fù)債表調(diào)整變化年度的年初數(shù)，利潤(rùn)表調(diào)整變化年度的上年數(shù)?！咎貏e提示】 上述留存收益金額，包括盈余公積和未分配利潤(rùn)等項(xiàng)目，不考慮由于損 益的變化而應(yīng)當(dāng)補(bǔ)分的利潤(rùn)或股利?！咎貏e提示】對(duì)以前年度損益進(jìn)行追溯調(diào)整或追溯重述的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算各列報(bào)期間 的每股收益。3.會(huì)計(jì)政策變更涉及損益類項(xiàng)目追溯調(diào)整的事項(xiàng)有關(guān)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理應(yīng)交所得 稅一般并不影響稅法征收應(yīng)交所得稅的口徑，對(duì)會(huì)計(jì)政策變更 的追溯調(diào)整不會(huì)影響以前年度應(yīng)交所得稅和當(dāng)期所得稅費(fèi)用 的變動(dòng)，即不涉及“應(yīng)交稅費(fèi)

6、一一應(yīng)交所得稅”科目的調(diào) 整。遞延所得 稅是否要進(jìn)行遞延所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，主要與會(huì)計(jì)政策變 更是否會(huì)形成暫時(shí)性差異有關(guān)。如果會(huì)計(jì)政策變更引起資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確 疋的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)疋確疋的計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異，應(yīng) 分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞 延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定利潤(rùn)表 中的所得稅費(fèi)用。4.【特別提示】在以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表中，不需要重復(fù)披露 在以前期間的附注中已披露的會(huì)計(jì)政策變更的信息。第三章存貨1. （一）存貨的概念存貨：是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品（庫(kù)存商品）、處在 生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞

7、務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料?！咎貏e提示】存貨區(qū)別于固定資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)的最基本的特征是，企業(yè)持有存貨 的最終目的是為了出售，存貨包括：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉(zhuǎn) 材料、在途物資、發(fā)出商品（風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移）等。為建造固定資產(chǎn)等各 項(xiàng)工程而儲(chǔ)備的各種物資，不能作為企業(yè)的存貨。（“工程物資”）企業(yè)接受外來(lái) 原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造完成或修理驗(yàn)收入庫(kù)后， 應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn)成品。（即企業(yè)為加工或修理產(chǎn)品發(fā)生的材料、人工費(fèi)等作為企業(yè)存 貨核算）周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)購(gòu)入的用于建造商品房的土地使用權(quán)屬于企業(yè)的存貨。 委托加

8、工物資。在途物資；發(fā)出商品；委托代銷商品。對(duì)于受托代銷商品，由于其所有權(quán)未轉(zhuǎn)移至受托方，因而，受托代銷的商品不能確 認(rèn)為受托方存貨的一部分。所以填列資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目時(shí)“受托代銷商品”與“受托代銷商品款”兩科目一增一減相互抵銷，不列為受托方存貨。2. 企業(yè)采購(gòu)用于廣告營(yíng)銷活動(dòng)的特定商品，向客戶預(yù)付貨款未取得商品時(shí)，應(yīng)作為預(yù) 付賬款進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，待取得相關(guān)商品時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）。企業(yè)取得廣告 營(yíng)銷性質(zhì)的服務(wù)比照該原則進(jìn)行處理。借：預(yù)付賬款貸：銀行存款借：銷售費(fèi)用貸：預(yù)付賬款3. 存貨在不同階段發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算如下： 存貨在采購(gòu)的過(guò)程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入存貨的采購(gòu)成本

9、。 存貨在采購(gòu)入庫(kù)后領(lǐng)用前所發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。 存貨在生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)成本。4. （二）加工而取得的存貨：由采購(gòu)成本、加工成本、其他成本（如可直接認(rèn)定的產(chǎn) 品設(shè)計(jì)費(fèi)用等）構(gòu)成。存貨加工成本由直接人工和制造費(fèi)用構(gòu)成。（材料以外的部分）制造費(fèi)用：是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。制造費(fèi)用是 一項(xiàng)間接生產(chǎn)成本，包括企業(yè)生產(chǎn)部門（如生產(chǎn)車間）管理人員的職工薪酬、折舊費(fèi)、 辦公費(fèi)、水電費(fèi)、機(jī)物料損耗、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、車間固定資產(chǎn)的修理費(fèi)、季節(jié)性和修理期間停工損失等。5. 先進(jìn)先出發(fā)優(yōu)缺點(diǎn)及適用范圍（1）先進(jìn)先出法可以隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)

10、存貨發(fā)出成本，但較繁瑣；（2）如果存貨收發(fā)業(yè)務(wù)較多、且存貨單價(jià)不穩(wěn)定時(shí)，其工作量較大。（3）在物價(jià)持續(xù)上升時(shí)，期末存貨成本接近于市價(jià)，而發(fā)出成本偏低，會(huì)高估企業(yè)當(dāng) 期利潤(rùn)和庫(kù)存存貨價(jià)值；物價(jià)下降時(shí)，則會(huì)低估企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)和庫(kù)存存貨價(jià)值。6. 包裝物的會(huì)計(jì)處理1. 生產(chǎn)領(lǐng)用的包裝物借：制造費(fèi)用等貸：周轉(zhuǎn)材料一一包裝物2. 出借包裝物及隨同產(chǎn)品出售不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物借：銷售費(fèi)用貸：周轉(zhuǎn)材料一一包裝物3. 出租包裝物及隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物借：其他業(yè)務(wù)成本貸：周轉(zhuǎn)材料一一包裝物7. 可變現(xiàn)凈值：是指在日常活動(dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去完工時(shí)將要發(fā)生的成本、估 計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額（倒推）

11、?？勺儸F(xiàn)凈值為存貨的預(yù)計(jì)未來(lái)凈現(xiàn)金 流量，而不是存貨的售價(jià)或合同價(jià)。2）如果企業(yè)銷售合同所規(guī)定的標(biāo)的物還沒(méi)有生產(chǎn)出來(lái)，但持有專門用于該標(biāo)的物生產(chǎn) 的材料，其可變現(xiàn)凈值也應(yīng)以其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的合同價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。8. 【特別提示】產(chǎn)品貶值，材料才可能計(jì)提減值準(zhǔn)備；產(chǎn)品未貶值，不提減值準(zhǔn)備。存貨存在下列情況之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本。（需要提減值）（1）該存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升的希望。（2）企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格。（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料 的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本。（4）因企業(yè)所

12、提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化， 導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌。（5）其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。9. 存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零。（全額計(jì)提減值準(zhǔn)備）（1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。（ 2）已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。（4）其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。第四章 固定資產(chǎn)1. 通常情況下，取得固定資產(chǎn)所有權(quán)是判斷與固定資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是 否轉(zhuǎn)移到企業(yè)的一個(gè)重要標(biāo)志。所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移不是判斷的唯一標(biāo)準(zhǔn)（融資租入固定資產(chǎn)）實(shí)質(zhì)重于形式符合固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件的，比如企業(yè)（

13、民用航空運(yùn)輸）的高價(jià)周轉(zhuǎn)件等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn) 為固定資產(chǎn)?！咎崾尽繉?duì)于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，確定其初始入賬成本時(shí)還應(yīng)考慮棄置費(fèi)用。2. 相關(guān)稅費(fèi)中不包括稅法中規(guī)定的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)支付的可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。固定資產(chǎn)原值中不包括員工培訓(xùn)費(fèi)。（發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益）3. 存在棄置費(fèi)用的固定資產(chǎn)（ 1）特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將棄置費(fèi)用的現(xiàn)值計(jì)入相關(guān)固定資產(chǎn)的 成本，同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。借：固定資產(chǎn)貸：預(yù)計(jì)負(fù)債（2）在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按照預(yù)計(jì)負(fù)債的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的 利息費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：預(yù)計(jì)負(fù)債（3）由于技術(shù)進(jìn)步、法律要求或市場(chǎng)環(huán)境變化等原因，

14、特定固定資產(chǎn)的履行棄置 義務(wù)可能發(fā)生支出金額、預(yù)計(jì)棄置時(shí)點(diǎn)、折現(xiàn)率等變動(dòng)，從而引起的預(yù)計(jì)負(fù)債變動(dòng)， 應(yīng)按照以下原則調(diào)整該固定資產(chǎn)的成本：（企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 6 號(hào)） 對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債的減少，以該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為限扣減固定資產(chǎn)成本。如果預(yù) 計(jì)負(fù)債的減少額超過(guò)該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，超出部分確認(rèn)為當(dāng)期損益。 對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債的增加，增加該固定資產(chǎn)的成本。按照上述原則調(diào)整的固定資產(chǎn),在資產(chǎn)剩余使用年限內(nèi)計(jì)提折舊。一旦該固定資產(chǎn)的使用壽命結(jié)束，預(yù)計(jì)負(fù)債的所有 后續(xù)變動(dòng)應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為損益。4. 企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但是下列不提折舊：1）. 已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)； 2）. 單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的

15、土地?！咎貏e提示】固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊。當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提折舊， 從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍計(jì)提折舊，從下月起不計(jì)提折舊。 固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計(jì)提折舊，提前報(bào)廢的固定資產(chǎn) 也不再補(bǔ)提折舊。 已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其 成本，并計(jì)提折舊；待辦理竣工決算后再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要 調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。 處于更新改造過(guò)程停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入在建工程，不再計(jì)提 折舊。更新改造項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，再按重新確定的折舊方法 和該項(xiàng)固定資產(chǎn)尚可使用壽命

16、計(jì)提折舊。固定資產(chǎn)在定期大修理期間，照提折舊。5. 固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，計(jì)提的折舊應(yīng)通過(guò)“累計(jì)折舊”科目核算。借：制造費(fèi)用（生產(chǎn)車間計(jì)提折舊）管理費(fèi)用（企業(yè)管理部門、未使用的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊） 銷售費(fèi)用（企業(yè)專設(shè)銷售部門計(jì)提折舊） 其他業(yè)務(wù)成本（企業(yè)出租固定資產(chǎn)計(jì)提折舊） 研發(fā)支出（企業(yè)研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)使用固定資產(chǎn)計(jì)提折舊） 在建工程（在建工程中使用固定資產(chǎn)計(jì)提折舊）貸：累計(jì)折舊6. 企業(yè)發(fā)生的某些固定資產(chǎn)后續(xù)支出可能涉及到替換原固定資產(chǎn)的某組成部分，當(dāng)發(fā) 生的后續(xù)支出符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)將其計(jì)入固定資產(chǎn)成本，同時(shí)將被替換部 分的賬面價(jià)值扣除。借：營(yíng)業(yè)外支出貸：在建工程7. 費(fèi)用化的

17、后續(xù)支出具體處理原則（1）除與存貨的生產(chǎn)和加工相關(guān)的固定資產(chǎn)的修理費(fèi)用按照存貨成本確定原則進(jìn)行處 理外，行政管理部門、企業(yè)專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出計(jì) 入管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用；（2017年新改）（2）企業(yè)固定資產(chǎn)更新改造支出不滿足資本化條件的，在發(fā)生時(shí)應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益 一般會(huì)計(jì)分錄如下：借：管理費(fèi)用/銷售費(fèi)用等貸：原材料/應(yīng)付職工薪酬/銀行存款等（3）融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。（4）經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)通過(guò)“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目核算，并在剩 余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進(jìn)行攤銷。8. 固定資產(chǎn)

18、處置的會(huì)計(jì)處理（固定資產(chǎn)清理：不利記借方，有利記貸方）5.清理凈損益的處理凈損失屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間正常的處理?yè)p失借：營(yíng)業(yè)外支出一一處置非流動(dòng)資產(chǎn)損 失貸：固定資產(chǎn)清理屬于自然災(zāi)害等非正常原因造成的損失借：營(yíng)業(yè)外支出一一非常損失貸：固定資產(chǎn)清理凈收益固定資產(chǎn)清理完成后的凈收益借：固定資產(chǎn)清理貸：營(yíng)業(yè)外收入二.持有待售的固定資產(chǎn)1同時(shí)滿足下列條件的非流動(dòng)資產(chǎn)（包括固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等）應(yīng)當(dāng)劃分為持有待 售：（1）企業(yè)已經(jīng)就處置該非流動(dòng)資產(chǎn)作出決議；（2）企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；（3）該項(xiàng)轉(zhuǎn)讓將在一年內(nèi)完成。2. 持有待售非流動(dòng)資產(chǎn)包括單項(xiàng)資產(chǎn)和處置組。 其中：處置組：是指作為整體出

19、售或其他方式一并處置的一組資產(chǎn)。3. 企業(yè)對(duì)于持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值，使該項(xiàng)固定資產(chǎn) 預(yù)計(jì)凈殘值能夠反映其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的金額，但不得超過(guò)符合持有待售條 件時(shí)該固定資產(chǎn)的原賬面價(jià)值，原賬面價(jià)值高于預(yù)計(jì)凈殘值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)減值 損失計(jì)入當(dāng)期損益。4. 持有待售的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，按照賬面價(jià)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額 孰低進(jìn)行計(jì)量。5. 某項(xiàng)資產(chǎn)或處置組被劃分為持有待售，但后來(lái)不再滿足持有待售的固定資產(chǎn)的確認(rèn) 條件，企業(yè)應(yīng)當(dāng)停止將其劃歸為持有待售，并按照下列兩項(xiàng)金額中較低者計(jì)量： （1）該資產(chǎn)或處置組被劃歸為持有待售之前的賬面價(jià)值，按照其假定在沒(méi)有被劃

20、歸為 持有待售情況下原應(yīng)確認(rèn)的折舊、攤銷或減值進(jìn)行調(diào)整后的金額；（假設(shè)正常記賬） （2）決定不再出售之日的可收回金額。6. 符合持有待售條件的無(wú)形資產(chǎn)等其他非流動(dòng)資產(chǎn)，比照上述原則處理。 【特別提示】持有待售資產(chǎn)應(yīng)作為流動(dòng)資產(chǎn)列示，從劃歸為持有待售下個(gè)月起停止計(jì) 提折舊。 對(duì)于持有待售類別的重分類，應(yīng)采用 追溯調(diào)整法 處理， 不是知曉合同將予取 消時(shí) 起恢復(fù)計(jì)提折舊。第五章 無(wú)形資產(chǎn)1. 【補(bǔ)充例題 ?多選題】（ 2014 年）20X 2年1月1日，甲公司從乙公司購(gòu)入一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，由于資金周轉(zhuǎn)緊張，甲 公司與乙公司協(xié)議以分期付款方式支付款項(xiàng)。協(xié)議約定：該無(wú)形資產(chǎn)作價(jià) 2 000 萬(wàn)元， 甲公司

21、每年年末付款 400 萬(wàn)元，分 5 年付清。假定銀行同期貸款利率為 5%， 5 年期 5% 利率的年金現(xiàn)值系數(shù)為 4.3295。不考慮其他因素，下列甲公司與該無(wú)形資產(chǎn)相關(guān)的會(huì) 計(jì) 處理中， 正確 的有（ ）。A. 20 X 2年財(cái)務(wù)費(fèi)用增加86.59萬(wàn)元B. 20 X 3年財(cái)務(wù)費(fèi)用增加 70.92萬(wàn)元C. 20 X 2年1月1日確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn) 2 000萬(wàn)元D. 20 X 2年12月31日長(zhǎng)期應(yīng)付款列報(bào)為 2 000萬(wàn)元正確答案】 AB答案解析】 20 X 2年1月1日借：無(wú)形資產(chǎn)（現(xiàn)值）1 731.80 （400X 4.3295 ）（未付的本金）未確認(rèn)融資費(fèi)用268.20 （未付的利息）貸：長(zhǎng)

22、期應(yīng)付款2 000 （400X 5）其中：未付的本金 =1 731.80 （萬(wàn)元）20 X 2年12月31日借：長(zhǎng)期應(yīng)付款400貸：銀行存款400借：財(cái)務(wù)費(fèi)用86.59貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用86.59其中：支付的利息 =1 731.80 X 5%=86.59（萬(wàn)元）支付的本金 =400-86.59=313.41 （萬(wàn)元）未支付的本金 =1 731.80-313.41=1 418.39 （萬(wàn)元）注：20X 2 年 12 月 31 日長(zhǎng)期應(yīng)付款列報(bào)金額 =1 600-181.61-329.08 =1 089.31 （萬(wàn)元）a. 長(zhǎng)期應(yīng)付款余額=2 000-400=1 600 （萬(wàn)元）b. 未確認(rèn)融資費(fèi)

23、用余額 =268.20-86.59=181.61 （萬(wàn)元）c. 20 X 3年應(yīng)付本金=329.08 （萬(wàn)元），該部分金額應(yīng)在 20 X 2年12月31日資產(chǎn) 負(fù)債表中“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目反映。（見(jiàn)下面步驟）20 X 3年12月31日借：長(zhǎng)期應(yīng)付款400貸：銀行存款400借：財(cái)務(wù)費(fèi)用70.92貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用70.92其中：支付的利息 =1 418.39 X 5%=70.92（萬(wàn)元）支付的本金 =400-70.92=329.08 （萬(wàn)元）未支付的本金 =1 418.39-329.08=1 089.31 （萬(wàn)元）2. 土地使用權(quán)用于自行開(kāi)發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，土地使用權(quán)的賬面價(jià)值

24、不與土 地上建筑物合并計(jì)算其成本，而仍作為無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算，土地使用權(quán)與地上建筑物 分別進(jìn)行攤銷和計(jì)提折舊。（自用時(shí)，房地分開(kāi)核算）但下列情況除外：1）.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建筑對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)土地 使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本（開(kāi)發(fā)成本）。2）.企業(yè)外購(gòu)房屋建筑物所支付的價(jià)款中包括土地使用權(quán)和建筑物價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)對(duì) 實(shí)際支付的價(jià)款按照合理的方法（例如，公允價(jià)值相對(duì)比例）在土地使用權(quán)與地上建 筑物之間進(jìn)行分配；如果確實(shí)無(wú)法在土地使用權(quán)與地上建筑物之間進(jìn)行合理分配的， 應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。3. 資本化支出在資產(chǎn)負(fù)債表日可以

25、有余額，填列在“開(kāi)發(fā)支出”內(nèi)，費(fèi)用化支出在資 產(chǎn)負(fù)債表日無(wú)余額。4. 借：管理費(fèi)用一自用無(wú)形資產(chǎn)攤銷其他業(yè)務(wù)成本-出租無(wú)形資產(chǎn)攤銷制造費(fèi)用一用于產(chǎn)品生產(chǎn)等的無(wú)形資產(chǎn)攤銷生產(chǎn)成本f專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品或其他資產(chǎn)的無(wú)形資產(chǎn)攤銷貸：累計(jì)攤銷【特別提示】持有待售的無(wú)形資產(chǎn)不進(jìn)行攤銷，按照賬面價(jià)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額熟低進(jìn)行計(jì)量。第六章投資性房地產(chǎn)一、投資性房地產(chǎn)的范圍主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的 建筑物。（一）屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目范圍相關(guān)內(nèi)容1.已出租的土地使用權(quán)（經(jīng)營(yíng)租賃方式）企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)，不屬于此類2.持有并準(zhǔn)備增值后

26、轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)（很少見(jiàn)）3.已出租的建筑物（1）是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)并以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物，主 要包括自行建造或開(kāi)發(fā)活動(dòng)完成后用于出租的建筑物，以及 正在建造或開(kāi)發(fā)過(guò)程中將來(lái)用于出租的建筑物；（2）以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入再轉(zhuǎn)租給其他單位的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)；（3）通常情況下，對(duì)企業(yè)持有以備經(jīng)營(yíng)出租的空置建筑物或 在建建筑物，如董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書(shū)面決議，明確表明 將其用于經(jīng)營(yíng)出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使 尚未簽訂租賃協(xié)議，也應(yīng)視為投資性房地產(chǎn)。（4）企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔 助服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，如企業(yè)將辦公樓出租并向承 租人提供保安、維修等輔

27、助服務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投 資性房地產(chǎn)。1.采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)（3個(gè)允許：允許提折舊、允許攤銷、允許提減值 準(zhǔn)備）【特別提示】已經(jīng)計(jì)提的投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備，不允許轉(zhuǎn)回。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)（3個(gè)不允許：不允許提折舊、不允許攤銷、不允許提減值準(zhǔn)備）【特別提示】企業(yè)將某項(xiàng)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建等再開(kāi)發(fā)且將來(lái)仍作為投資性房地 產(chǎn)的，在再開(kāi)發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，再開(kāi)發(fā)期間不計(jì)提折舊或攤銷。2. 【補(bǔ)充例題】（2012年，修改）20X 6年6月30日，甲公司與乙公司簽訂租賃合 同，合同規(guī)定甲公司將一棟自用辦公樓出租給乙公司，租賃期為1年，年租金為200萬(wàn)元。當(dāng)

28、日，出租辦公樓的公允價(jià)值為8 000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為2 500萬(wàn)元。（計(jì)入其他綜合收益的貸方）.20 X 6年12月31日，該辦公樓的公允價(jià)值為 9 000萬(wàn)元。 20X 7年6月30日（收半年房租），甲公司收回租賃期屆滿的辦公樓并對(duì)外出售，取 得價(jià)款9 500萬(wàn)元。甲公司采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不考慮 其他因素。上述交易或事項(xiàng)對(duì)甲公司20X 7年度損益的影響金額是（）。A.500萬(wàn)元 B.6 000 萬(wàn)元 C.6 100 萬(wàn)元D.7 000 萬(wàn)元【正確答案】C【答案解析】借：銀行存款9 500貸：其他業(yè)務(wù)收入9500借：其他業(yè)務(wù)成本9 000貸：投資性房地產(chǎn)一一成本800

29、0公允價(jià)值變動(dòng)1000借：其他綜合收益貸：其他業(yè)務(wù)成本 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益5 500 (8 000 2 500 )5 5001 000貸：其他業(yè)務(wù)成本 借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入 上述交易或事項(xiàng)對(duì)甲公司1 000100 (200 X 6/12 )10020 X 7年度損益的影響金額=9 500 9 000 + 5 500 +100= 6 100第七章 金融資產(chǎn)【特別提示】只有第 1 類金融資產(chǎn)不計(jì)提減值 交易性金融資產(chǎn)從取得到出售會(huì)影響到投資收益的時(shí)點(diǎn)：a. 取得時(shí)支付的交易費(fèi)用；b. 持有期間確認(rèn)的股利或利息收入；c. 出售時(shí)確認(rèn)的投資收益 ?第三節(jié) 持有至到期投資【特別提示】 通常情況

30、下，能夠劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，主要是債權(quán)性投資。 股權(quán)投資 因其沒(méi)有固定的到期日，因而 不能劃分為 持有至到期投資。 持有至到期投資通常 具有長(zhǎng)期性質(zhì) ，但期限較短 （期限在 1年以內(nèi)的）債券投資， 符合持有至到期條件的， 也可以劃為 持有至到期投資。（二）持有至到期投資的特征（ 3 個(gè)）1. 該金融資產(chǎn)到期日固定、回收金額固定或可確定“到期日固定、回收金額固定或可確定”是指：相關(guān)合同明確了 投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應(yīng)收取現(xiàn)金流量（例如，投資利息和本金等）的金額和時(shí)間 。（1）從投資者 角度看，如果 不考慮其他條件，在將某項(xiàng)投資劃分為持有至到期投 資時(shí)， 可以不考慮 可能存在的 發(fā)

31、行方 重大支付風(fēng)險(xiǎn)。（2）如果 符合 其他條件， 不能由于 某債務(wù)工具投資是 浮動(dòng)利率投資 而不將其劃分 為持有至到期投資。 （ 浮動(dòng)利率 也可以劃分為 持有至到期投資 ）（ 3）對(duì)于 發(fā)行人 按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為 金融負(fù)債 、具有固定或可確定付款額 和固定到期日的 優(yōu)先股 （如強(qiáng)制可贖回優(yōu)先股）， 持有人 可將其分類為 持有至到期投 資；（ 2017年新增 ）（4）浮動(dòng)利率債務(wù)工具（如 浮動(dòng)利率債券 ）符合分類為 持有至到期投資的條件 （如一項(xiàng) 3年期，按上海銀行同業(yè)拆借利率（ Shibor ）加 120個(gè)基點(diǎn)每半年末收取一 次利息的債券投資）；（5）持有人按合同約定 可持續(xù)在固定日期

32、收取利息的債券（即 永續(xù)債券 ），因其 沒(méi)有固定到期日而 不可分類 持有至到期投資。（ 2017年新增 ）2. 企業(yè) 有明確意圖 將該金融資產(chǎn)持有至到期“有明確意圖持有至到期”是指：投資者在取得投資時(shí) 意圖就是明確的 ，除非遇 到一些企業(yè)所 不能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生 且難以合理預(yù)計(jì) 的獨(dú)立事項(xiàng) 。3. 企業(yè)有能力將該金融資產(chǎn)持有至到期“有能力持有至到期”是指企業(yè)有 足夠的財(cái)務(wù)資源 ，并 不受外部因素影響 將投資持有至到期。（三）持有至到期投資轉(zhuǎn)換（見(jiàn)【例74】）1. 企業(yè)將某金融資產(chǎn)劃分為 持有至到期投資 后，可能會(huì)發(fā)生到期前將該金融資產(chǎn)予以處置或重分類的情況。這種情況的發(fā)生，通常表明企業(yè)違

33、背了將投資持有至到期的最初意圖。企業(yè)將尚未到期的某項(xiàng)持有至到期投資在本會(huì)計(jì)年度內(nèi)出售或重分類為 可供出售金融資產(chǎn)的金額， 相對(duì)于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或 重分類前的總額較大時(shí)，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資 扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融 資產(chǎn)，且在本會(huì)計(jì)年度 及以后2個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度 內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有 至到期投資值得說(shuō)明的是，如出售或重分類金融資產(chǎn)的金額較大而受到的“兩個(gè)完整會(huì)計(jì)年度”內(nèi)不能將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期的限制已解除（即，已過(guò)了兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度），企業(yè)可以再將符合規(guī)定條件的金融資產(chǎn) 劃

34、分為持有至到期投資2. 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的 剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行 后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資 剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的 差額計(jì)入所有者權(quán)益 （其他綜合收益），在該可供出售金融資產(chǎn) 發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損 益（資產(chǎn)減值損失、投資收益）。情形賬務(wù)處理終止確認(rèn)出售部 分借：銀行存款持有至到期投資減值準(zhǔn)備（按比例）貸：持有至到期投資一一成本利息調(diào)整（可借可貸，出售部分）應(yīng)計(jì)利息投資收益（倒擠，可借可貸）確認(rèn)重分類借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日剩余部分的公允價(jià)值）持有至到期投資減值準(zhǔn)備（按比例） 貸：持有至到期投資一一成本利息調(diào)整（可借可貸，剩余部

35、分） 應(yīng)計(jì)利息其他綜合收益（可借可貸）【特別提示】 此處的其他綜合收益發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益 上述轉(zhuǎn)換不屬于會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)估計(jì)變更。 如計(jì)提了相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，也應(yīng)在轉(zhuǎn)換時(shí)一并結(jié)轉(zhuǎn)。3. 不需要重分類的特殊情況（ 不用將剩余部分重分類 ）：（1）出售日或重分類日 距離該項(xiàng)投資 到期日 或贖回日較近 （如到期前 3 個(gè)月內(nèi)）， 且市場(chǎng)利率變化 對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值 沒(méi)有顯著影響 。（2）根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資 幾乎所有初始本金 后，將剩余部分予以出售或重分類。（3）出售或重分類是由于企業(yè) 無(wú)法控制 、 預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生 且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事 項(xiàng)所引起4. 企

36、業(yè)應(yīng)于 每個(gè)報(bào)告期末 對(duì)金融資產(chǎn)持有至到期的 明確意圖 和能力 進(jìn)行評(píng)估。 （2017 年新增 ）結(jié)合上述關(guān)于企業(yè)有明確意圖和能力持有該金融資產(chǎn)至到期的有關(guān)要求，以下方 面值得補(bǔ)充說(shuō)明：（ 1）對(duì)于發(fā)行方 可以贖回的 債務(wù)工具，如發(fā)行方 行使贖回權(quán) :投資方 仍可收回 其幾乎所有 初始凈投資 （含支出的溢價(jià)和交易費(fèi)用），那么投 資者 可以將 此類投資劃分為持有至到期投資；如無(wú)法讓投資者 收回幾乎所有初始凈投資，那么投資者 不可以將 此類投資劃分 為持有至到期投資。（2）對(duì)于投資者 有權(quán)要求 發(fā)行方 贖回的債務(wù)工具投資，投資者 不能將 其劃分為持 有至到期投資。（ 3）對(duì)于 可轉(zhuǎn)換債券投資 ，如

37、果轉(zhuǎn)換權(quán)只能在 債券到期時(shí) 行使，則該債券持有者 可合理聲明 其 具有明確意圖 持有該債券至到期；如果轉(zhuǎn)換權(quán)可以債券 到期前任何時(shí)點(diǎn) 行使，則該債券持有者 不能作 有明確意圖持有至到期的 聲明 。（ 4）債券本金和利息 可能存在違約 的重大風(fēng)險(xiǎn)，且該風(fēng)險(xiǎn)可能由 債券信用評(píng)級(jí)較 低等情況 予以證實(shí) 。在此情況下，盡管 在購(gòu)買日 對(duì)潛在的違約風(fēng)險(xiǎn) 有所考慮 ，但只要投資者 具有將該 債券持有至到期的 意圖和能力 ，違約的可能性 不構(gòu)成 劃分為持有至到期的 考慮因素 。也就是說(shuō)，債券發(fā)行人可能違約的重大風(fēng)險(xiǎn) 并不妨礙 將該債券劃分為持有至到期 投資，只要該債券合同付款額是固定或可確定的，且滿足其他相

38、關(guān)條件。（ 5）已作為 借款的擔(dān)保品 的債券（此種情況下，債券 不符合 終止確認(rèn)條件從而仍 在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中列報(bào)），如果企業(yè) 有意圖且預(yù)期能夠 在不需處置該債券的情況下 償還借款，那么企業(yè) 可將其劃分為 持有至到期投資。（6）對(duì)于 保險(xiǎn)機(jī)構(gòu) 而言， 災(zāi)難性虧損 或大量保單退保 是“合理的、很可能發(fā)生” 的事項(xiàng)，因此 不能視為 “企業(yè)無(wú)法控制、與其不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)”。為此，為履行索賠義務(wù)或由于投保人退保而導(dǎo)致的保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)將持有至到期投資 出售，不屬于 前述例外情況。、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理（只核算 債券投資）明細(xì)科目（共3個(gè)）持有至到期投資成本應(yīng)計(jì)利息（到期一次還本付息）利息調(diào)整1.初始計(jì)量總原則： 按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和 作為初始入賬金額； 已到付息期 但尚未領(lǐng)取的利息 單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。借：持有至到期投資成本（面值）應(yīng)收利息/持有至到期投資一一應(yīng)計(jì)利息貸：銀行存款（注意： 交易費(fèi)用）持有至到期投資一一利息調(diào)整（可借可貸）2.后續(xù)計(jì)量總原則：米用實(shí)際利率法，按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?！咎貏e提示】a. 持有至到期投資在初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定具 實(shí)際利率，并在該持 有至到期投資 預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間 內(nèi)保持不變b. 實(shí)際利率：是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)