企業(yè)破產(chǎn)清算的稅務(wù)問題0001

1、企業(yè)破產(chǎn)清算的稅務(wù)問題-隨著我國社會主義市場經(jīng)濟制度的不斷確立和鞏固，作為市場經(jīng)營主體的企業(yè)，在經(jīng)營過程中遇到各種問題或麻煩勢必難 免。特別是在企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營困難、難以繼續(xù)的情況下，企業(yè)自身 或者債權(quán)人等需要按照法律規(guī)定申請破產(chǎn)，這也是它們命運發(fā)展的必然。而在企業(yè)破產(chǎn)過程中涉及的稅務(wù)問題，由于它是一項政策性很強的工作，所以需要我們特別予以關(guān)注。一、破產(chǎn)、破產(chǎn)清算與破產(chǎn)重整、重組的關(guān)系（一）破產(chǎn)和破產(chǎn)清算破產(chǎn)是指對喪失清償能力的債務(wù)人，經(jīng)法院審理弁在法院監(jiān) 督之下，強制清算其全部財產(chǎn)，公平清償全體債權(quán)人的法律制度。 從狹義上理解，破產(chǎn)一般是指對債務(wù)人的破產(chǎn)清算程序，但從廣義上理解，破產(chǎn)不僅包括破產(chǎn)

2、清算制度，而且包括以挽救債務(wù)人、 避免其破產(chǎn)為主要目的的破產(chǎn)重整、和解等法律制度。具體到破產(chǎn)清算問題，我國的稅收法律制度對企業(yè)破產(chǎn)清算 有明確的規(guī)定。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù) 企業(yè)所得稅處理若干問題的通知（財稅200960號）的規(guī)定，企業(yè)清算是指企業(yè)在不再持續(xù)經(jīng)營，發(fā)生結(jié)束自身業(yè)務(wù)、處置資產(chǎn)、償還債務(wù)以及向所有者分配剩余財產(chǎn)等經(jīng)濟行為時，對清算所得、清算所得稅、股息分配等事項的處理。此時，企業(yè)應(yīng)按照 破產(chǎn)清算程序，注銷稅務(wù)登記，依照企業(yè)破產(chǎn)法規(guī)定的順序 清償，弁依法進行稅收清算。（二）破產(chǎn)重整和重組破產(chǎn)重整是企業(yè)破產(chǎn)法中的概念，稅法中則只有破產(chǎn)重 組的概念。破產(chǎn)重整是指已經(jīng)或可

3、能發(fā)生破產(chǎn)原因，但又有挽救希望與 價值的企業(yè)，通過對各方利害關(guān)系人進行利益協(xié)調(diào)，借助法律強 制進行股權(quán)、經(jīng)營、資產(chǎn)重組與債務(wù)清理，以避免破產(chǎn)、使企業(yè) 獲得重生的法律制度。而稅法中對破產(chǎn)重組的規(guī)定體現(xiàn)在財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知（財稅200959號）中，該文件對企業(yè)重組的規(guī)定是：企業(yè)在日常經(jīng)營活動以外 發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合弁、分立等，為企業(yè) 重組。由此可見，當企業(yè)經(jīng)營具備破產(chǎn)重整的基本條件時，可以將 企業(yè)重組六種形式，作為破產(chǎn)保護或者破產(chǎn)重整的主要手段。二、稅收債權(quán)的中報、確認和處理（一

4、）稅收債權(quán)的中報根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法的規(guī)定，債權(quán)人應(yīng)當在人民法院確定的債權(quán)申報期限內(nèi)向管理人申報債權(quán)。 債務(wù)人所欠職工的工資和醫(yī) 療、傷殘補助、撫恤費用，所欠的應(yīng)當劃入職工個人賬戶的基本 養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當支 付給職工的補償金，不必申報，由管理人調(diào)查后列出清單弁予以 公示。債權(quán)人未依照本法規(guī)定申報債權(quán)的， 不得依照本法規(guī)定的 程序行使權(quán)利。由此可見，稅收債權(quán)弁不屬于不必申報”的債權(quán)行列，其必須經(jīng)過中報，才能受到法律的保護。而中華人民共 和國稅收征管法實施細則第五十條也規(guī)定，納稅人有解散、撤 銷、破產(chǎn)情形的，在清算前應(yīng)當向其主管稅務(wù)機關(guān)報告；未結(jié)清 稅款的，由其主管

5、稅務(wù)機關(guān)參加清算。也就是說，當企業(yè)發(fā)生破 產(chǎn)情形時，應(yīng)主動向其主管稅務(wù)機關(guān)報告， 且申報時間限定在清算之前；之后再由稅務(wù)機關(guān)根據(jù)該企業(yè)的稅收債權(quán)情況，向法院中報債權(quán)。（二）稅收債權(quán)的確認按理來說，凡是企業(yè)破產(chǎn)清算前、清算中所發(fā)生的應(yīng)交未交 稅款，都是稅收債權(quán)。但這里要注意的是，在企業(yè)破產(chǎn)清算前發(fā) 生的未結(jié)清稅款和在企業(yè)破產(chǎn)清算中發(fā)生的稅款，兩者有很大的區(qū)別。后者是在企業(yè)進入破產(chǎn)清算程序中，為完成破產(chǎn)程序，而 發(fā)生的納稅義務(wù)，其應(yīng)納稅款屬于企業(yè)破產(chǎn)法第四十一條所 規(guī)定的，管理、變價和分配債務(wù)人財產(chǎn)的費用，即破產(chǎn)費用。而 根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第四十三條中規(guī)定，破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆?wù)， 由債務(wù)人財產(chǎn)隨時清償。

6、債務(wù)人財產(chǎn)不足以清償所有破產(chǎn)費用和 共益?zhèn)鶆?wù)的，先行清償破產(chǎn)費用。因此，在企業(yè)破產(chǎn)清算中發(fā)生 的稅費問題，應(yīng)當是優(yōu)先于共益?zhèn)鶆?wù)受償?shù)?。同時需要注意，這 里所說的企業(yè)破產(chǎn)清算過程中所發(fā)生的稅費，不包括企業(yè)所得 稅，因為企業(yè)所得稅是根據(jù)企業(yè)經(jīng)營期間的所得進行計算的，弁非單項計算，所以在財稅200960號文件中明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將 整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得。另外，在確定稅收債權(quán)的時候，還要注意稅收罰款、滯納金 的問題，根據(jù)最高人民法院關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的 規(guī)定第六十一條的規(guī)定，行政、司法機關(guān)對破產(chǎn)企業(yè)的罰款、 罰金以及其他有關(guān)費用和人民法院受理破產(chǎn)案件后債務(wù)人未支 付應(yīng)付

7、款項的滯納金不屬于破產(chǎn)債權(quán)。同時，根據(jù)國家稅務(wù)總 局關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金問題的批復(fù)（國稅函20081084號）的規(guī)定，按照中華人民共和國稅收征收管理法的立法精 神，稅款滯納金與罰款兩者在征收和繳納時順序不同，稅款滯納金在征繳時視同稅款管理，稅收強制執(zhí)行、出境清稅、稅款追征、復(fù)議前置條件等相關(guān)條款都明確規(guī)定滯納金隨稅款同時繳納。稅收優(yōu)先權(quán)等情形也適用這一法律精神，稅收征管法第四十五條規(guī)定，稅收優(yōu)先權(quán)執(zhí)行時包括稅款及其滯納金。因此，我們可 以看出，如果是在企業(yè)破產(chǎn)清算前發(fā)生的稅收滯納金，應(yīng)當作為稅收債權(quán)一并中報；如果是在破產(chǎn)案件受理后發(fā)生的， 則作為除 斥債權(quán)。稅收罰款也是作為除斥債權(quán)，而非破

8、產(chǎn)債權(quán)。而所謂的 除斥債權(quán)是指因特定原因被排斥于破產(chǎn)程序外，不得作為破產(chǎn)債權(quán)從破產(chǎn)財產(chǎn)中受償?shù)膫鶛?quán)。（三）稅收債權(quán)的處理根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法的規(guī)定，企業(yè)法人不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，并且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力的，依法清理債務(wù)。這里企業(yè)進行破產(chǎn)清算， 涉及作為法人的企業(yè)本身的稅 務(wù)處理，以及作為企業(yè)股東的投資人的稅務(wù)處理問題。（一）破產(chǎn)企業(yè)的所得稅處理而在確定清算所得方面則規(guī)定，企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值 或交易價格，減除資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)、清算費用、相關(guān)稅費，加上 債務(wù)清償損益等后的余額，為清算所得。（二）投資人的所得稅處理當破產(chǎn)企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值或交易價格減除清算費用，職工的工資、社會保險費用和法定補償金， 結(jié)清清算所得稅、 以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)，按規(guī)定計算可以向所有者 分配的剩余資產(chǎn)。被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當于被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股 東所占股份比例計算的部分， 應(yīng)確認為股息所得；剩余資產(chǎn)減除 股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分， 應(yīng)確認為 股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。 被清算企業(yè)的股