營(yíng)改增對(duì)材料采購(gòu)對(duì)管理系統(tǒng)和稅務(wù)策劃

1、施工項(xiàng)目材料和設(shè)備成本應(yīng)對(duì)管理和稅務(wù)策劃建筑企業(yè)所用物資可分為材料和設(shè)備兩類。 建筑材料主要包括大 宗材料（鋼材、電線、電纜、石材、墻地磚、水泥、給排水管等） 、 地材（如河沙、石子、砌體磚等）和半成品（如混凝土等） ；建筑設(shè) 備主要包括施工機(jī)械和辦公用設(shè)備等。建筑企業(yè)設(shè)備材料物資管理主要包括采購(gòu)、移送和處置等環(huán)節(jié)。 現(xiàn)行建筑業(yè)設(shè)備物資管理模式主要有外購(gòu)、甲供、甲控、內(nèi)部調(diào)撥、 自制、委托加工和經(jīng)營(yíng)租賃等。在材料和機(jī)械設(shè)備管理中，主要涉稅 影響：一是采購(gòu)計(jì)價(jià)方式和不同類型供應(yīng)商的選擇， 對(duì)稅務(wù)成本的影 響；二是對(duì)材料和機(jī)械設(shè)備采取的管理模式， 可能存在“三流不一致” 的增值稅管理風(fēng)險(xiǎn)。具體分析

2、如下：（一）計(jì)價(jià)方式和供應(yīng)商的選擇營(yíng)業(yè)稅制下， 對(duì)于施工總承包企業(yè)來(lái)說(shuō)， 在分包采購(gòu)及材料采購(gòu) 中，同種材料供應(yīng)商或勞務(wù)分包單位的納稅人身份沒(méi)有區(qū)別。 實(shí)行“營(yíng) 改增”后，在采購(gòu)上，選擇不同納稅人身份的供應(yīng)商，則會(huì)有不同稅 率的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，影響項(xiàng)目的成本價(jià)格。 可采取的管理應(yīng)對(duì)措施如下：1、梳理供應(yīng)商資格，建立供應(yīng)商管理庫(kù)對(duì)現(xiàn)有的供應(yīng)商和分包商的納稅人身份等信息進(jìn)行補(bǔ)充， 便于在 “營(yíng)改增” 前后簽訂采購(gòu)和分包合同時(shí)， 能充分考慮分包商供應(yīng)商或 開(kāi)具發(fā)票類型對(duì)項(xiàng)目利潤(rùn)的影響。2 、按 “綜合采購(gòu)成本最低、利潤(rùn)最大”的原則選擇供應(yīng)商 在增值稅管理下，可采用“裸價(jià)”招標(biāo)，即采用價(jià)稅分離原則， 將不

3、同納稅人身份的分包商競(jìng)價(jià)條件調(diào)整到同一起跑線， 而合同價(jià)計(jì) 價(jià)采用“裸價(jià)” + 能抵減的增值稅稅額，能抵減的增值稅稅額根據(jù)中 標(biāo)單位的增值稅稅率確定， 同時(shí)要考慮進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣直接影響計(jì)入 損益的城建稅及教育費(fèi)用附加?？紤]到城建稅及其附加的影響，以下使用綜合成本的概念，即， 綜合成本 =不含稅成本 +（銷項(xiàng)稅額 -進(jìn)項(xiàng)稅額）*城建稅及附加稅率。在選擇供應(yīng)商時(shí)以取得合法有效票據(jù)為前提，可遵循如下原則： 在采購(gòu)成本相同的情況下， 應(yīng)優(yōu)先選擇一般納稅人供應(yīng)商， 并要 求其提供增值稅專用發(fā)票； 如沒(méi)有一般納稅人， 則應(yīng)選擇能提供增值 稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人。在采購(gòu)成本不同的情況下， 應(yīng)先選出每類供應(yīng)

4、商中報(bào)價(jià)最低的供 應(yīng)商，再通過(guò)計(jì)算每?jī)杉易畹蛨?bào)價(jià)供應(yīng)商在綜合采購(gòu)成本相同情況下 的采購(gòu)報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)，最終選擇“綜合采購(gòu)成本最低、利潤(rùn)最大”的采 購(gòu)價(jià)格和供應(yīng)商。另外，在供應(yīng)商選擇時(shí)， 還應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身情況考慮進(jìn)項(xiàng)稅額留 抵情況、盈虧情況以及資金狀況等因素。 如企業(yè)長(zhǎng)期存在進(jìn)項(xiàng)稅留抵， 在采購(gòu)成本相同的情況下， 應(yīng)優(yōu)先選擇小規(guī)模納稅人， 使現(xiàn)金流出最 小。3、供應(yīng)商報(bào)價(jià)的選擇為使企業(yè)上述綜合成本最低， 在選擇供應(yīng)商時(shí)， 下面以供應(yīng)商含 稅報(bào)價(jià)為比價(jià)基礎(chǔ)， 在供應(yīng)商含稅報(bào)價(jià)不同的情況下， 對(duì)各供應(yīng)商報(bào) 價(jià)平衡點(diǎn)進(jìn)行測(cè)算，以便對(duì)供應(yīng)商做出選擇。報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)測(cè)算方法如下：假設(shè)公司的銷項(xiàng)稅為Y,供應(yīng)商存在三

5、種納稅身份，一般納稅人供應(yīng)商A，提供17%稅率增值稅專用發(fā)票，小規(guī)模納稅人供應(yīng)商B提供3%稅率增值稅專用發(fā)票，個(gè)人供應(yīng)商 C僅提供普通發(fā)票。三位 供應(yīng)商的含稅報(bào)價(jià)分別為 A、B、C,下面計(jì)算綜合成本相等時(shí)每?jī)?個(gè)供應(yīng)商之間的報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)。綜合成本二不含稅報(bào)價(jià)+ （銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額）*城建稅及附加 稅率（說(shuō)明：此處城建稅及附加稅率按12%計(jì)算，即城建稅7%、教 育費(fèi)附加3%、地方教育費(fèi)附加2% ;綜合成本未考慮運(yùn)費(fèi)）（1 ）建立平衡等式：供應(yīng)商 A綜合成本二供應(yīng)商B綜合成本（2）將數(shù)據(jù)帶入等式：A心+17%）+（Y-A心+17%）*17%）*12%=B心+3%）+（Y-B心+3%）*3%）*12

6、%（3）計(jì)算平衡點(diǎn)：B/A=86.55%，即小規(guī)模納稅人的含稅報(bào)價(jià)般納稅人的含稅報(bào)價(jià)的86.55%時(shí)，建筑企業(yè)的綜合成本相等。按上述方法測(cè)算后，具體結(jié)果見(jiàn)下表:供包商及其發(fā)票類型（可抵扣增值稅稅率）報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)供應(yīng)商選擇方案供應(yīng)商A （提供17%增值稅專用發(fā)票）供應(yīng)商B （提供3%增值稅專用發(fā)票）86.55%供應(yīng)商 B的價(jià)格/供應(yīng)商 A的價(jià)格86.55%時(shí)，選擇供應(yīng)商 B;反之，選擇供應(yīng)商 A供應(yīng)商A （提供17%增值稅專用發(fā)票）供應(yīng)商C （提供0%稅率增值稅普通發(fā)票）83.73%供應(yīng)商C的價(jià)格/供應(yīng)商A的價(jià)格83.73%時(shí)，選擇供應(yīng)商C;反之，選擇供應(yīng)商 A供應(yīng)商B （提供3%增值稅專用發(fā)票）

7、供應(yīng)商C （提供0%稅率增值稅普通發(fā)票）96.74%供應(yīng)商C的價(jià)格/供應(yīng)商B的價(jià)格96.74%時(shí)，選擇供應(yīng)商C;反之，選擇供應(yīng)商 B（二）材料和機(jī)械設(shè)備管理模式的選擇在增值稅管理下，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā)1995192號(hào)，以下簡(jiǎn)稱192號(hào)文件）和國(guó) 家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)，以下簡(jiǎn)稱39號(hào)公告）的規(guī) 定，進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣必須要符合“三流合一”的原則?！叭鳌卑ā皹I(yè)務(wù)流”（包括貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)）、“資金流”和“發(fā)票流”，“三流合一”是指“業(yè)務(wù)流”、“資金流”和“發(fā)票流”必須發(fā)生在同 一開(kāi)

8、具發(fā)票方和同一受票方之間。基于上述“三流合一”的原則，“營(yíng) 改增”將對(duì)建筑企業(yè)的設(shè)備物資管理模式產(chǎn)生影響。下面就不同的管理模式應(yīng)注意的增值稅管理事項(xiàng)進(jìn)行分析：1、外購(gòu)模式外購(gòu)模式下，可米取的方式有自行米購(gòu)和集中米購(gòu)方式。對(duì)于自行采購(gòu)符合三流合一的原則，下面僅就集中采購(gòu)方式進(jìn)行分析。（1）“統(tǒng)談、統(tǒng)簽、統(tǒng)付”方式該方式下的“三流”情況如下圖所示：供應(yīng)商4資金流總部1J票據(jù)流-*內(nèi)部調(diào)撥X使用單位“業(yè)務(wù)流”：使用單位提出需求計(jì)劃一一總部審批一一總部集采 部門統(tǒng)一組織招標(biāo)一一選定供應(yīng)商一一總部與供應(yīng)商談判簽訂合同 供應(yīng)商移交設(shè)備材料給總部集采部門設(shè)備材料驗(yàn)收集 采部門將設(shè)備材料移交使用單位使用單位辦

9、理入庫(kù)“票據(jù)流”：集采部門與供應(yīng)商辦理結(jié)算一一供應(yīng)商開(kāi)具發(fā)票給 總部一一集采部門收到發(fā)票作賬務(wù)處理一一總部集采部門與使用單 位辦理內(nèi)部調(diào)撥手續(xù)“資金流”：總部按合同付款給供應(yīng)商總部集米部門向使用單位收取設(shè)備款在該種方式下，設(shè)備材料采購(gòu)環(huán)節(jié)符合增值稅發(fā)票管理的“三流 合一”，購(gòu)進(jìn)設(shè)備材料的進(jìn)項(xiàng)稅額可在總部進(jìn)行抵扣。但在設(shè)備材料 調(diào)撥環(huán)節(jié)，總部應(yīng)按視同銷售行為繳納增值稅，而使用單位卻因未取 得增值稅專用發(fā)票，無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，造成企業(yè)稅負(fù)增加。鑒于以 上分析，可采取的改進(jìn)措施如下： 轉(zhuǎn)換為“統(tǒng)談、分簽、分付”方式“業(yè)務(wù)流”的改進(jìn)：從節(jié)約成本、保證質(zhì)量的角度考慮，設(shè)備材料物資供應(yīng)商的選擇、招標(biāo)可在集

10、中管理的模式下以總部的名義進(jìn)行， 但合同簽訂環(huán)節(jié)應(yīng)改為由使用單位與供應(yīng)商簽訂合同， 供應(yīng)商向使用 單位提供貨物，取消內(nèi)部調(diào)撥環(huán)節(jié)；“資金流”的優(yōu)化：由總部統(tǒng)一支付改為由使用單位自行向供應(yīng)商支付，取消總部與分公司的內(nèi)部結(jié)算；“票據(jù)流”的優(yōu)化：由供應(yīng)商向總部開(kāi)具發(fā)票改為直接向使用單 位開(kāi)具，各使用單位根據(jù)增值稅專用發(fā)票入賬核算工程承包?！敖y(tǒng)談、分簽、分付”方式的采購(gòu)流程符合增值稅“三流合一”的要求，不存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的風(fēng)險(xiǎn)，且管理流程簡(jiǎn)單，總部對(duì)采購(gòu) 價(jià)格能進(jìn)行有效管控，但該方式對(duì)實(shí)際采購(gòu)數(shù)量的管控力度不夠。 在“統(tǒng)談、統(tǒng)簽、統(tǒng)付”方式下將內(nèi)部調(diào)撥改為銷售在保持“統(tǒng)談、統(tǒng)簽、統(tǒng)付”方式不變的情況下

11、，總部購(gòu)進(jìn)設(shè)備物資后，再向下屬使用單位進(jìn)行銷售，并由總部開(kāi)具增值稅專用發(fā)票， 作為使用單位抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的憑據(jù)。“業(yè)務(wù)流”的改進(jìn)：總部與供應(yīng)商簽訂采購(gòu)合同購(gòu)進(jìn)設(shè)備材料后，按照下屬各分公司提出的需求計(jì)劃將設(shè)備材料銷售給各分公司，將原來(lái)的內(nèi)部調(diào)撥環(huán)節(jié)改為銷售；“票據(jù)流”的改進(jìn)：總部與各分公司辦理材料結(jié)算時(shí)，由總部開(kāi) 具增值稅專用發(fā)票給分公司，分公司取得扣稅憑證；“資金流”的改進(jìn)：總公司向各分公司銷售設(shè)備材料時(shí)，向分公 司收取材料款。采用這種方式，管理流程比較繁瑣，但總部管控力度更強(qiáng)，既能 控制采購(gòu)單價(jià)，又能有效控制采購(gòu)數(shù)量，但可能造成印花稅成本上升。 因此，在使用時(shí)應(yīng)注意管理需要與稅務(wù)成本的平衡。（

12、2）“統(tǒng)談、分簽、統(tǒng)付”方式該方式下的“三流”情況如下圖所示：在該方式下，由總部統(tǒng)一招標(biāo)、統(tǒng)一談判、統(tǒng)一支付價(jià)款，“業(yè)務(wù)流”和“資金流”與“統(tǒng)談、統(tǒng)簽、統(tǒng)付”方式一致，都是發(fā)生在總部與供應(yīng)商之間。不同的是，由使用單位與供應(yīng)商辦理結(jié)算， 供應(yīng)商將發(fā)票開(kāi)具給使用單位，使用單位收到發(fā)票作賬務(wù)處理，“票據(jù)流”是發(fā)生在供應(yīng)商與各使用單位之間的。這種方式?jīng)]有形成“業(yè) 務(wù)流”、“資金流”和“票據(jù)流”的“三流合一”，存在進(jìn)項(xiàng)稅額不能 抵扣的風(fēng)險(xiǎn)。鑒于以上分析，可采取的改進(jìn)措施如下: 將“統(tǒng)付”改為“分付”方式，即將總部統(tǒng)一支付改為由使用 單位向供應(yīng)商支付設(shè)備材料價(jià)款，實(shí)現(xiàn)“資金流”與“業(yè)務(wù)流” 、“票 據(jù)流”

13、的統(tǒng)一。 分公司可與總部簽定委托代購(gòu)協(xié)議， 由分公司委托總部代為支 付款項(xiàng)，支付的資金實(shí)際是各采購(gòu)單位的資金存放在總部的。 這種方 式有利于保證企業(yè)資金的統(tǒng)一管理和采購(gòu)的集中管理。（ 3）“統(tǒng)談、分簽、分付”方式“業(yè)務(wù)流”：使用單位提出需求計(jì)劃總部審批總部集采 部門統(tǒng)一組織招標(biāo)選定供應(yīng)商使用單位與供應(yīng)商簽訂合同 供應(yīng)商移交設(shè)備材料給使用單位使用單位辦理設(shè)備驗(yàn)收入 庫(kù)“票據(jù)流” : 使用單位與供應(yīng)商辦理結(jié)算供應(yīng)商開(kāi)具發(fā)票給 使用單位使用單位收到發(fā)票作賬務(wù)處理“資金流”：使用單位向供應(yīng)商支付價(jià)款 采用此種方式，“業(yè)務(wù)流”、“資金流”和“票據(jù)流”均發(fā)生在供 應(yīng)商與各使用單位之間，符合增值稅發(fā)票管理“

14、三流”一致的要求， 營(yíng)改增前后不產(chǎn)生影響。2 、“甲供材”模式在營(yíng)業(yè)稅制度下， “甲供材”部分計(jì)入工程造價(jià)，作為營(yíng)業(yè)稅的 計(jì)稅依據(jù)，對(duì)票據(jù)開(kāi)具沒(méi)有特別要求。而在增值稅制度下，施工方的 合同總價(jià)中包括了“甲供材”部分，但因不能取得“甲供材”的增值 稅專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣。針對(duì)甲供模式存在的問(wèn)題，改進(jìn)措施如下： （1）將“甲供”方式改為“甲控”方式，由施工方根據(jù)甲方對(duì) 材料品牌、規(guī)格、價(jià)格的限制進(jìn)行采購(gòu)，合同的簽訂、款項(xiàng)的支付均 由施工方辦理， 供應(yīng)商將發(fā)票開(kāi)具給施工方， 達(dá)到施工方與供應(yīng)商之 間的“三流合一”；（ 2）繼續(xù)采用“甲供”模式，由甲方采購(gòu)材料， 甲方支付貨款， 但甲方、 施工方

15、和供應(yīng)商簽訂三方協(xié)議， 采用施工方委托甲方采購(gòu)的 形式，供應(yīng)商向施工方提供材料，將發(fā)票直接開(kāi)給施工方，將“業(yè)務(wù) 流”、“資金流”和“票據(jù)流”統(tǒng)一起來(lái)；（3）若甲方出于加強(qiáng)對(duì)材料采購(gòu)環(huán)節(jié)的控制，不愿采取以上幾 種方法，會(huì)導(dǎo)致施工方出現(xiàn)“甲供材”部分被計(jì)入工程總價(jià)征稅，卻 無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情形。 對(duì)于稅務(wù)成本的大幅上升， 施工方可要求 甲方進(jìn)行補(bǔ)償。3、內(nèi)部調(diào)撥或內(nèi)部租賃模式增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則 規(guī)定，設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng) 一核算的納稅人， 將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售， 除相關(guān) 機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）外，視同銷售貨物。按照該項(xiàng)規(guī)定，總部將統(tǒng) 一采購(gòu)的設(shè)備材料，調(diào)撥給分公司使用，視同

16、銷售行為，計(jì)征增值稅。 如總部具有增值稅一般納稅人資格， 可向分公司開(kāi)具增值稅專用發(fā)票， 由分公司抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額， 對(duì)公司整體稅負(fù)無(wú)影響； 如總公司未向分公 司開(kāi)具增值稅專用發(fā)票， 則分公司無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額， 造成公司重復(fù) 納稅，增加稅負(fù)。獨(dú)立法人單位內(nèi)部各分公司之間進(jìn)行設(shè)備材料調(diào)撥， 如相互之間不能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票， 也同樣會(huì)出現(xiàn)重復(fù)納稅的情況。 專業(yè)從事租賃業(yè)務(wù)的分公司向同一法人內(nèi)部的其他分公司出租設(shè)備 和周轉(zhuǎn)材料，應(yīng)作為提供應(yīng)稅服務(wù)，繳納增值稅。如出租方不向承租 方開(kāi)具發(fā)票，則承租方未取得增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，將 造成企業(yè)總體稅負(fù)的增加。因此，采用內(nèi)部調(diào)撥或內(nèi)部租賃模式時(shí)， 應(yīng)

17、由調(diào)出方或出租方向 調(diào)入方或承租方開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，作為其進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣依據(jù)， 避免出現(xiàn)無(wú)“票據(jù)流”的情況，最大程度地減少重復(fù)征稅。4、自制材料模式建筑業(yè)最具有代表性的自制材料是自制混凝土和預(yù)制構(gòu)件。 根據(jù) 財(cái)政部、 國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法 征收增值稅政策的通知 （財(cái)稅（ 2009 ）9 號(hào)）和關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅 征收率政策的通知（財(cái)稅 201457 號(hào)）的規(guī)定，一般納稅人銷售自 產(chǎn)的商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土） ，可選擇 按照簡(jiǎn)易辦法 3% 征收率計(jì)算繳納增值稅。自制混凝土在企業(yè)內(nèi)部銷售， 雖然分公司僅能給內(nèi)部使用單位提 供 3% 的增值稅發(fā)票

18、，但從企業(yè)整體來(lái)看，不會(huì)增加增值稅稅負(fù)。需要提示的， 如果從企業(yè)外部外購(gòu)混凝土， 則可改為采用委托加 工模式，即由使用方購(gòu)進(jìn)原材料， 再將原材料提供給混凝土公司進(jìn)行 加工并支付加工費(fèi)。這樣，購(gòu)進(jìn)原材料和支付加工費(fèi)可取得高于 3% 的增值稅專用發(fā)票，增加抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。5、外部租賃模式本次稅制改革，動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)增值稅率為 17% ，與建筑業(yè)密不可 分的機(jī)械設(shè)備、 周轉(zhuǎn)料具租賃均屬于動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)范疇， 稅制改革對(duì)租 賃業(yè)的生存和發(fā)展是一種挑戰(zhàn)。租賃業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)沒(méi)有增值稅進(jìn)項(xiàng)稅， 而租賃收入產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅，因沒(méi)有可抵扣稅款，將背負(fù) 17% 的高額 增值稅稅負(fù)。目前租賃業(yè)利潤(rùn)率普遍低于增值稅率（ 17% ），部分租 賃企業(yè)根據(jù)其業(yè)務(wù)內(nèi)容可能會(huì)導(dǎo)致無(wú)利可圖， 放棄增值稅一般納稅人 資格，轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人或個(gè)體戶，只繳納 3% 的增值稅。一旦租賃 業(yè)轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人， 施工總承包企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額將勢(shì)必減少， 從而加大施工總承包企業(yè)實(shí)際納稅額，增加建筑業(yè)稅負(fù)。建筑業(yè)營(yíng)改增后， 對(duì)于難以取得增值稅專用發(fā)票的設(shè)備租賃， 如 果無(wú)其他管理措施，企業(yè)可以研究“設(shè)備 + 人”模式。根據(jù) 2012 年 12 月深圳市國(guó)家稅務(wù)局發(fā)布的關(guān)于商請(qǐng)研究界定建筑機(jī)械設(shè)備企 業(yè)適