淺談公路經(jīng)營企業(yè)對公路及構(gòu)筑物采用工作量法計提折舊

1、    淺談公路經(jīng)營企業(yè)對公路及構(gòu)筑物采用工作量法計提折舊            作者：王忠民時間：2009-12-29 16:51:00                     【論文關(guān)鍵詞】公路及構(gòu)筑物  折舊  工

2、作量法【論文摘要】本文著重介紹了公路經(jīng)營企業(yè)對公路及構(gòu)筑物采用工作量法計提折舊時，應(yīng)注意折舊年限、標準車流量、預(yù)計使用年限內(nèi)的總車流量、實際車流量以及預(yù)測車流量的調(diào)整等五個方面的實務(wù)問題。對公路經(jīng)營企業(yè)而言，公路及構(gòu)筑物是一類特殊的資產(chǎn)，除了不具所仃權(quán)之外，它符合 企業(yè)會計制度對固定資產(chǎn)所下定義的其他所有特征。高速公路公司財務(wù)管理辦法、公路經(jīng)營企業(yè)會計制度均將由企業(yè)自己出資建造并收費經(jīng)營的高速公路 (橋)作為固定資產(chǎn)核算，并按“經(jīng)營用固定資產(chǎn)”計提折舊。 目前，在會計實務(wù)中對公路及構(gòu)筑物普遍采用的折舊方法主要有直線法及工作量法。根據(jù)公認會計原則的規(guī)定，選擇上述兩種方法中的任何種都是可以的，只要

3、它們能夠與帶來經(jīng)濟利益的折舊成本的分攤情況相符。但選定不同的方法影響到每期固定資產(chǎn)的賬面價值和折舊費用的大小，對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果有重大影響。如果選擇了不適當?shù)姆椒?，雖然在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)總折舊費用是相等的，但對企業(yè)各年的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果可能會產(chǎn)生負面的效果。工作量法是根據(jù)公路及構(gòu)筑物在生產(chǎn)運營過程中實際完成的工作總量 (車流量)計算折舊的種方法。這樣，隨著公路及構(gòu)筑物的使用，它的價值隨著車流量而不是時間轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去，這是因為公路及構(gòu)筑物的使用并不均衡，其在各個使用年限內(nèi)提供的效益也不均衡；另外，公路因其自身特點，往往在使用前期車流量較小，隨著沿線經(jīng)濟的不斷發(fā)展，上路車流量不斷

4、增加且每年有顯著變動。因此，從理論上講，對公路及構(gòu)筑物采用工作量法折舊是合理的。與直線法相比，對公路及構(gòu)筑物采用工作量法折舊優(yōu)點在于：因工作量法提取的折舊與其在使用過程中的自身耗損、收入均同向變化，因此符合會計核算的權(quán)責發(fā)生制原則、收入與成本的配比則及相關(guān)性原則，降低了企業(yè)的盈利風險，從而可以減少股權(quán)投資者的投資風險。 基于共識，幾乎所有的已上市的高速公路股份有限公司及省內(nèi)已運營的路 (橋)公司均采用工作量法對公路及構(gòu)筑物計提折舊。但據(jù)了解因?qū)芳皹?gòu)筑物提取折舊的計算目前尚無統(tǒng)一的規(guī)范，公路經(jīng)營企業(yè)會計實務(wù)界對此是仁者見仁，智者見智。下面就公路經(jīng)營企業(yè)對公路及構(gòu)筑物采用工作量法計提折舊應(yīng)注意

5、的幾個問題談一點個人看法，僅供同仁參考。 I折舊年限問題 我們知道，無論采用哪一種折舊方法，在計算折舊前，均需要考慮以下三個因素，即：固定資產(chǎn)的原值、固定資產(chǎn)的預(yù)計可使用年限及預(yù)計殘值。 對于公路及構(gòu)筑物的原值及預(yù)計殘值，會計實務(wù)界已有定論。公路及構(gòu)筑物的原值，是指通過會計確認的固定資產(chǎn)的原始入賬價值，它是計提折舊的基礎(chǔ)。預(yù)計殘值是指預(yù)計固定資產(chǎn)在服務(wù)期滿被處置時可收回的殘余材料的凈值。因我國對公路資產(chǎn)系采用特許經(jīng)營，期滿后由國家無償收回，因此對于公路經(jīng)營企業(yè)，無殘值而言故高速公路公司財務(wù)管理辦法規(guī)定，公路構(gòu)筑物可以不留殘值。 但對于公路及構(gòu)筑物的預(yù)計可使用年限，前卻有爭議。按 高速公路公司財

6、務(wù)管理辦法規(guī)定，公路及構(gòu)筑物具體包括：1、路基、橋梁隧道；2、排水及擋防構(gòu)造物；3、水泥混凝土路面；4、瀝青混凝土路面。并且規(guī)定，上述各單項資產(chǎn)的折舊年限是不同的，其中 1按 203年，2按515年，3按 l530年，4按82年。同時還規(guī)定，對于公路及構(gòu)筑物在采用工作量法時應(yīng)注意按不同資產(chǎn)的可使用年限分別確定總工作量。這說明公路及構(gòu)筑物盡管采用工作量法提取折舊，但仍脫不了使用年限的限制。因此，企業(yè)在確定對公路及構(gòu)筑物采用工作量法提取折舊的同時，需要考慮的首要問題就是折舊年限的確定。因公路經(jīng)營企業(yè)經(jīng)營收費公路是按省級以上人民政府批準的收費文件規(guī)定的收費年限進行的。公路及構(gòu)筑物價值補償只能在其收費

7、年限內(nèi)進行。也就是說，公路及構(gòu)筑物的折舊年限應(yīng)不長于 (小于或等于)收費年限。    但具體到各單項資產(chǎn)如何確定其預(yù)計使用年限呢?目前，在實際操作中，往往有兩種做法其一，將公路及構(gòu)筑物不分路基、路面等單項資產(chǎn)。而是將其作為一整體資產(chǎn)，統(tǒng)一按收費許可年限作為預(yù)計可使用年限計算折舊。其二，將公路及構(gòu)筑物作為一個系統(tǒng)考慮，對系統(tǒng)中的各單項資產(chǎn)依據(jù)其預(yù)計可使用年限的長短，分別計算折舊。第一種方法雖便于操作，計算比較簡單但忽視了各單項資產(chǎn)在使用過程中實際損耗的不同，人為地延長部分單項資產(chǎn)的使用年限，致使企業(yè)在有限使用年限內(nèi)不能收回資產(chǎn)成本，從而不利于這部分資產(chǎn)的更

8、新改造。據(jù)了解，瀝青混凝土路面等單項資產(chǎn)在實際使用過程中，因車流量的增長速度較快，磨損嚴重，其使用壽命大大縮短，如滬寧高速公路蘇州段，投入運營僅六年多，路面就需進行大規(guī)模更新改造。排水及擋防構(gòu)造物 (也稱 “防護工程”)因高速公路所處地理位置的不同，其使用壽命有很大差異，如江蘇、浙江等水網(wǎng)地區(qū)因每年降雨量較大，其可使用年限也會大大縮短，據(jù)專家測算，一般為十年左右。 因此，筆者認為，采用第二種方法較為合理，即對各單項資產(chǎn)分別根據(jù)高速公路所處地理位置、自然環(huán)境、車流量的增長趨勢、增長速度、收費許可年限分別確定其預(yù)計使用年限。另在選擇各單項資產(chǎn)具體的折舊年限時，還必須考慮三個附加因素：在固定資產(chǎn)使用

9、期間維修費用逐漸增大的特點；物價變動對資金的回收和固定資產(chǎn)更新的影響；與資產(chǎn)相聯(lián)系的未來現(xiàn)金流量的風險。這三個因素在確定公路及構(gòu)筑物各單項資產(chǎn)的折舊年限時非常重要。 標準車流量問題 工作量法計算折舊的公式為： 單位工作量折舊額= (固定資產(chǎn)原值 一預(yù)計凈殘值)預(yù)計使用年限內(nèi)完成的總工作量年折舊額=固定資產(chǎn)每年工作量×每單位工作量折舊額 對高速公路而言，工作量即交通量，是指單位時間內(nèi) (每小時或晝夜)通過兩地間某公路斷面處來往的實際車流量。在高速公路上行駛的車輛多種多樣，歸納起來有小客車、載重車、半掛車、大客車等。不同的車型對公路的作用及影響(占路面面積、一定行駛速度時需留夠的前后左右

10、空間、對路面的摩擦力、壓力和壓強形成的破壞與磨損等)是不同的。為了便于公路的設(shè)計與管理，常常以一種典型的車輛為標準單位，通過實驗與測算，將其他車型根據(jù)其作用與影響的比較折算成典型車輛的標準單位。交通部參照國際標準，對我國公路交通量折算單位規(guī)定為：高速公路與一、二級汽車專用公路以小客車為標準車輛單位，其他機動車輛折算成小客車計算。因此，單位工作量 (標準車流量)應(yīng)理解為，一個標準車輛通過某高速公路全程一次。 不論是以往將車型分為小客車、載重車、半掛車、大客車等，還是現(xiàn)在將車型分為A、B、C、D、E等，實際上，這些都是直觀車型。作為公路經(jīng)營企業(yè)以及制定收費政策的政府部門，為了收費定價，更多的是將高

11、速公路上行駛的車輛按費用補償標準及近似原則，將車型分為一型、二型、三型、四型、五型、六型等。另據(jù)測算，選用不同的標準車型，按不同的換算系數(shù)進行測算，對每年計提折舊的影響微乎其微，因此從會計實務(wù)的角度出發(fā)，確定何種車型為標準車型并不重要，但要注意的是其他車型與標準車型之間的換算是否簡便，換算系數(shù)是否容易確定，并且標準車型與換算系數(shù)一經(jīng)確定，不能隨意變動。預(yù)計總車流量的確定 預(yù)計使用年限內(nèi)的總工作量即為預(yù)計使用年限內(nèi)的總車流量。目前大多數(shù)公路經(jīng)營企業(yè)一般都有工程可行性研究報告、收費研究報告等為各種不同目的進行的預(yù)測車流量。那么在提取折舊時，選用何種預(yù)測車流量作為預(yù)計使用年限內(nèi)的總車流量基數(shù)呢?&#

12、160;   筆者認為，應(yīng)首先比較各報告在預(yù)測車流量時的假設(shè)條件有無異同，這些假設(shè)條件是否已發(fā)生較大變化。其次應(yīng)比較預(yù)測車流量與實際車流量之間有無較大差異，如果已有的預(yù)測車流量與實際車流量出入較大 (超過20)，應(yīng)考慮進行調(diào)整或重新預(yù)測作為預(yù)計使用年限內(nèi)總車流量的基數(shù)。我們知道，高速公路因其特定的區(qū)位優(yōu)勢，認知度的不斷提高，沿線經(jīng)濟的日益發(fā)展在其開通初期，車流量每年增幅較大，但隨著時間的推移，增速變緩，到一定程度，趨于飽和狀態(tài)。根據(jù)我國公路建設(shè)的現(xiàn)行行業(yè)標準公路工程技術(shù)標準 (編號 JTJ00197)的規(guī)定四車道高速公路最大日 (晝夜)通行能力為40000(100

13、00輛 (小客車)，因此，我們在確定預(yù)計使用年限內(nèi)的總車流量時，應(yīng)考慮車流量的飽和度。對預(yù)測的日車流量 (根據(jù)經(jīng)驗，工程可行性研究報告、收費研究報告預(yù)測的車流量時，一般會忽視對飽和狀態(tài)的考慮)超過飽和狀態(tài)的年份進行相應(yīng)調(diào)整，以作為計算折舊的預(yù)計使用年限內(nèi)總車流量。 實際車流量的計算問題 固定資產(chǎn)折舊的過程，實質(zhì)上就是固定資產(chǎn)在使用過程中價值的轉(zhuǎn)移過程。國際會計慣例要求，成本的分配方法 (折舊)應(yīng)是 “系統(tǒng)與合理”的，所謂 “系統(tǒng)”是指分配的數(shù)額應(yīng)是根據(jù)一定的計算方法得出而不是按武斷的方式主觀臆斷得出。在采用工作量法對公路及構(gòu)筑物提取折舊時，每期折舊額計算的合理與否，不僅取決于單位車流量折舊額的

14、合理與否，而且取決于每期實際車流量的計算準確與否。 據(jù)了解，大部分省份對省內(nèi)高速公路均實行電腦聯(lián)網(wǎng)收費，系統(tǒng)應(yīng)用軟件及通訊線路可以滿足準確準時觀測到路網(wǎng)內(nèi)各收費站及收費信息的需要，并保證數(shù)據(jù)傳遞的相對及時、準確。良好的軟硬件技術(shù)支撐對各高速公路準確計量每個期間的實際交通量提供保障。但面對收費系統(tǒng)提供的諸多數(shù)據(jù)，如何經(jīng)過處理成為提取折舊的實際車流量呢?這要求把握好一個口徑問題，即每期實際車流量應(yīng)是指在每一期間通過某條高速公路全程的換算標準車流量。如果收費系統(tǒng)提供的僅是各收費站的斷面流量，還需要根據(jù)各斷面流量及各段里程進行加權(quán)平均計算。這種方法雖然看起來復(fù)雜，但可以保證每期折舊額的 “系統(tǒng)與合理”，另外對于繁瑣的計算工作，我們可以借助計算機完成。 如果收費系統(tǒng)一時不能提供諸如斷面流量這樣的數(shù)據(jù)，對于尚未實行計重收費的高速公路本文建議可借用車流量與收入之間的相關(guān)性，根據(jù)理論與經(jīng)驗相結(jié)合的方式，求取車流量與收入的相關(guān)系數(shù)，利用收入換算每期的實際車流量。但要注意，當收費費率發(fā)生變動時，相應(yīng)的換算系數(shù)應(yīng)隨之調(diào)整。 V重新預(yù)測車流量的問題 無庸諱言，使用工作量法也有缺點，因為應(yīng)用工作量法的前提之一是能可靠預(yù)測資產(chǎn)在有效使用年限內(nèi)的總車流量。如果實際車流量小于預(yù)測車流量時，會導(dǎo)致企業(yè)不能在資產(chǎn)的有效使用年限內(nèi)將資產(chǎn)的價值全部計入成本費用。因此采用工作量折舊法，在實際操作中應(yīng)注意分