作業(yè)成本法研究現(xiàn)狀綜述.

1、CHINA MANAGEMENT INFORMATIONIZATION/收稿日期2008-08-20基金項目西北農林科技大學人文社科專項項目。作者簡介任海云（1974-,女，陜西榆林人，西北農林科技大學經濟管理學院講師，西北大學博 士生,主要研究方向：公司財務與會計，公司理論與績效評價；師萍（1949-,女，陜西西安 人，西北大學經濟管理學院教授，博士生導師。作業(yè)成本法研究現(xiàn)狀綜述任海云1,2,師萍2（1.西北農林科技大學經濟管理學院，陜西楊凌712100;2.西北大學經濟管理學院，西安710069要對作業(yè)成本法的研究是循著這樣一個脈絡：作業(yè)成本基本概念和基本理論的 探討;作業(yè)成本法理論與實踐

2、結合應用的探討；作業(yè)成本法如何與先進管理思想結合運用的探討。目前在 國內的研究和應用中，存在的主要不足是理論與實踐脫節(jié)，對作業(yè)成本法與先進管理 思想、標準成本制度的結合缺乏系統(tǒng)的研究。關鍵詞作業(yè)成本;研究;綜述中圖分類號F234.3文獻標識碼A文章編號1673-0194(200904-0019-02中國管理信息化C hi na Man ageme nt In formatio nizatio n2009年2月第12卷第4期Feb.,2009Vol .12,No .4、作業(yè)成本法基本概念和基本理論的探討作業(yè)成本法的產生最早可追溯到 20世紀30年代末、40年代初。第一個從理論上探討作業(yè)成本會計的

3、是會計大師埃里克科勒（EricKohler教授。他的作業(yè)成本會計思想是在1938-1950年間逐步形成的。1941年科勒在會計論壇（Accou nting Forum雜志上發(fā)表的一篇文章中指出：作業(yè)就是一個 組織單位對一項工程、一個大型建設項目、一項規(guī)劃及一項重要經營的各個具體活 動所作出的貢獻。1952年，科勒教授編著的會計師詞典出版發(fā)行。在該詞典中，科勒認為:每項作業(yè)都要設置一個賬戶，即作業(yè)賬戶，作業(yè)賬戶是指某交易事項的收入和費用賬戶，該交易事項的作業(yè)主管人應履行責任，施行控制；交易事項包括材料和各種服務，但屬于他人責任范圍的及其他事項不在該賬戶范圍之內1?？评諏ψ鳂I(yè)及作業(yè)賬戶的研究為作業(yè)

4、成本法以后的發(fā)展奠定了基礎。喬治斯托布斯（George JStaubus教授是作業(yè)成本法的第二位研究者。他主張會計是一個信息系統(tǒng)，作業(yè)成本會計是一種與決策有用性目標相聯(lián)系的會計。研究作業(yè)成本會計應首先明確個概念：作業(yè)”、成本”、會計目標決策有用性”，1953954年，斯托布斯在其博士論文中提出：作業(yè)成本計算中的成 本,不是一種存量，而是一種流出量。斯托布斯的觀點對作業(yè)成本會計理論框架的形成有著十分重要的意義。1971年，斯托布斯出版了具有重大影響的作業(yè)成本計算 與投入產出會計（Activity Costi ng and Inpu t-out put Acco unt-ing書，書中對作業(yè)、成本

5、、作業(yè)會計、增支成本計算、作業(yè)投入產出系統(tǒng)等 概念作了全面的論述2。20世紀80年代中后期，隨著以MRP n為核心的管理信息系統(tǒng)的廣泛應用，以及 計算機集成制造系統(tǒng)（CIMS的興起，生產自動化、智能化程度日益提高，直接人工費 用普遍減少，間接成本相對增加，明顯突破了傳統(tǒng)成本法中 直接成本比例較大”的假 定。美國實業(yè)界普遍感到產品成本信息與現(xiàn)實脫節(jié) ，傳統(tǒng)成本法中按照人工工時、工作量等分配間接成本的思路，使成本扭曲程度令人吃驚，而產品成本信息的扭曲又 嚴重影響了公司的盈利能力和戰(zhàn)略決策。同時，產品的多樣化也使得傳統(tǒng)的標準成 本管理系統(tǒng)失去了意義。在此背景下，美國芝加哥大學的羅賓 庫珀（R.Coo

6、 per和哈佛大學的卡普蘭（R.Ka plan教授,在對美國公司調查研究之后，對作 業(yè)成本計算進行了系統(tǒng)、深入的研究，對作業(yè)成本法給予了明確的解釋。1988年，庫 珀在夏季號成本管理雜志上發(fā)表了一論 ABC的興起:什么是ABC系統(tǒng)？。他認為，產品成本就是制造和運送產品所需全部作業(yè)的成本總和 成本計算的最基本對象是作業(yè)；ABC所賴以存在的基礎是：作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)3。隨后庫珀又連續(xù)發(fā) 表了二論ABC的興起:何時需要ABC系統(tǒng)？、三論ABC的興起:需要多少成 本動因并如何選擇和四論 ABC的興起:ABC系統(tǒng)看起來到底像什么？。庫珀還與卡普蘭合作在1988年九、十月號哈佛商業(yè)評論上發(fā)表計量成

7、本的正確 性:制定正確的決策，對作業(yè)成本法的現(xiàn)實意義、運作程序、成本動因選擇、成本庫的建立等重要問題進行了全面深入的分析，奠定了作業(yè)成本法研究的理論基礎，并 帶來了一場真正的成本會計的革命4。除了在有關雜志上發(fā)表論文外，學者們也撰寫了許多關于 AB C的著作。其中比較有代表性的是：詹姆斯A布林遜James A .Brimson在1991年編著的作業(yè)會計:作業(yè)基礎成本計算法（Activity Accou nti ng :An Activity-BasedCost ing App roach。該書共10章，前半部分討論了理解會計作業(yè)的框架以及作 業(yè)會計的推行和變化著的全球市場19會計研究之間的關系

8、，提出并解釋了許多新的成本會計概念，如作業(yè)、作業(yè)層次、作業(yè)會 計、作業(yè)成本、作業(yè)分析、作業(yè)管理、作業(yè)計量、作業(yè)單位、成本動因、成本庫、 同質成本、準時成本計算、不增加價值的成本、增加價值的成本、作業(yè)生產成本等 書的后半部分清晰、細致地討論了作業(yè)成本的計算和如何追溯相關成本動因以便合 理利用。它在理論方面加強了對 ABC的規(guī)范化研究，將作業(yè)會計推進了一大步。、作業(yè)成本法理論與實踐結合應用的探討庫伯和卡普蘭教授、成本管理雜志編輯勞倫斯 梅塞爾（Lawrenee Maisel先生、畢馬威會計公司（KPMG的艾琳 莫里西（Eileen Morrissey女士和羅納德 M奧姆 （Ronaed M.Oeh

9、m先生等，在IMA和KPMG的資助下,挑選了 8家大型公司，進行試點， 于1992年出版了推行作業(yè)基礎成本管理：從分析到行動（Im pl eme nting ActivityBased Cost Man ageme nt:Movi ng From An alysis to Action 一書。這部頗具實地研究特 色的書旨在回答：推行ABC要經過哪些步驟，會遇到什么問題”、設計ABC系統(tǒng)最 關鍵的決策是什么”、設計和推行ABC時，有哪些潛在的或未料到的危險”、“ABC 的真正價值表現(xiàn)在哪里”、組織中的非財務經理怎樣才能享有 ABC帶來的利益”、“ABC對股東的價值是什么”、應該采取什么行動”。國

10、內學者對作業(yè)成本法的理論主要是以介紹國外的研究成果為主，但結合我國實際情況對作業(yè)成本法的應用展開了積極的研究。中國船舶工業(yè)總公司在1995年開始成立課題組對作業(yè)成本計算法進行應用性研究探討，并于1999年由國防工業(yè)出版社出版了作業(yè)成本法機制 模型實證分析一書。王平心教授從1998年開始 在我國先進制造企業(yè)中試點運用作業(yè)成本管理，獲得了較大的成功，并先后在會計 研究、西安交通大學學報上發(fā)表了一系列相關論文 ，為ABC、ABCM在我國企業(yè)中的成功運用作了有益的探索5-6。三、作業(yè)成本法與先進管理思想結合應用的探討進入21世紀，許多學者開始探討作業(yè)成本管理的戰(zhàn)略應用問題。ErkiM.Va nRaaj

11、 等在2003年利用案例分析了作業(yè)成本管理在顧客贏利性分析中的作 用。David Ben-Arieh,Li Qian于2003發(fā)表了作業(yè)成本管理在產品開發(fā)與設計中的應用(Activity-Based Costing Management for Design and Development的文章，對作業(yè)成本管理在產品開發(fā)設計階段的應用作了案例分析，認為利用作業(yè)成本法能為產品的開發(fā)與設計提供準確的信息。Matti Sieva nen, Petri SuomalaJari Parank發(fā)表了產品贏利性：原因與結果(Product Profitability:Causes and Effects的文

12、章對產品贏利性進行了案例分析，結果表明:20%的產品提供了 150%的利潤和凈銷售額，并對產品利潤產生的原因進行了探討。國內學者朱小琴認為，作業(yè)成本法是戰(zhàn)略成本管理向作業(yè)層面的滲透，而戰(zhàn)略成 本管理是將作業(yè)成本法延伸到生產上游的采購和下游的銷售，使之成為一個系統(tǒng)，兩 者并不等同，而是相輔相成。所以，將作業(yè)成本管理和戰(zhàn)略成本管理結合起來研究，用 戰(zhàn)略成本管理的思想來豐富作業(yè)成本法，有利于作業(yè)成本管理的優(yōu)化” 7。四、簡要評述在世界各國管理、會計方面的專家、學者等的共同努力下 ，對作業(yè)成本法理論和應用的研究取得了長足的發(fā)展，但目前的研究，尤其是國內學術界的研究，仍然存在 以下不足:(1作業(yè)成本法的

13、應用理論以成本控制和核算為主線，多從戰(zhàn)術的角度進行， 而缺乏戰(zhàn)略高度的分析，因而往往忽視了與企業(yè)戰(zhàn)略目標相結合，同時也沒有做到成 本同企業(yè)的資源培植和消耗相協(xié)調；成本控制研究僅停留在簡單的人、財、物等資 源的消耗上，忽視了知識、信息、技術等資源對成本和成本控制的影響。 (2目前作 業(yè)成本計算理論與相關先進的管理思想和管理方法的結合是零散的 ，個別學者提出 了一些思路與想法，但是缺乏系統(tǒng)的研究，更缺乏在實際中的運用。(3將作業(yè)成本和 標準成本結合應用的研究不多。標準成本法的最大優(yōu)點是為成本控制提供了成本基 準，但標準成本法不便于按生產過程劃分責任主體進行業(yè)績考評。引進作業(yè)成本法 的基本思想，將作

14、業(yè)成本核算事前化，用作業(yè)標準成本代替產品標準成本。這樣不僅 可以提供作業(yè)的標準成本，為按生產過程劃分責任主體企業(yè)的業(yè)績考評打下堅實基 礎,更為重要的是，它可以保留作業(yè)成本法按資源動因計算作業(yè)成本、按作業(yè)動因計 算產品成本的固有優(yōu)點，從成本控制基準的層面提高了成本信息的準確性。主要參考文獻1胡奕明.ABC、ABM在我國企業(yè)的自發(fā)形成與發(fā)展J.會計研究,2001(3.2 George J Staubus.Activity Costi ng and Inpu t-out put Acco untingM.Homewood,llli nois:R ichard D lvri n,1971:254.3 Rob in Coo p er.The Rise of Activity-Based Cost ing-Part l:What isan Activity-Based Cost System?J.Journal of Cost Ma nageme nt, 1988,2(2:45-54.4 Robi n Coo p er,Robert Ka p Ian .Measure Cost Right:Make the RightDecisions