我國物流企業(yè)成本核算的困惑與對策

1、我國物流企業(yè)成本核算的困惑與對策    摘 要 目前，我國物流成本的核算在理論上尚沒有統(tǒng)一的方法，在實(shí)務(wù)中也沒有可參考的模式，呈現(xiàn)出多樣化的現(xiàn)狀，使企業(yè)所核算的物流成本信息缺乏準(zhǔn)確性和可比性。解決我國物流企業(yè)成本核算的困惑，需要完整理解物流成本的概念，分析物流成本的本質(zhì)，解決物流成本管理的現(xiàn)實(shí)要求和現(xiàn)行會計制度之間的技術(shù)性沖突，并可采用模糊統(tǒng)計方法對隱性物流成本進(jìn)行分析。  關(guān)鍵詞 物流成本 核算 物流管理 發(fā)達(dá)國家的現(xiàn)代物流業(yè)起步較早，有著龐大的市場規(guī)模以及先進(jìn)的技術(shù)和組織

2、管理?xiàng)l件支撐，其發(fā)展水平較高。我國引入現(xiàn)代物流管理的理念已有20余年，國家的物流政策從無到有逐步完善和細(xì)化，但目前還未出臺任何針對現(xiàn)代物流企業(yè)的財務(wù)管理的規(guī)定或會計核算制度，關(guān)于如何核算物流企業(yè)成本以滿足財務(wù)會計需要的理論研究和實(shí)務(wù)探討十分缺乏，各個物流企業(yè)根據(jù)自己對物流成本概念的理解，運(yùn)用傳統(tǒng)的成本核算方法核算企業(yè)成本，使企業(yè)所核算的物流成本信息缺乏準(zhǔn)確性和可比性。因此，分析我國物流企業(yè)成本核算的現(xiàn)狀，探索物流企業(yè)成本核算的對策很有必要。 1 物流企業(yè)成本核算的困惑 目前，物流企業(yè)成本核算在理論上尚沒有統(tǒng)一的方法，在實(shí)務(wù)中也沒有可參考的模式，因此呈現(xiàn)出多樣化的現(xiàn)

3、狀，主要有以下幾種情況： 一是傳統(tǒng)運(yùn)輸業(yè)轉(zhuǎn)型的物流企業(yè)，其成本核算均沿用交通運(yùn)輸企業(yè)的成本核算方法。如擁有公路運(yùn)輸資產(chǎn)的轉(zhuǎn)型企業(yè)，其成本計算對象主要有三種類型：以業(yè)務(wù)劃分，如貨運(yùn)業(yè)務(wù)、裝卸業(yè)務(wù)；以營運(yùn)工具劃分，如貨柜車、散貨車、空調(diào)車、冷凍車；以運(yùn)輸路線來劃分，并把成本費(fèi)用構(gòu)成細(xì)分為：運(yùn)輸營運(yùn)成本、倉儲成本、管理費(fèi)用。通常該類企業(yè)的物流成本核算是由運(yùn)輸營運(yùn)成本與倉儲成本的簡單累加構(gòu)成，其缺陷是沒有從企業(yè)整體業(yè)務(wù)考慮來確定成本計算對象，無法提供不同業(yè)務(wù)或者不同客戶的成本，也無法計算企業(yè)提供增值服務(wù)的成本，影響了成本核算的準(zhǔn)確程度。 二是第三方物流企業(yè)具有資產(chǎn)型、多功能、大規(guī)模

4、的特點(diǎn)，通過提供物流服務(wù)實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的增值。因此，第三方物流企業(yè)把物流服務(wù)看成是一種無形產(chǎn)品，把相關(guān)物流功能整合成的合同服務(wù)作為成本計算對象，比照制造企業(yè)細(xì)分成本項(xiàng)目為：直接材料、直接人工、間接費(fèi)用，而營業(yè)費(fèi)用（包括銷售人員的工資和傭金、廣告費(fèi)用、售后服務(wù)費(fèi)）、管理費(fèi)用（主要是與研究、開發(fā)和總體管理有關(guān)的費(fèi)用，如新的物流服務(wù)開發(fā)，運(yùn)輸路線、運(yùn)輸方式的優(yōu)化，倉庫儲存的優(yōu)化，針對不同的客戶開發(fā)不同的增值服務(wù)等）作為期間費(fèi)用。物流企業(yè)的直接材料、直接人工占企業(yè)總成本的比重很小，而間接費(fèi)用比重卻很大，因此間接費(fèi)用能否合理分配到成本計算對象至關(guān)重要?？纱祟惐日罩圃炱髽I(yè)細(xì)分成本項(xiàng)目的方法，缺乏合理有效的間接費(fèi)

5、用分配，只是采用按月分?jǐn)傞g接費(fèi)用，削弱了間接費(fèi)用與各個合同服務(wù)之間的關(guān)聯(lián)度，歪曲了各個成本計算對象的成本信息。 三是為生產(chǎn)企業(yè)從事物料配送、為大型連鎖超市從事商品配送的配送中心，采用以營業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用三項(xiàng)總費(fèi)用計算企業(yè)的成本費(fèi)用。為了便于客戶談判，通常采用的辦法是以上年的實(shí)際營運(yùn)情況，制定一個參照基準(zhǔn)費(fèi)率（上年成本費(fèi)用總額/上年配送總金額），再根據(jù)配送物品具體特征、客戶重要性程度、客戶的需要等具體情況在基準(zhǔn)費(fèi)率基礎(chǔ)上制定 四是浮動費(fèi)率。業(yè)務(wù)部門與客戶定價基礎(chǔ)就是浮動費(fèi)率加目標(biāo)利潤率。這種成本計算方法只是按月歸集實(shí)際費(fèi)用，談不上成本核算，因?yàn)闆]有確定成本計算對象。

6、 五是郵政企業(yè)因其業(yè)務(wù)繁雜，求得單項(xiàng)業(yè)務(wù)成本的計算一直是通過“倒扣法”得到的，即從收入中扣除一定百分比的利潤，剩余部分被作為成本，在每個會計期間與收入配比。各項(xiàng)業(yè)務(wù)“倒扣”得到的成本總額與實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用總額差異很大，不得不采取人為調(diào)節(jié)的方式，在報表中的成本費(fèi)用無法得到真實(shí)的反映，無法真正體現(xiàn)出收入與費(fèi)用的配比。 上述情況可看出，我國物流企業(yè)根據(jù)自己對物流成本概念的理解，運(yùn)用傳統(tǒng)的成本核算方法核算企業(yè)成本，造成物流成本核算的隨意性，加上傳統(tǒng)成本核算方法的局限性，使物流企業(yè)所核算的成本信息缺乏準(zhǔn)確性和可比性。此外，我國大多數(shù)企業(yè)還沒有真正計算過物流成本，并不知道物流成本占總成本

7、多大比重；即使個別企業(yè)曾經(jīng)計算過，也會因?yàn)椴捎糜嬎銟?biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，顯性成本和隱性成本各自內(nèi)涵的確認(rèn)不統(tǒng)一，區(qū)分依據(jù)的不統(tǒng)一等，造成核算結(jié)果千差萬別，導(dǎo)致計算結(jié)果間缺乏可比性，這就是我國物流企業(yè)成本核算的困惑。 2 物流企業(yè)成本核算的對策 鑒于物流企業(yè)成本核算的困惑，應(yīng)該完整理解物流成本的概念，分析物流成本的本質(zhì)；解決物流成本管理的現(xiàn)實(shí)要求和現(xiàn)行會計制度之間的技術(shù)性沖突；尋求物流企業(yè)成本核算的方法。以下從這三個方面作初步的探討： 2.1 完整理解物流成本的概念，分析物流成本的本質(zhì) 目前，我國企業(yè)基本上是根據(jù)會計報表的分類方法，將成本分為生產(chǎn)

8、成本和銷售成本，將物流成本與銷售成本混在一起，這是對物流成本理解的不完整。從物流實(shí)際運(yùn)作的過程來看，由于所處的階段不同物流有供應(yīng)物流、生產(chǎn)物流、銷售物流、回收物流和廢棄物流，每個階段都有相對應(yīng)的物流成本。而銷售物流只是物流的一個階段，其物流成本充其量僅是整個物流成本的一個部分。因此，要以企業(yè)的客戶服務(wù)目標(biāo)為前提，將物流看成是一個完整的體系，全面考慮客戶服務(wù)成本、運(yùn)輸成本、倉儲成本、定單處理/信息系統(tǒng)成本、批量成本、庫存持有成本和包裝成本等，將覆蓋物流全過程的費(fèi)用全部計入物流成本。 物流企業(yè)的成本就是消耗在物流業(yè)務(wù)方面的顯性成本與隱性成本之和。物流顯性成本包括：倉庫租金、運(yùn)輸費(fèi)用、包裝

9、費(fèi)用、裝卸費(fèi)用、加工費(fèi)用、定單清關(guān)費(fèi)用、人員工資、管理費(fèi)用、辦公費(fèi)用、應(yīng)交稅金、設(shè)備折舊費(fèi)用、設(shè)施折舊費(fèi)用、物流軟件費(fèi)用等。物流隱性成本包括：庫存資金占用成本、庫存積壓降價處理、庫存呆滯產(chǎn)品成本、啟返程空載成本、產(chǎn)品損壞成本、退貨損失費(fèi)用、缺貨損失費(fèi)用、異地調(diào)貨費(fèi)用、設(shè)備設(shè)施閑置成本等。 我國現(xiàn)有的會計核算體系，是利用現(xiàn)有的財務(wù)報表進(jìn)行物流成本核算。而企業(yè)的兩個主要會計報表是資產(chǎn)負(fù)債表和損益表，分別反映的是一個企業(yè)在特定時點(diǎn)上的財務(wù)狀況和一定時期內(nèi)與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的收入及費(fèi)用成本。在此情況下*現(xiàn)在會計報表中的物流成本有運(yùn)輸費(fèi)用、包裝費(fèi)用、裝卸費(fèi)用、倉儲租賃費(fèi)用、流通加工費(fèi)用等，屬于可視

10、成本開支，即顯性成本。另一類隱性成本，如庫存積壓降價處理、庫存呆滯產(chǎn)品、回程空載、產(chǎn)品損耗、退貨、缺貨損失等，也應(yīng)該計入企業(yè)物流成本的范疇。但由于資產(chǎn)負(fù)債表和損益表這兩張會計報表在確認(rèn)、分類、報告等方面都必須遵循現(xiàn)行會計準(zhǔn)則的要求，導(dǎo)致了物流成本分析的“剝離”缺陷和“不完全”缺陷缺陷。以庫存成本為例，根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則，在庫存成本中不要求確認(rèn)及分配有關(guān)庫存維持的費(fèi)用，如保險、積壓物降價處理、呆滯產(chǎn)品成本等，這部分就是未在會計報表中體現(xiàn)的隱性庫存成本部分。另外，對于企業(yè)總的人工費(fèi)、辦公費(fèi)在多大程度上用于物流活動，歸入物流成本，仍然存在著一個如何剝離的問題，這是另一類隱性成本。 2.2&#

11、160;解決物流成本管理的現(xiàn)實(shí)要求和現(xiàn)行會計制度之間的技術(shù)性沖突 現(xiàn)有的會計核算制度是按照勞動力和產(chǎn)品來分?jǐn)偲髽I(yè)成本的，所以在企業(yè)的“損益表”中并無物流成本的直接記錄，沒有單獨(dú)考慮到物流成本的問題，物流成本的各個項(xiàng)目分散在企業(yè)成本核算的不同會計帳戶中，如物料回運(yùn)成本常常包含在貨物的購入成本或產(chǎn)品銷售成本之中；廠內(nèi)運(yùn)輸成本常常是計入生產(chǎn)成本的；訂單處理成本可能包含在銷售費(fèi)用之中；部分存貨持有成本又可能包含在財務(wù)費(fèi)用之中等等，從現(xiàn)行的會計系統(tǒng)中無法直接得到各個物流成本項(xiàng)目的金額，物流管理無法獲得準(zhǔn)確的物流成本數(shù)據(jù)。 日本于20世紀(jì)50年代末60年代初從美國引入現(xiàn)代物流，至197

12、7年，日本運(yùn)輸省流通對策部根據(jù)流通理論和經(jīng)濟(jì)活動制訂了計算物流成本的基本方法，公布了物流成本計算統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)；1992年日本通產(chǎn)省政策局流通產(chǎn)業(yè)課又編寫了物流成本計算實(shí)用手冊，使得日本企業(yè)能清楚地了解公司在物流業(yè)務(wù)方面的費(fèi)用開支，從此為日本現(xiàn)代物流的發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。2000年國際物流博覽會提供的資料顯示，日本主要制造業(yè)的物流成本占銷售額的比例已由1975年的10.16%下降到1999年的8.09%，宏觀物流成本占日本GDP的比例由1991年的10.6%下降到1997年的9.6%，這一成本水平低于美國1997年的10.02%。 可見，明確各個物流子系統(tǒng)中物流成本的可能構(gòu)成，建立科學(xué)的物流管

13、理會計制度，解決物流成本管理的現(xiàn)實(shí)要求和現(xiàn)行會計制度之間的技術(shù)性沖突，使物流成本管理與財務(wù)會計在系統(tǒng)上聯(lián)結(jié)起來是解決物流企業(yè)成本核算困惑的對策之一。 2.3 采用模糊統(tǒng)計方法分析隱性物流成本 在物流活動中，隱性物流成本往往占有較大比重。上述“剝離”缺陷形成的隱性成本，導(dǎo)致了物流成本的模糊和低估，可用模糊聚類分析法，從相關(guān)成本、費(fèi)用中將物流成本分離出來。聚類分析（也稱群分析、點(diǎn)群分析）是一種新興的多元模糊統(tǒng)計方法。在古老的分類學(xué)中，人們主要依靠經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識，很少利用數(shù)學(xué)。隨著生產(chǎn)技術(shù)和科學(xué)的發(fā)展，分類越來越細(xì)，以至有時光憑經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識還不能進(jìn)行確切分類，于是統(tǒng)計

14、這個有用的工具逐漸被引進(jìn)到分類學(xué)中，形成了數(shù)值分類學(xué)。近些年來，數(shù)理統(tǒng)計的多元分析方法有了迅速的發(fā)展，多元分析的技術(shù)自然被引用到分類學(xué)中，于是從數(shù)值分類學(xué)中逐漸地分離出聚類分析這個新的分支。 聚類分析主要用于辨認(rèn)具有相似性的事物，并根據(jù)彼此不同的特性加以“聚類”，使同一類的事物具有高度的相同性。簡言之這是一種把事物按其相似程度進(jìn)行分類，并尋找不同類別事物特征的分析工具。 聚類分析應(yīng)用在物流成本分析時，涉及到宏觀經(jīng)濟(jì)和微觀經(jīng)濟(jì)的各個層面。在微觀層，企業(yè)可以通過聚類分析掌握物流成本細(xì)分的原則，了解不同物流環(huán)節(jié)的成本特征，也可以借此確定主要控制策略；而在宏觀層，聚類分析與因子分析

15、等相結(jié)合，可以統(tǒng)一隱性物流成本的概念，進(jìn)而統(tǒng)一核算標(biāo)準(zhǔn)。 對于“不完全”缺陷形成的隱性成本用模糊集合來描述。根據(jù)模糊數(shù)學(xué)理論，集合依其是否具備明確的內(nèi)涵和清晰的外延邊界，又可分為普通集合和模糊集合。前者對應(yīng)的是一個明確的概念，概念具有明確的內(nèi)涵和清晰的外延；后者則是對應(yīng)一個模糊概念，概念的內(nèi)涵和外延都是不確定的。如未記入會計賬戶，但屬于物流成本的隱性成本和費(fèi)用，其內(nèi)涵和外延一般都難以確定，因此對于這類模糊概念，只能用模糊集合來描述。模糊集合是用隸屬度的大小程度來說明的。隸屬度是用來度量“亦此亦彼”模糊程度的指標(biāo)。它的取值介與（0，1）之間。如果等于零，說明完全不屬于物流成本；等于1，說明完全屬于物流成本，也就是顯性成本的概念。元素和集合的關(guān)系摒棄了“非此即彼”的確定性，而表現(xiàn)出“亦此亦彼”的模糊性。因此在核算物流成本時，就能對這些模糊的模棱兩可的隱性費(fèi)用準(zhǔn)確地說出它們屬于“物流成本”的程度應(yīng)該是多少。 3 結(jié)語 物流成本管理的研究工作在我國尚處于起步階段，目前還沒有建立專門的物流成本核算體系，缺乏規(guī)范的核算，但是有不少企業(yè)已在探討和摸索，取得了一些積極的成果。理論界也在積極探討關(guān)于建立統(tǒng)一的物流成本計算標(biāo)準(zhǔn)的問題。通過對物流成本的管理來改善物流流程