我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系的比較

1、FINANCE AND ACCOUNTING我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系的比較 周嬋 方敏 南昌大學(xué)共青學(xué)院工商管理系中圖分類號(hào):F239.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí):A 文章編號(hào):1006-7833(2010 02-097-02摘要本文在對(duì)我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系進(jìn)行了趨同分析和差異分析,并在此基礎(chǔ)上提出了二者產(chǎn)生差異的深層次原因。關(guān)鍵詞審計(jì) 準(zhǔn)則 趨同 差異 原因2006年2月15日,財(cái)政部發(fā)布了我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范準(zhǔn)則。此準(zhǔn)則體系出臺(tái)順應(yīng)了兩大時(shí)代背景:一方面,經(jīng)濟(jì)全球化和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的大趨勢(shì),要求我國(guó)加速實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)則國(guó)際趨同,減少我國(guó)經(jīng)濟(jì)融入世界經(jīng)濟(jì)

2、體系的障礙,改善我國(guó)經(jīng)濟(jì)貿(mào)易環(huán)境;另一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨不斷變化的審計(jì)環(huán)境及由此帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),迫切要求我們大力改進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則,增強(qiáng)審計(jì)的有效性,增進(jìn)社會(huì)公眾對(duì)行業(yè)的信心,維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定有序運(yùn)行,保護(hù)社會(huì)公眾利益。一、我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系的簡(jiǎn)介我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系是中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)按照財(cái)政部關(guān)于著力完善中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系,加速實(shí)現(xiàn)與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的指示制定的。該體系包括1個(gè)鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則、41個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則、1個(gè)審閱準(zhǔn)則、2個(gè)其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、2個(gè)相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則和1個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制準(zhǔn)則。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系指的是由國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)(簡(jiǎn)稱IFAC下屬的國(guó)際審計(jì)

3、與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)(簡(jiǎn)稱I-AASB所制定的準(zhǔn)則體系。該體系包括31個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則、8個(gè)審計(jì)實(shí)務(wù)公告、1個(gè)審閱準(zhǔn)則、2個(gè)其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、2個(gè)相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則;1個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制準(zhǔn)則。二、趨同狀況分析財(cái)政部根據(jù)我國(guó)實(shí)際情況和國(guó)際趨同的必要性,明確提出了中國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則趨同的基本原則和主張,即趨同是進(jìn)步,是方向;趨同不等同于相同;趨同需要一個(gè)過(guò)程;趨同是一種互動(dòng)。基于這些原則和具體的審計(jì)準(zhǔn)則,筆者認(rèn)為:我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系與IAASB體系趨同狀況如下:(一我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系與IAASB體系相比,實(shí)現(xiàn)了基本趨同但有微小差異IAASB體系31個(gè)準(zhǔn)則中:29個(gè)高度趨同;1個(gè)僅名稱略有差異,即與IAASB的

4、ISA700R.基本一般目標(biāo)的一整套財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告相對(duì)應(yīng)的我國(guó)準(zhǔn)則名稱為第1501號(hào)審計(jì)報(bào)告;1個(gè)涵蓋內(nèi)容有異,即與ISA501.審計(jì)證據(jù)特別項(xiàng)目的額外考慮對(duì)應(yīng)的我國(guó)準(zhǔn)則第1311號(hào)存貨監(jiān)盤內(nèi)容有差異。而非審計(jì)業(yè)務(wù)類準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了高度趨同,即審閱準(zhǔn)則、其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則共6個(gè)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了高度趨同。(二規(guī)范對(duì)象相同我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系和國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系規(guī)范的對(duì)象均為會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制和注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)兩方面。(三業(yè)務(wù)分類標(biāo)準(zhǔn)相同我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系和國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系均把業(yè)務(wù)分為鑒證業(yè)務(wù)與相關(guān)業(yè)務(wù);鑒證業(yè)務(wù)又進(jìn)一步細(xì)分為歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)業(yè)務(wù)和審閱業(yè)務(wù),以及其他鑒證業(yè)

5、務(wù)。三、差異分析正如前文中審計(jì)準(zhǔn)則的趨同原則所言,趨同不等于相同,趨同需要一個(gè)過(guò)程。在趨同的過(guò)程中,肯定存在著不同。目前,我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體系差異主要集中在以下三個(gè)方面:(一我國(guó)多3個(gè)準(zhǔn)則分別為鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則、第1152號(hào)前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通和第1602號(hào)驗(yàn)資。我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系增加鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則,這一具有中國(guó)特色的基本準(zhǔn)則,作鑒證業(yè)務(wù)類具體準(zhǔn)則的統(tǒng)馭,不僅便于把握新體系的體例,體現(xiàn)對(duì)我國(guó)準(zhǔn)則制定文化、法律框架等的考慮,而且可增加權(quán)威性。驗(yàn)資是我國(guó)原體系的一大特色,也是我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系的一大特色。不僅IAASB體系沒(méi)有包括,其他國(guó)家獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則一般也不包括。我國(guó)只因?yàn)楸?/p>

6、留驗(yàn)資準(zhǔn)則,主要是考慮到我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá),市場(chǎng)信譽(yù)不被重視等因素。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言,驗(yàn)資業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)高、責(zé)任大、追溯時(shí)間長(zhǎng)、牽涉面廣,如果沒(méi)有統(tǒng)一的、可操作的技術(shù)規(guī)范來(lái)幫助其提高驗(yàn)資業(yè)務(wù)質(zhì)量、規(guī)避驗(yàn)資業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn),后果難以想象。前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通問(wèn)題,IFAC下屬的道德委員會(huì)所制定的執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師道德守則作了相應(yīng)規(guī)定,IAASB 體系中沒(méi)有涉及。新體系只因?yàn)楸Ａ袅饲昂笕巫?cè)會(huì)計(jì)師的溝通,著眼點(diǎn)可能在于希望繼續(xù)借助于該準(zhǔn)則,改變上市公司近幾年愈演愈烈的變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所情況,改善當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境。(二我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系未加區(qū)分審計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)實(shí)務(wù)公告對(duì)于準(zhǔn)則與實(shí)務(wù)公告,IAASB是有所區(qū)別的,這不僅

7、體現(xiàn)在名稱和編號(hào)上,還在其他諸多方面。IAASB對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則與實(shí)務(wù)公告區(qū)別至少有以下幾點(diǎn):1.屬性不同。I-AASB在其準(zhǔn)則前言第14條強(qiáng)調(diào),執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則指的是審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則以及相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則。審計(jì)實(shí)務(wù)公告不是執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。2.主從關(guān)系不同。實(shí)務(wù)公告與執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則相配套,是為972 2010FINANCE AND ACCOUNTING了向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供解釋性指南和實(shí)務(wù)幫助,最終目的是為了更好地遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則并推介好的實(shí)踐。3.未被遵循的說(shuō)明責(zé)任不同。IAASB的準(zhǔn)則前言第16條強(qiáng)調(diào),執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則,特別是以粗體字突出的基本原則和關(guān)鍵程序,若有偏離必須用恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序來(lái)證明。而前言第21條則認(rèn)為,

8、實(shí)務(wù)公告若未被考慮與應(yīng)用,只需要給以解釋。我國(guó)未對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)實(shí)務(wù)公告作區(qū)別,會(huì)出現(xiàn)兩種情形:一種降低審計(jì)準(zhǔn)則的遵循度為審計(jì)實(shí)務(wù)公告的遵循度;另一種抬高審計(jì)實(shí)務(wù)公告的遵循度至審計(jì)準(zhǔn)則的遵循度。兩種情形均是不利的,前者會(huì)因嚴(yán)格強(qiáng)制性要求被降低,而損害審計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性,進(jìn)而威脅審計(jì)質(zhì)量;后者抬高非嚴(yán)格強(qiáng)制性要求,注冊(cè)會(huì)計(jì)師萬(wàn)一因?qū)崉?wù)公告部分的規(guī)定未達(dá)到相應(yīng)要求而面臨法律訴訟時(shí),法官若從準(zhǔn)則而嚴(yán)要求,則不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師保護(hù)自己的合法利益。(三我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系沒(méi)有充分涵蓋ISA501準(zhǔn)則的內(nèi)容我國(guó)新審計(jì)準(zhǔn)則體系中與ISA對(duì)應(yīng)的第1311號(hào)存貨監(jiān)盤沒(méi)有涵蓋ISA501的“對(duì)訴訟和索賠的審計(jì)程序”、“

9、長(zhǎng)期投資的評(píng)價(jià)與披露”、“分部信息”等方面的額外考慮。“長(zhǎng)期投資的評(píng)價(jià)與披露”、“分部信息”,在我國(guó)新體系則是沒(méi)有相應(yīng)的規(guī)范的,這可能存在不利影響。這是因?yàn)殚L(zhǎng)期投資和分部信息,兩者中任何一個(gè)若對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表構(gòu)成重要性時(shí),如果存在審計(jì)程序缺失、審計(jì)過(guò)程中考慮不周、審計(jì)證據(jù)不充分、審計(jì)工作底稿記載不夠,則極有可能導(dǎo)致審計(jì)失敗,并使注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨訴訟時(shí)難以保全自己。四、審計(jì)準(zhǔn)則差異的原因分析上述分析表明,我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的條文規(guī)定基本與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則相一致,其差異主要表現(xiàn)在實(shí)務(wù)方面。究其原因,筆者認(rèn)為主要是由于以下原因造成的:(一經(jīng)濟(jì)審計(jì)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物,社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展直接影響審計(jì)的發(fā)展水平。我國(guó)的資本市

10、場(chǎng)是一個(gè)新興的市場(chǎng),自1990年上海證券交易所開業(yè)以來(lái),在短短的20多年時(shí)間,我國(guó)證券市場(chǎng)走過(guò)了發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家100年才走完的道路。這其中不可避免的存在很多不完善之處,例如規(guī)模較小,基礎(chǔ)配套措施不完善,對(duì)審計(jì)的發(fā)展尚未產(chǎn)生足夠的影響等。中國(guó)的企業(yè)尤其是國(guó)有企業(yè)的發(fā)展主要依靠政府貸款,其財(cái)務(wù)信息自然也主要為債權(quán)人或政府機(jī)構(gòu)服務(wù),因此導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息披露不規(guī)范,會(huì)計(jì)報(bào)表的需求方范圍較小等,從而阻礙了獨(dú)立審計(jì)事業(yè)的發(fā)展。(二政治隨著改革開放的進(jìn)一步發(fā)展,我國(guó)的政治環(huán)境相對(duì)寬松。但是,任何國(guó)家審計(jì)的發(fā)展都不能超越本國(guó)政治環(huán)境的約束。中國(guó)的審計(jì)是基于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的,為社會(huì)主義制度的不斷完善和健康發(fā)

11、展服務(wù)的。因此,其審計(jì)準(zhǔn)則主要由政府部門制定,并且對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管也主要由政府部門(財(cái)政部主導(dǎo);而西方發(fā)達(dá)國(guó)家的審計(jì)是為資本主義制度服務(wù)的,政府在準(zhǔn)則制定以及實(shí)施的過(guò)程中干預(yù)較少,只是起指導(dǎo)和監(jiān)督作用,因此其準(zhǔn)則的制定主要以民間組織為主體,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管也主要采取行業(yè)自律為主的原則,政府干預(yù)較少。(三法制法律是最直接、最經(jīng)常制約經(jīng)濟(jì)行為和審計(jì)實(shí)務(wù)的。由于不同國(guó)家的法律制度存在差別,導(dǎo)致其審計(jì)制度也有差別。如英國(guó)和美國(guó)是屬于普通法系的,其特點(diǎn)是以少量的成文法為基礎(chǔ),由法庭加以解釋,并建立大量的判例法作為補(bǔ)充。在這種體系下,審計(jì)準(zhǔn)則或?qū)徲?jì)制度一般不通過(guò)立法做出具體規(guī)定,即使某些法律涉及對(duì)

12、審計(jì)的要求,通常也只是一些原則性的規(guī)定。具體的審計(jì)準(zhǔn)則則由民間的審計(jì)職業(yè)團(tuán)體或有關(guān)方面組成的專門機(jī)構(gòu)主持制定,并具有廣泛的接受性和很高的權(quán)威性。而我國(guó)法律體系屬于大陸法系,審計(jì)準(zhǔn)則的制定由官方機(jī)構(gòu)主持,并以審計(jì)法規(guī)的形式發(fā)布,在規(guī)定的適用范圍內(nèi)具有強(qiáng)制性。但是由于中國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)起步較晚,許多立法還處于空白,已有的法規(guī)也不是很完善,法律上的漏洞很多,且法律往往成為一紙空文,在權(quán)力與法律之間,往往是權(quán)力高于法律,因而不規(guī)范的、違法的經(jīng)濟(jì)行為和審計(jì)行為較為普遍。另一方面,將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)模式引入我國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù),雖然符合審計(jì)國(guó)際化協(xié)調(diào)的趨勢(shì)的,但在其運(yùn)用過(guò)程中,法律制度環(huán)境的影響因素也是不能忽略的。在我

13、國(guó),注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法律責(zé)任,特別是民事賠償責(zé)任幾乎沒(méi)有,這表明,在我國(guó)目前的法律制度環(huán)境下實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)仍有許多法律問(wèn)題亟待解決。(四文化西方學(xué)者的研究表明,文化要素影響著國(guó)際商業(yè)的運(yùn)轉(zhuǎn)。這些文化要素包括語(yǔ)言、宗教、價(jià)值觀、法律、教育、政治、科技、物質(zhì)文化以及社會(huì)組織等,它們對(duì)經(jīng)濟(jì)組織的結(jié)構(gòu)、個(gè)體的認(rèn)識(shí)功能、微觀組織行為有著潛在影響,這些都會(huì)影響到會(huì)計(jì)和審計(jì)的發(fā)展。中國(guó)是一個(gè)文化源遠(yuǎn)流長(zhǎng)的國(guó)家,在其5000多年的歷史演變中,積淀了獨(dú)特的文化傳統(tǒng)。從中國(guó)傳統(tǒng)文化中的以人為本、重視人倫關(guān)系以及崇尚中庸的思想,可以看出中國(guó)文化的特征是:對(duì)不確定性的回避程度較高、權(quán)力距離較大、崇尚集體主

14、義、保守主義。這與西方國(guó)家的崇尚個(gè)人主義、自由競(jìng)爭(zhēng)觀念、不斷向外拓展以創(chuàng)造財(cái)富的精神等文化存在很大的差別。由于審計(jì)具有兩重性技術(shù)屬性和社會(huì)屬性,而正是由于審計(jì)的社會(huì)屬性造成了審計(jì)的國(guó)家差異,而文化是社會(huì)屬性中一個(gè)非常重要的因素。由于各國(guó)的審計(jì)滲透了其所處環(huán)境的文化傳統(tǒng),因而在審計(jì)的國(guó)際化協(xié)調(diào)過(guò)程中,不可避免的要遭受不同文化的交鋒,因而文化因素在審計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)的國(guó)際化協(xié)調(diào)過(guò)程中是一個(gè)不容忽視的重要因素。(五教育任何國(guó)家的教育水平都會(huì)影響到該國(guó)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展。在發(fā)達(dá)國(guó)家,會(huì)計(jì)和審計(jì)人員的素質(zhì)很高,有博士、碩士頭銜的比比皆是。且我國(guó)現(xiàn)有的執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師中大部分人年齡偏大,知識(shí)老化,而通過(guò)全國(guó)統(tǒng)一考試取得注冊(cè)資格的中青年注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅1萬(wàn)名左右,并且大多缺乏實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)。據(jù)統(tǒng)計(jì),目前我國(guó)執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師中有碩士學(xué)位及碩士學(xué)位以上的只有3000多人。審計(jì)人員的低素質(zhì)是造成我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)實(shí)務(wù)