高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)研討

1、專題二企業(yè)合并研討問題：一、什么是企業(yè)合并？公司法語境下與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則語境下的企業(yè)合并概念關(guān)系？企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。法律特征 1 .企業(yè)合并的當(dāng)事人是公司本身， 而非公司股東作為一種民事法律行為，其當(dāng)事人是公司本身， 而非公司股東。2 .企業(yè)合并必須依法定程序進(jìn)行企業(yè)合并涉及相關(guān)公司股東、債權(quán)之利益，并 可能關(guān)聯(lián)國有資產(chǎn)權(quán)屬移轉(zhuǎn)，必須依法對(duì)合并行為予以規(guī)制。對(duì)于特殊類型的企業(yè)合并，除了依法訂立合并協(xié)議以外，還要經(jīng)過有關(guān)部門的批準(zhǔn)。3企業(yè)合并是一種協(xié)議行為，而非行政行為4.企業(yè)合并中的公

2、司類型受到限制多數(shù)國家的公司法對(duì)于公司合并采取種類限制 主義，要求只有同類責(zé)任形式的企業(yè)才可以合并。少數(shù)國家或地區(qū)采取非限制主義，不論合并公司屬何種責(zé)任形式都可以合并。分類1 根據(jù)中國企業(yè)合并 準(zhǔn)則中標(biāo)準(zhǔn)劃分1）2）非同一控制下企業(yè)合并：參與合并的企業(yè)在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的。概念：參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。2 .根據(jù)國際準(zhǔn)則合并前企業(yè)的市場(chǎng)關(guān)系1 ）水平合并（也稱 橫向合并，Horizontal integration ）。合并企業(yè)的雙方或多方原來 屬于同一個(gè)行業(yè)，生產(chǎn)同類產(chǎn)品。2）垂直合并（也稱 縱向合并，Vertical integrati

3、on ）。合并企業(yè)的雙方或多方之間有原料生產(chǎn)、供應(yīng)和加工及銷售的關(guān)系，分處于生產(chǎn)和流通過程的不同階段。垂直合并是大企業(yè)全面控制原料、生產(chǎn)、銷售的各個(gè)環(huán)節(jié)，建立垂直結(jié)合控制體系的基本手段。3）混合合并（Conglomeration ）。同時(shí)發(fā)生水平合并和垂直合并，或者合并雙方或多 方是屬于沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系產(chǎn)業(yè)的企業(yè)。 后一種合并，常常發(fā)生在某個(gè)行業(yè)的企業(yè)試圖進(jìn)入利潤 率較高的另一個(gè)行業(yè)時(shí)，常與企業(yè)的 多角化戰(zhàn)略相聯(lián)系。3 .根據(jù)國際準(zhǔn)則按照法律形式1）吸收合并（也稱兼并Merger ），是指兩家或兩家以上的企業(yè)合并成一家企業(yè)，其 中一家企業(yè)將另一家企業(yè)或多家企業(yè)吸收進(jìn)自己的企業(yè)，并以自己的名義繼續(xù)經(jīng)

4、營，而被吸收的企業(yè)在合并后喪失法人地位，解散消失。2） 創(chuàng)立合并（Consolidation，中國公司法也稱新設(shè)合并），是指幾家企業(yè)協(xié)議合 并組成一家新的企業(yè)。也就是說，經(jīng)過這種形式的合并，原來的各家企業(yè)均不復(fù)存在，而由新企業(yè)經(jīng)營。3） 控股合并（Acquisition of Majority Interest ，簡稱 Acquisition ），是指一家企業(yè)購 進(jìn)或取得了另一家企業(yè)有投票表決權(quán)的股份或出資證明書，且已達(dá)到控制后者經(jīng)營和財(cái)務(wù)方 針的持股比例的企業(yè)合并形式。4根據(jù)國際準(zhǔn)則合并的動(dòng)機(jī)1 ）善意合并（也稱友好合并，F(xiàn)riendly Merger），是指被合并公司同意合并公司提出的 合

5、并條件并承諾給予協(xié)助，故雙方高層通過協(xié)商來決定合并的具體安排，如合并方式（以現(xiàn)金、股票、債券或其混合等）、合并價(jià)位、人事安排、資產(chǎn)處置等。由于合并當(dāng)事雙方均有 合并意圖，而且對(duì)彼此之間情況較為熟悉，故此類合并成功率較高。這種方式的合并是以協(xié)議為基礎(chǔ)的，故又稱為協(xié)議合并”。2）惡意合并（也稱敵意合并或強(qiáng)迫接管合并， Hostile Merger）,是指合并企業(yè)在被合并 企業(yè)管理層對(duì)其合并意圖尚不知曉或持反對(duì)態(tài)度的情況下，對(duì)被合并企業(yè)強(qiáng)行進(jìn)行合并的行為。5 合并國際準(zhǔn)則支付方式1 ）現(xiàn)金合并，是指由合并方支付現(xiàn)金，以換取被并企業(yè)的所有權(quán)。現(xiàn)金合并方式可表現(xiàn)為用現(xiàn)金購買資產(chǎn)（Cash-for-Ass

6、ets ）及用現(xiàn)金購買股票（Cash-for-Stock ）2）股票合并，是指合并企業(yè)采取增加發(fā)行該公司的股票達(dá)到合并目的?？杀憩F(xiàn)為股票換取資產(chǎn)（Stock -for-Assets ）及用股票換取股票（Stock-for-Stock ）目的企業(yè)間進(jìn)行合并的主要?jiǎng)訖C(jī)有：1 .加快企業(yè)發(fā)展，如為了盡快擴(kuò)大市場(chǎng)占有率；2 .經(jīng)營和生產(chǎn)多角化；3 .控制原材料、資源，以獲得更大的 市場(chǎng)支配力；4 實(shí)現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)，組織大批量生產(chǎn)；5獲得稅收、金融上的好處，這種動(dòng)機(jī)與政府政策和金融企業(yè)的政策有關(guān)；6 .吸收技術(shù)和經(jīng)營管理能力， 如為了獲得某項(xiàng)技術(shù)，購買掌握這項(xiàng)技術(shù)的企業(yè)；7 .救濟(jì)經(jīng)營不善的企業(yè)；8.便于安

7、排人事。二、同一控制下的企業(yè)合并：1、定義？ 同一控制下企業(yè)合并：參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。a. 概念：參與合并的各方在合并前后均受同一方或者相同的多方最終控制，且該控制 并非暫時(shí)性的。b. 特征：按照合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為初始投資成本。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份 面值總額）的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)于

8、發(fā)生時(shí) 計(jì)入當(dāng)期損益。2、會(huì)計(jì)規(guī)則？3、同一控制下的吸收合并？【例1】中原糧油集團(tuán)公司旗下的神州糧倉股份公司于20 X 7年1月1日，以銀行存款70 000 000 元、庫存商品公允價(jià)值 50 000 000 元（賬面價(jià)值 30 000 000 元）和固定資產(chǎn) 公允價(jià)值80 000 000元（賬面價(jià)值40 000 000元）吸收合并了集團(tuán)旗下的豫州食品股份公 司。神州糧倉股份公司豫州食品股份公司賬面價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值差異貨幣資金90 000 000000存貨120 000 00060 000 00080 000 00020 000 000固定資產(chǎn)150 000 00050 000 00010

9、0 000 00050 000 000無形資產(chǎn)30 000 00040 000 00050 000 00010 000 000合計(jì)440 000 000150 000 000230 000 00080 000 000長期借款合100 000 00060 000 00060 000 0000生股本20 000 00010 000 000資本公積160 000 00020 000 000盈余公積100 000 00030 000 000未分配利潤60 000 00030 000 000合計(jì)340 000 00090 000 000170 000 000經(jīng)過同一控制下的吸收合并， 神州糧倉股份公司的

10、規(guī)模?4、同一控制下的控股合并：（1）準(zhǔn)則的設(shè)計(jì)思路？為何要抵消母公司的長期股權(quán)投資項(xiàng)目和子公司的股東權(quán)益類項(xiàng)目？（2）合并方對(duì)股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理？【例2】根據(jù)集團(tuán)總公司的指示，P公司于20X 7年1月1日，以銀行存款 40000000元、股票5000000份（其中 每股面值1元）與集團(tuán)內(nèi)的S公司的老股東交換得到該公司 90%的股份。兩家公司的信息如表所示。ParentSubsidiary賬面價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值差異貨幣資金30 000 00030 000 00030 000 0000存貨120 000 00060 000 00080 000 00020 000 000固定資產(chǎn)180 000

11、00050 000 00090 000 00040 000 000無形資產(chǎn)80 000 00040 000 00070 000 00030 000 000Sum440 000 000180 000 000270 000 00090 000 000長期借款 Sum100 000 00050 000 00050 000 0000股本20 000 00010 000 000資本公積160 000 00020 000 000盈余公積100 000 00070 000 000未分配利潤30 000 00030 000 000Sum340 000 000130 000 000220 000 00090 0

12、00 000合并后， 雙方的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的賬面價(jià)值?（3）合并日的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制？合并日的合并資 產(chǎn)負(fù)債表、合并日的合并利潤表、 合并日的合并現(xiàn)金流量表。抵消分錄與會(huì)計(jì)分錄的區(qū)別？三、非同一控制下的企業(yè)合并1、界定購買方？2、準(zhǔn)則的設(shè)計(jì)理念？3、購買方的合并成本的計(jì)算？4、被購買方的凈公允價(jià)值的計(jì)算？（1）可辨認(rèn)資產(chǎn)（identifiable assets ）的公允價(jià)值。（2）負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值。（3）特殊的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目。5、比較付出的 企業(yè)合并成本”與獲得的 凈公允價(jià)值份 額”？6、非同一控制下的吸收合并？【例31東南重工股份公司于 20 X 7年1月1日，以銀行 存款70 00

13、0 000元、庫存商品公允價(jià)值 50 000 000元（賬面 價(jià)值30 000 000元）、固定資產(chǎn)公允價(jià)值 80 000 000元（賬 面價(jià)值40 000 000元）吸收合并西北機(jī)車股份公司。兩公司 素?zé)o關(guān)聯(lián)。東南重工股份公司西北機(jī)車股份公司賬面價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值差異貨幣資金90 000 000000存貨120 000 00060 000 00080 000 00020 000 000固定資產(chǎn)150 000 00050 000 000100 000 00050 000 000無形資產(chǎn)80 000 00040 000 00050 000 00010 000 000Sum440 000 000

14、150 000 000230 000 00080 000 000長期借款Sum100 000 00060 000 00060 000 0000股本20 000 00010 000 000資本公積160 000 00020 000 000盈余公積100 000 00030 000 000未分配利潤60 000 00030 000 000Sum340 000 00090 000 000170 000 000東南重工股份公司確定合并成本及商譽(yù)的會(huì)計(jì)分錄？經(jīng)過吸收合并，東南重工股份公司的規(guī)模？7、非同一控制下的控股合并？（1）購買方對(duì)股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理【例4a】北方實(shí)業(yè)股份公司于 20 X 7年1月1

15、日，以銀行存款50 000 000元（含各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用），發(fā)行股票公允價(jià)值180 000 000元（其中計(jì)入股本 10 000 000元）從南方地產(chǎn)股份公司老股東處購得90%股權(quán)北方實(shí)業(yè)股份公司南方地產(chǎn)股份公司賬面價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值差異貨幣資金60 000 00030 000 00030 000 0000存貨120 000 00060 000 00080 000 00020 000 000固定資產(chǎn)180 000 00050 000 00090 000 00040 000 000無形資產(chǎn)80 000 00040 000 00070 000 00030 000 000Sum440 000 00

16、0180 000 000270 000 00090 000 000長期借款Sum100 000 00050 000 00050 000 0000股本20 000 00010 000 000資本公積160 000 00020 000 000盈余公積100 000 00070 000 000未分配利潤60 000 00030 000 000Sum340 000 000130 000 000220 000 00090 000 000合并后，雙方公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的賬面價(jià)值？(2) 準(zhǔn)則的設(shè)計(jì)思路？(3) 合并日的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制【例4b】沿用例4a的資料。北方實(shí)業(yè)股份公司首先需 要在合并工作底稿中將南方地產(chǎn)股份公司的資產(chǎn)負(fù)債調(diào)整 為公允價(jià)值。調(diào)整分錄？抵消分錄？記錄商譽(yù)的會(huì)計(jì)分錄？ 把調(diào)整、抵銷分錄、記錄商譽(yù)的會(huì)計(jì)分錄組合成一個(gè)分錄看 一看？四、分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定？【例5】挾洋自重股份公司于 20x2年1月1日斥資6 000 萬元購入廣和商貿(mào)股份公司 10%的股份。當(dāng)日，廣和商貿(mào)股 份公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 55 000萬元。假定該項(xiàng)投資在活 躍市場(chǎng)中沒有可供參考報(bào)價(jià)，即公允價(jià)值難以可靠計(jì)量。投 資方?jīng)]有參與被投資方的生產(chǎn)經(jīng)營決策，因此，采用成本法 核算該項(xiàng)投資。20x3年1月1日，挾洋自重股份公司另支付40