關(guān)聯(lián)方交易對合并會計(jì)報(bào)表編制的影響綜述

1、關(guān)聯(lián)方交易對合并會計(jì)報(bào)表編制的影響綜述【摘要】目前公司的財(cái)務(wù)報(bào)表往往存在著經(jīng)過公司粉飾的問題，其中在目前日趨完善的會計(jì)法律法規(guī)面前，關(guān)聯(lián)方交易在眾多粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的手段中越來越得到重視。企業(yè)往往會利用關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表、轉(zhuǎn)移上市公司資金和利潤，已成為證券市場上大家所矚目的現(xiàn)象。本文對相關(guān)研究文獻(xiàn)進(jìn)行了歸納分析，總結(jié)了關(guān)聯(lián)方交易、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的界定、關(guān)聯(lián)方交易在公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表時所產(chǎn)生的影響及審計(jì)人員熟知相關(guān)知識的重要性?！娟P(guān)鍵詞】關(guān)聯(lián)方交易；合并財(cái)務(wù)報(bào)表；操縱利潤；文獻(xiàn)綜述Abstract：The financial statements of the company after

2、the company often gloss over the existence of the problem. Maturing in the current face of the accounting laws and regulations, related party transactions in the financial statements of the means of many gloss over more and more attention. Enterprises often use transfer pricing transactions between

3、related parties to gloss over the financial statements, transfer of capital and profits of listed companies, we have become the stock market has attracted the attention of the phenomenon. In this paper, relevant research literature were summarized and analyzed, summarized the related party transacti

4、ons, consolidated financial statements of the definition of related party transactions in the consolidated financial statements of both beneficial and harmful effects and auditors familiar with the importance of knowledge.Keywords: Party; Trade; The consolidated financial statements, Review; Operati

5、on profit一、關(guān)聯(lián)方交易和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的界定（一）關(guān)聯(lián)方交易的界定關(guān)聯(lián)方交易是企業(yè)資本運(yùn)作的一個重要手段，有利于企業(yè)健康重組，促進(jìn)資源有效整合，在提高企業(yè)價(jià)值過程中起到了不可磨滅的作用。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露中規(guī)定：“存企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，本?zhǔn)則將其視為關(guān)聯(lián)方：如果兩方或多方同受一方控制，本準(zhǔn)則也將其視為關(guān)聯(lián)方?！本唧w包括：直接或間接地控制其他企業(yè)或受其他企業(yè)控制，以及同受某一企業(yè)控制的兩個或多個企業(yè)；臺營企業(yè)：聯(lián)營企業(yè)；主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員；受主要投資者、關(guān)鍵管理人員

6、或與其芙系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)。李傳雙（2005）從準(zhǔn)則中列舉交易類型方面補(bǔ)充指出在關(guān)聯(lián)方交易準(zhǔn)則給出交易類型的范圍過寬只會起到相反的作用，重要的是要給出判斷類型的具體原則。具體的舉例最好放在準(zhǔn)則指南中詳細(xì)說明，還可適當(dāng)增加列舉的交易類型。徐銘（2006）指出所謂關(guān)聯(lián)方交易，是指在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的轉(zhuǎn)移資源或業(yè)務(wù)的事項(xiàng)，而不論是否收取價(jià)款。黃新建、劉娟(2010)從母子公司的角度談到關(guān)聯(lián)交易是指公司或其附屬公司直接或間接擁有權(quán)益、存在利害關(guān)系的關(guān)聯(lián)方之間所進(jìn)行的交易。關(guān)聯(lián)方交易是在跨國公司、母子公司制及總分公司制得到廣泛運(yùn)用時出現(xiàn)的，常常用于節(jié)約交易成本和合理避稅。中國證監(jiān)會發(fā)行監(jiān)管

7、部公布的股票發(fā)行審核備忘錄第l4號對重大關(guān)聯(lián)方交易的界定是：發(fā)行人與其關(guān)聯(lián)方達(dá)成的關(guān)聯(lián)交易總額高于人民幣3000萬元或高于最近經(jīng)審計(jì)凈資產(chǎn)值的5的為關(guān)聯(lián)交易。綜上所述，關(guān)聯(lián)方是一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。在關(guān)聯(lián)方之間的交易則構(gòu)成關(guān)聯(lián)方交易。（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的界定合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指按照國家統(tǒng)一的會計(jì)制度的規(guī)定，基于控制為基礎(chǔ)，由企業(yè)集團(tuán)的母公司編制，以整個企業(yè)集團(tuán)為會計(jì)主體，以組成企業(yè)集 的母公司和予公司的個別會計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)， 據(jù)有關(guān)資料，抵銷內(nèi)部交易事項(xiàng)和個別會計(jì)報(bào)表的影響后確編制的，綜合反映企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)

8、務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量變動的會計(jì)報(bào)表，包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并損益表、合并利潤分配表、合并現(xiàn)金流蛀表及有關(guān)附表、附注等。我圈企業(yè)合并準(zhǔn)則中企業(yè)按照一定標(biāo)準(zhǔn)劃分為兩大基本類型：同一控制下的 業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并足指參與合并的企業(yè)在合并前后都受同一方或相同的多方共同控制且該控制并非是暫時性的 非同一控制下企業(yè)合并足指參與合并各方在合并前后小受同一方或相同的多方最終控制的合 交易，即除判斷屬于同一方控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。二、關(guān)聯(lián)方交易對合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響關(guān)聯(lián)方交易對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響應(yīng)從兩方面進(jìn)行闡述。合理的利用可以讓公司減少費(fèi)用的支出，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的減少

9、。黃新建、劉娟(2010)指出關(guān)聯(lián)交易在跨國公司、母子公司制及總分公司制得到廣泛運(yùn)用時，常常用于節(jié)約交易成本和合理避稅。在另一方面，不合理的利用關(guān)聯(lián)方交易，是對現(xiàn)有法律法規(guī)的不負(fù)責(zé)和漠視的態(tài)度。鄭文華（2008）指出一些家族企業(yè)和官營企業(yè)中，關(guān)聯(lián)交易則被用作在母公司與子公司之間轉(zhuǎn)移利潤或掩蓋虧損。在我國，由于股權(quán)結(jié)構(gòu)、公司治理問題及監(jiān)管制度的不完善，上市公司中出現(xiàn)了許多不公平關(guān)聯(lián)交易的情況，并借此惡意操縱利潤，造成嚴(yán)重的后果同樣，不合理的利用關(guān)聯(lián)方交易往往會造成合并財(cái)務(wù)報(bào)表的虛假和不實(shí)。對于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者而言是巨大的損失?，F(xiàn)就這兩方面進(jìn)行進(jìn)一步說明。（一）合理利用關(guān)聯(lián)方交易關(guān)聯(lián)方交易是企

10、業(yè)資本運(yùn)作的一個重要手段，有利于企業(yè)健康重組，促進(jìn)資源有效整合，在提高企業(yè)價(jià)值過程中起到了不可磨滅的作用影響交易價(jià)格的合理性。1、關(guān)聯(lián)方交易可以節(jié)省雙方在費(fèi)用上的支出楊帆（2000）認(rèn)為，關(guān)聯(lián)方交易通常而言能在一般商業(yè)條款中使參與雙方受益。母公司與其子公司之間的交易是為了使交易的一方受益而進(jìn)行的?；蚴且环綖榱硪环教峁┍憷鴧⑴c交易等等在另外一些情況下，如果不存在關(guān)聯(lián)方之問的關(guān)系，交易就不會發(fā)生。某些情況下，關(guān)聯(lián)方之間的交易采取不計(jì)價(jià)的方法。在呂學(xué)典（2006）看來，關(guān)聯(lián)方交易能在一般商業(yè)條款中使參與雙方受益。一般商業(yè)條款是指那些不會比與非關(guān)聯(lián)方交易渴望合理受益更多或更少的商業(yè)條款。鄭文華（20

11、08）則從交易費(fèi)用，產(chǎn)生規(guī)模效益上來說，節(jié)約交易費(fèi)用，產(chǎn)生規(guī)模效益。關(guān)聯(lián)方之間都存在自己的特長和不足之處，充分利用關(guān)聯(lián)方之間的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行取長補(bǔ)短，利用各關(guān)聯(lián)企業(yè)的技術(shù)優(yōu)勢和人力資源進(jìn)行互補(bǔ)，達(dá)到整體利潤最大化，產(chǎn)生規(guī)模效益。2、關(guān)聯(lián)方交易有著較高的可靠性，可以大大減少交易風(fēng)險(xiǎn)楊帆（2000）指出有的公司生產(chǎn)的產(chǎn)品全部或太部分銷售給關(guān)聯(lián)企業(yè)賺取高額利潤，避開了進(jìn)入市場可能導(dǎo)致物品銷售不暢或價(jià)格下跌的風(fēng)險(xiǎn)。這種關(guān)聯(lián)方交易與其說是商品交易，不如說是風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁。綜上所述，在合理合法的情況下使用關(guān)聯(lián)方交易，不但可以減少在關(guān)聯(lián)方之間的交易費(fèi)用和風(fēng)險(xiǎn)，同時，在減少費(fèi)用和風(fēng)險(xiǎn)的同時，企業(yè)將擁有更多的流動資金和

12、精力去應(yīng)付其他的業(yè)務(wù)從而使得企業(yè)有著比不進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易的企業(yè)有著更加強(qiáng)大的競爭力。在這種情況下，關(guān)聯(lián)方交易不會對合并財(cái)務(wù)報(bào)表有著不良的影響。（二）關(guān)聯(lián)方交易粉飾報(bào)表的動機(jī)有些上市公司卻利用關(guān)聯(lián)方交易方式的多樣性和復(fù)雜性以及關(guān)聯(lián)方之間串謀的方便，進(jìn)行非公平交易，以粉飾企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。對于利用關(guān)聯(lián)方交易粉飾報(bào)表的動機(jī)，很多人有著各種不同的觀點(diǎn)。1、關(guān)聯(lián)方交易的價(jià)格問題于軍（2000）認(rèn)為關(guān)聯(lián)方交易協(xié)議定價(jià)的彈性很、成為某些上市公司的“利潤蓄水池”。從上市公司實(shí)際披露情況來看，不少上市公司對關(guān)聯(lián)交易定價(jià)的確定依據(jù)或未作說明，或說明的定價(jià)方式各式各樣，缺乏可比性和可理解性，披露所能傳遞的信息

13、十分有限，不少上市公司利用協(xié)議定價(jià)方法的靈活性進(jìn)行利潤包裝。鄭文華（2008）認(rèn)為，為實(shí)現(xiàn)利潤最大化，納稅人往往會利用關(guān)聯(lián)企業(yè)的內(nèi)部交易來達(dá)到避稅的目的。關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅主要通過利用不同地區(qū)間的稅率差異進(jìn)行避稅；或者利用關(guān)聯(lián)方之間銷售活動轉(zhuǎn)移利潤。2、影響費(fèi)用支付的合理性黃小中（2001）提出一方關(guān)聯(lián)企業(yè)擁有資產(chǎn)的所有權(quán)并汁提相關(guān)的成本和費(fèi)用，另一方關(guān)聯(lián)企業(yè)無償使用該資產(chǎn)卻不承擔(dān)任何費(fèi)用；或者人力資源的使用費(fèi)用沒有配此承擔(dān)，造成人為調(diào)節(jié)利潤。向子公司收取管理費(fèi)用沒有一個音理、規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)，因而成為母公司調(diào)節(jié)利潤、粉飾會計(jì)報(bào)表的一把 軟尺子。張踩峰（2003）指出。如有的上市公司應(yīng)收母公司的款項(xiàng)按協(xié)議

14、應(yīng)收取一定的資金使用費(fèi)，而事實(shí)上這種關(guān)聯(lián)方之間資金占用費(fèi)的收取具有很大的隨意性，從而為損益的調(diào)整提供了一個渠道。關(guān)聯(lián)方為上市公司承擔(dān)費(fèi)用和債務(wù)，缺乏明顯的商業(yè)理由而提供的條件又非常的優(yōu)厚。陳學(xué)平（2006）提出通過關(guān)聯(lián)企業(yè)分?jǐn)傎M(fèi)用、向上市公司轉(zhuǎn)移利潤。一些上市公司在利潤水平不佳時，往往通過改變費(fèi)用分?jǐn)偟姆绞胶蜆?biāo)準(zhǔn)來提高公司的利潤。主要形式有母公司調(diào)低上市公司應(yīng)交納的費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，或承擔(dān)上市公司的管理費(fèi)用、廣告費(fèi)用、離退休人員費(fèi)用，或是將上市公司以前年度交納的有關(guān)費(fèi)用退回等。同時，徐銘（2006）表示上市公司的關(guān)聯(lián)方以支付資金使用費(fèi)的形式占用上市公司的資金，上市公司應(yīng)按取得資金使用費(fèi)，沖減當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)

15、用。3、影響收入水平的正確反映操縱利潤楊帆（2000）認(rèn)為，對投資人而言，關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤轉(zhuǎn)移，可使上市公司利潤虛增、粉飾業(yè)績，蒙騙了投資人，使投資人高估獲利能力和經(jīng)營狀況，使股價(jià)嚴(yán)重背離其價(jià)值導(dǎo)致社會資源無效、不公的配置，并會增加金融市場風(fēng)險(xiǎn) 而從債權(quán)人的角度看，無論是對新企業(yè)還是上市公司的扶持，通過虛增利潤提高信用度，都會損害債權(quán)人利益。公茂勝（2002）指出關(guān)聯(lián)方交易是上市公司粉飾會計(jì)報(bào)表慣用的手段。為了擠凋經(jīng)濟(jì)泡沫防范上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易操縱利潤。張踩峰（2003）指出。如有的上市公司低價(jià)從關(guān)聯(lián)方購入一批商品，又以高價(jià)出售給關(guān)聯(lián)方，差價(jià)便形成了該上市公司的主營業(yè)務(wù)利潤。陳學(xué)平（2006）

16、在表示，關(guān)聯(lián)方交易在操縱利潤和影響收入水平上。通過關(guān)聯(lián)企業(yè)分?jǐn)傎M(fèi)用。向上市公司轉(zhuǎn)移利潤 一些上市公司在利潤水平不佳時往往通過改變費(fèi)用分?jǐn)偟姆绞胶蜆?biāo)準(zhǔn)來提高公司的利潤。收入水平是企業(yè)經(jīng)營成果的總結(jié)，由于關(guān)聯(lián)方交易的存在，利潤成了被隨意調(diào)節(jié)的對象。4、通過利潤轉(zhuǎn)移將國有利潤轉(zhuǎn)移到非國有企業(yè)，從而達(dá)到少數(shù)人謀利的目的楊帆（2000）關(guān)聯(lián)企業(yè)的行為影響了國家稅收其對國民經(jīng)濟(jì)的宏理調(diào)控。國有企業(yè)把自己的利潤甚至資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給供銷公司、服務(wù)公司等非國有企業(yè)的利潤又被作為個人、集體福利分配掉，實(shí)際上是國有企業(yè)的利潤甚至資產(chǎn)被超前分配，造成國有資產(chǎn)嚴(yán)重流失。陳學(xué)平（2006）表示上市公司與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過關(guān)聯(lián)擔(dān)保

17、侵占上市公司利益的問題比較嚴(yán)重 許多上市公司對外擔(dān)保有相當(dāng)一部分足給大股東提供的。關(guān)聯(lián)方即大股東往往通過這種方式侵占上市公司利益 使上市公司成為了真正的“殼”。5,、為了避免被摘牌對于這點(diǎn)，楊帆（2000）指出在我國證券市場中，連續(xù)三年虧損的上市公司就會被摘牌，從而失去證券市場上籌資的功能。收益率在一定水平以下的企業(yè)，也不能獲得配股資格。為了獲得配股資格和保住牌子，在特定情況下關(guān)聯(lián)企業(yè)采用向其關(guān)聯(lián)的上市公司轉(zhuǎn)移利潤的辦法，以維持其在評判市場上的融資功能。張紅英（2001）指出根據(jù)證券發(fā)行與交易暫行條例規(guī)定：上市公司如果連續(xù)三年虧損，其股票將被特別處理限期不能扭虧為盈的公司其股票將終止在證券交易

18、所掛牌交易。一些上市公司在扭虧無望的情況下，只好采取盈利操縱手段以避免被摘牌。劉麗琴（2005）也指出同樣的問題.關(guān)聯(lián)重組行為直接表現(xiàn)為對上市公司的饋贈，特別是對每股凈資產(chǎn)值低于1元的ST公司的饋贈，其目的是使上市公司盡快實(shí)現(xiàn)“摘帽”。王軍旭（2006）同樣指出，上市公司通過轉(zhuǎn)移定價(jià)操縱利潤，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。為了取得配股格、避免被ST、PT摘牌下市上市公司往往通過不正的關(guān)聯(lián)交易，虛增公司的利潤。盈余信息是財(cái)務(wù)報(bào)表的重心，是投資進(jìn)行決策的重要依據(jù)。陳學(xué)平（2006）表示上市公司連續(xù)三年不盈利就會被摘牌，收益率在一定水平下也不能獲得配股資格，關(guān)聯(lián)企業(yè)就可能對其轉(zhuǎn)移利潤。鄭文華（2008）認(rèn)為,當(dāng)企業(yè)

19、集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況不佳，營運(yùn)資金不足，正常運(yùn)轉(zhuǎn)受阻，或者企業(yè)信用不佳，難以籌資；而上市公司為了達(dá)到股票上市或籌資配股的條件，或者防止連續(xù)虧損而被停牌，就有可能通過關(guān)聯(lián)方交易達(dá)到操縱盈余的目的。6、逃避稅收黃小中（2001）指出相互轉(zhuǎn)移收入和費(fèi)用。利用國家對某些企業(yè)的稅收優(yōu)惠，將不享受稅收優(yōu)惠企業(yè)的商品或勞務(wù)分配不公平的價(jià)格銷售給享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)，再由其對外銷售；或者將享受稅收優(yōu)惠企業(yè)的費(fèi)用轉(zhuǎn)移到不享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)列支， 此選到轉(zhuǎn)移利潤、逃避稅負(fù)的目的。鄭文華（2008）認(rèn)為為實(shí)現(xiàn)利潤最大化，納稅人往往會利用關(guān)聯(lián)企業(yè)的內(nèi)部交易來達(dá)到避稅的目的。關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅主要通過利用不同地區(qū)間的稅率差異進(jìn)行避稅；

20、或者利用關(guān)聯(lián)方之間銷售活動轉(zhuǎn)移利潤。由此可見，在不合理非法使用關(guān)聯(lián)方交易的企業(yè)絕大多數(shù)在財(cái)務(wù)報(bào)表合并上擁有著欺騙使用者的行為，肆意的操縱價(jià)格會使得大多數(shù)的小股東無法在正常的情況下施行自己應(yīng)具有的權(quán)利。操縱利潤的行為不僅僅是更改了企業(yè)當(dāng)前的 營運(yùn)情況，其還造成了國家稅收的減少以及對社會大眾的一種欺騙，很多對于財(cái)務(wù)報(bào)表有著一知半解的財(cái)務(wù)報(bào)表使用者無法很清晰的在歷年的財(cái)務(wù)報(bào)表中看出報(bào)表中存在的虛假信息，進(jìn)而跟著財(cái)務(wù)報(bào)表的編制者的意愿做出投資，造成了巨大的損失甚至是人生慘劇。三、審計(jì)人員熟知關(guān)聯(lián)方交易對于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的重要性國際貨幣基金總栽康德蘇認(rèn)為，高質(zhì)量的信息及其分析對于政策制定者和市場參與者而言

21、都具有十分重要的意義。為保證市場更為有效的運(yùn)行，市場參與者必須提供更具透明度的信息。他認(rèn)為，透明度堪稱黃金定律。因此上市公司應(yīng)當(dāng)提高關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露的透明度，真實(shí)可靠地披露與關(guān)聯(lián)方相關(guān)的信息。想要達(dá)到一定程度的透明度光靠社會的監(jiān)督是不夠的，更合理的條款，更完善的法律，更全面的條例都是不可缺少的。同時，最為財(cái)務(wù)報(bào)表的把關(guān)者，審計(jì)人員更是應(yīng)該熟知關(guān)聯(lián)方交易的各種操作手段，不斷的在新手段下想出相對的審計(jì)手法，讓財(cái)務(wù)報(bào)表更具有可信性。云甩（2001）指出關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)中應(yīng)注意突出重點(diǎn)，開展行之有效的審計(jì)工作 在關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)中應(yīng)關(guān)注關(guān)聯(lián)方交采取切實(shí)措施，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)企業(yè)可能商不披露關(guān)聯(lián)方交易而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告出現(xiàn)重大錯誤情況正確評價(jià)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。張踩峰（2003）指出對于審計(jì)關(guān)聯(lián)方交易保持足夠的專業(yè)懷疑態(tài)度，謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)充分了解被審單位內(nèi)部控制制度的設(shè)置和運(yùn)作、經(jīng)營狀況以及所屬行業(yè)的基本情況，以便進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估，確定審計(jì)實(shí)施的重點(diǎn)和相應(yīng)的審計(jì)程序。進(jìn)行外部調(diào)研，落實(shí)被審單位的“控股股東”和“關(guān)鍵控制人”，以完整認(rèn)定關(guān)聯(lián)方。分析被審單位財(cái)務(wù)報(bào)告及附注中關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易的披露情況，確定其是否符合充分性和重要性原則，以合理判斷關(guān)聯(lián)方交易對會計(jì)報(bào)表的影響程度。與管理當(dāng)局溝通，明確會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)