會(huì)計(jì)學(xué)購(gòu)銷、生產(chǎn)業(yè)務(wù)核算

1、會(huì)計(jì)學(xué)購(gòu)銷、生產(chǎn)業(yè)務(wù)核算 目錄第二章 購(gòu)銷業(yè)務(wù)第三章 生產(chǎn)業(yè)務(wù) 第二章第二章 購(gòu)銷業(yè)務(wù)的核算購(gòu)銷業(yè)務(wù)的核算第一節(jié) 流轉(zhuǎn)稅改革簡(jiǎn)介 1994年1月起，我國(guó)實(shí)行了稅制改革。新的流轉(zhuǎn)稅有三個(gè)主要稅種：增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅。 消費(fèi)稅的納稅義務(wù)人主要是生產(chǎn)和進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個(gè)人。 營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人是提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人（按毛收入征稅）。金融、服務(wù)業(yè)以及單位在從事轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)以及外匯、有價(jià)證券、貨物期貨炒作的單位和個(gè)人（按毛利征稅）。 在這里，我們主要介紹購(gòu)銷業(yè)務(wù)涉及的增值稅。 增值稅并非新稅種，80年起在工業(yè)企業(yè)試點(diǎn)，84年第二步利改稅后進(jìn)一步擴(kuò)大了征收范圍。但改革后

2、的增值稅不光是擴(kuò)大了征收范圍，而且改革完善了征收辦法。 一、增值稅及其特點(diǎn)增值稅是指對(duì)銷售收入中的增值額部分進(jìn)行征稅的一種流轉(zhuǎn)稅。增值稅的征收特點(diǎn)價(jià)外稅：“納稅人不負(fù)擔(dān)稅收，最終消費(fèi)者負(fù)擔(dān)稅收”。 上一環(huán)節(jié) 中間環(huán)節(jié) 下一環(huán)節(jié)銷售價(jià)100元 銷售價(jià)200元 銷售價(jià)300元銷項(xiàng)稅17元 銷項(xiàng)稅34元 銷項(xiàng)稅51元 中間環(huán)節(jié)應(yīng)交稅金 下一環(huán)節(jié)應(yīng)交稅金= =34-17=17 51-34=17 二、增值稅的計(jì)算交納納稅義務(wù)人 增值稅的納稅義務(wù)人包括在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人。 納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。 劃分標(biāo)準(zhǔn)：硬條件：生產(chǎn)企業(yè)年產(chǎn)值100萬(wàn)元，

3、流通業(yè)年?duì)I業(yè)額180萬(wàn)元 軟條件：健全的會(huì)計(jì)核算帳務(wù)體系 稅負(fù)比較：小規(guī)模納稅人 制造業(yè)6% 增值率45% 才與一般納稅人流通業(yè)4% 增值率31% 17%的稅負(fù)基本持平 視同銷售貨物：?jiǎn)挝换騻€(gè)體經(jīng)營(yíng)者（不包括個(gè)人）的下列行為也視同銷售貨物。委托代銷：將貨物交付他人代銷；受托代銷：銷售代銷貨物；調(diào)撥：設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其它機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；自用：將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；投資：將自產(chǎn)或委托加工或購(gòu)買的貨物作為投資，提供給其它單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；分配：將自產(chǎn)或委托加工或購(gòu)買的貨物分配給鼓動(dòng)或投資者；消費(fèi)：將自產(chǎn)或委托

4、加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；贈(zèng)送：將自產(chǎn)或委托加工或購(gòu)買的貨物無償贈(zèng)送給他人。 1、加工、修理修配勞務(wù)2、進(jìn)口貨物稅率和征收率 一般納稅人 小規(guī)模納稅人 稅率 征收率 零稅率（免稅） 生產(chǎn)業(yè) 6% 低稅率 13% 流通業(yè) 4% 基本稅率17% 可抵扣 不可抵扣 一般納稅人增值稅的計(jì)稅方法1、計(jì)算公式及范圍 應(yīng)納稅額當(dāng)期銷項(xiàng)稅額當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額 這個(gè)公式實(shí)際上是個(gè)收付實(shí)現(xiàn)制公式，其計(jì)算結(jié)果有三種： 0 正數(shù)（應(yīng)交稅金） 負(fù)數(shù)（留抵稅金）2、銷項(xiàng)稅額的計(jì)算 “當(dāng)期銷項(xiàng)稅額”是指納稅期限內(nèi)，納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額和規(guī)定稅率計(jì)算并向買方收取的增值稅額。計(jì)算公式：銷項(xiàng)稅額=銷售額稅率銷售

5、額：是指納稅人向買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。所謂“價(jià)外費(fèi)用”包括手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金（延期付款利息）、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)等。但是，不包括向購(gòu)買方收取的銷項(xiàng)稅額和代墊運(yùn)費(fèi)（承運(yùn)部門的發(fā)票是開具給購(gòu)貨方的，并且納稅人已將發(fā)票交給購(gòu)貨方）等。與會(huì)計(jì)銷售額的區(qū)別：確認(rèn)（視同銷售）計(jì)量（稅務(wù)確認(rèn)）3、進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算“當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額”是指納稅期限內(nèi)納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，所支付或負(fù)擔(dān)的、準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額的確定：以票為據(jù) 專用發(fā)票 海關(guān)憑證 收購(gòu)憑證規(guī)范的非應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)票不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出：購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)；購(gòu)進(jìn)

6、貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)用于免稅項(xiàng)目；購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)；購(gòu)進(jìn)貨物發(fā)生非正常損失；非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。三、增值稅的核算一般納稅人的核算1、一般納稅人的增值稅明細(xì)核算應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額 已交稅金 減免稅款 出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品 轉(zhuǎn)出多交稅款 銷項(xiàng)稅額 出口退稅 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出 轉(zhuǎn)出未交增值稅 應(yīng)交稅金未交增值稅2、購(gòu)銷業(yè)務(wù)簡(jiǎn)例購(gòu)進(jìn)材料100元，增值稅率17%，以存款支付。 借：原材料 100 應(yīng)交稅金進(jìn)項(xiàng)稅額 17 貸：銀行存款 117實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入200元，增值稅率17%，已收到款項(xiàng)。 借：銀行存款 2

7、34 貸：產(chǎn)品銷售收入 200 應(yīng)交稅金銷項(xiàng)稅額 34 核算舉例 購(gòu)進(jìn)材料100元，增值稅率17%，以存款支付。 借：原材料 117 貸：銀行存款 117實(shí)現(xiàn)含稅銷售收入212元，已收到款入帳。 借：銀行存款 212 貸：產(chǎn)品銷售收入 200 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅 12注：收入=212/（1+6%）=200 增值稅=200*6%=12四、增值稅的進(jìn)一步改革 增值稅是對(duì)增值額課征的一種流轉(zhuǎn)稅，從計(jì)稅原理來考增值稅是對(duì)增值額課征的一種流轉(zhuǎn)稅，從計(jì)稅原理來考慮，納稅人為從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而購(gòu)進(jìn)的生產(chǎn)資料均應(yīng)扣除，但慮，納稅人為從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而購(gòu)進(jìn)的生產(chǎn)資料均應(yīng)扣除，但由于各國(guó)具體條件差異，對(duì)增值稅的扣除范圍處

8、理不盡相同，由于各國(guó)具體條件差異，對(duì)增值稅的扣除范圍處理不盡相同，大致分為三種類型：大致分為三種類型： 1、以歐共體各國(guó)為代表的消費(fèi)型增值稅。允許全部、以歐共體各國(guó)為代表的消費(fèi)型增值稅。允許全部生產(chǎn)資料扣稅，包括固定資產(chǎn)均在購(gòu)入時(shí)就一次性扣稅。生產(chǎn)資料扣稅，包括固定資產(chǎn)均在購(gòu)入時(shí)就一次性扣稅。因此課稅的對(duì)象僅限于消費(fèi)資料（最終消費(fèi)）。因此課稅的對(duì)象僅限于消費(fèi)資料（最終消費(fèi)）。 這種方式最能體現(xiàn)增值稅的計(jì)稅原理，被認(rèn)為是增值稅的原這種方式最能體現(xiàn)增值稅的計(jì)稅原理，被認(rèn)為是增值稅的原型。當(dāng)然，扣除大了，流轉(zhuǎn)稅就會(huì)減少，因此這些國(guó)家以所得稅型。當(dāng)然，扣除大了，流轉(zhuǎn)稅就會(huì)減少，因此這些國(guó)家以所得稅作為

9、稅收主體。作為稅收主體。 我國(guó)目前采用這種方式是不得已，因測(cè)算結(jié)果只能采用這種方式才能保持稅收收入與稅改前基本持平。但這種方式本身與計(jì)稅原理相悖，征稅對(duì)象不僅是增值額，還包括固定資產(chǎn)所含稅額的攤銷額（折舊額17%），這就形成兩大缺陷：對(duì)固定資產(chǎn)重復(fù)征稅：購(gòu)置時(shí)已征未扣；轉(zhuǎn)移價(jià)值包含在銷售收入中再征。在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)占用納稅人資金：企業(yè)要在銷售收入取得后才能從購(gòu)買者手中收回資金。進(jìn)一步從其對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的影響看，生產(chǎn)型增值稅對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行造成一定的逆向調(diào)節(jié)效應(yīng)，其表現(xiàn)為：生產(chǎn)型增值稅對(duì)企業(yè)組織形態(tài)的選擇存在一定程度非中性影響，不利于產(chǎn)業(yè)向?qū)I(yè)化、協(xié)作化方向發(fā)展，影響了勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高。 由于固定資產(chǎn)所含

10、增值稅得不到抵扣，這部分稅款資本化為固定資產(chǎn)價(jià)值并分期轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品價(jià)值中去，不僅要被重復(fù)征一次銷項(xiàng)稅，而且又以含這部分稅的價(jià)格銷售到以后環(huán)節(jié)，進(jìn)而又在這些環(huán)節(jié)造成重復(fù)征稅，轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)越多，重復(fù)次數(shù)越多。這不利于生產(chǎn)的專業(yè)化分工。 生產(chǎn)型增值稅不利于貫徹向基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)傾斜的產(chǎn)業(yè)結(jié)生產(chǎn)型增值稅不利于貫徹向基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)傾斜的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的政策。構(gòu)調(diào)整的政策。 道理很簡(jiǎn)單，由于這些產(chǎn)業(yè)資本有機(jī)構(gòu)成高，固定資產(chǎn)比重大，受道理很簡(jiǎn)單，由于這些產(chǎn)業(yè)資本有機(jī)構(gòu)成高，固定資產(chǎn)比重大，受影響也大。影響也大。不利于貫徹不利于貫徹“獎(jiǎng)出限入獎(jiǎng)出限入”的對(duì)外貿(mào)易政策。的對(duì)外貿(mào)易政策。 道理也很簡(jiǎn)單，由于

11、固定資產(chǎn)所含增值稅不能實(shí)現(xiàn)出口退稅，相道理也很簡(jiǎn)單，由于固定資產(chǎn)所含增值稅不能實(shí)現(xiàn)出口退稅，相同產(chǎn)品的價(jià)格構(gòu)成中，我國(guó)就較別國(guó)多了所含增值稅額，其它條件同產(chǎn)品的價(jià)格構(gòu)成中，我國(guó)就較別國(guó)多了所含增值稅額，其它條件不變，我國(guó)產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力不如別人。不變，我國(guó)產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力不如別人。 綜上，增值稅轉(zhuǎn)型的改革勢(shì)在必行，僅從加入綜上，增值稅轉(zhuǎn)型的改革勢(shì)在必行，僅從加入WTOWTO考慮也是如此?？紤]也是如此。改革中需要考慮的主要問題有：改革中需要考慮的主要問題有：財(cái)政的承受能力：是否需要以收入型作為過渡，但收入型再向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型財(cái)政的承受能力：是否需要以收入型作為過渡，但收入型再向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型改革成本太大，目前多

12、數(shù)人主張一步到位。改革成本太大，目前多數(shù)人主張一步到位。如何進(jìn)行全面稅改：因?yàn)樽罱K完成由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型后，會(huì)如何進(jìn)行全面稅改：因?yàn)樽罱K完成由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型后，會(huì)導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅減少，按其它國(guó)家的情況，稅收將轉(zhuǎn)為以所得稅為稅收導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅減少，按其它國(guó)家的情況，稅收將轉(zhuǎn)為以所得稅為稅收主體，而這在我國(guó)目前實(shí)施的難度較大。主體，而這在我國(guó)目前實(shí)施的難度較大。第二節(jié) 其他稅金一、應(yīng)交消費(fèi)稅（一）生產(chǎn)和銷售應(yīng)稅消費(fèi)品1、將生產(chǎn)的物資直接對(duì)外銷售，借：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加 其他業(yè)務(wù)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅金2、企業(yè)以應(yīng)稅消費(fèi)品換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、抵償債務(wù)等，也應(yīng)視同銷售進(jìn)行處理借：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加 貸

13、：應(yīng)交稅金后，直接用于連續(xù)生產(chǎn)的，按規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的應(yīng)將代收代交的消費(fèi)稅記入“應(yīng)交稅金應(yīng)交消費(fèi)稅”的借方。 例：A企業(yè)委托B企業(yè)加工材料一批（屬于應(yīng)稅消費(fèi)品）。原材料成本為200 000元，支付的加工費(fèi)為34 000元（不含增值稅），消費(fèi)稅率10%，材料加工完畢后驗(yàn)收入庫(kù)，加工費(fèi)用等尚未支付。雙方適用的增值稅率均為17%。A企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：（1）發(fā)出委托加工材料借：委托加工物質(zhì) 200 000 貸：原材料 200 000（2）支付加工費(fèi)消費(fèi)稅的組成計(jì)稅價(jià)格=（200 000+34 000）/（1-10%）=260 000（元）（受托方）代扣應(yīng)交的消費(fèi)稅=260 00010%=26 000（元

14、）應(yīng)交的增值稅=34 00017%=5780（元）1）若A 企業(yè)收回后用于連續(xù)生產(chǎn)，借：委托加工物質(zhì) 34 000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）5780 消費(fèi)稅 26000 貸：應(yīng)付賬款 65 7802）若A 企業(yè)收回后直接用于銷售借：委托加工物質(zhì) 60 000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 5780 貸：應(yīng)付賬款 65 780（3）加工完成后收回委托加工原材料1）若A 企業(yè)收回后用于連續(xù)生產(chǎn)，應(yīng)借：原材料 234 000 貸：委托加工物質(zhì) 234 0002）若A 企業(yè)收回后直接用于銷售借：原材料 260 000 貸：委托加工物質(zhì) 260 000二、營(yíng)業(yè)稅對(duì)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不

15、動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人征收的一種稅。三、財(cái)產(chǎn)稅（一）房產(chǎn)稅按房產(chǎn)原值一次減出10%至30%后的余額的1.2%計(jì)算交納。房產(chǎn)出租的，按房產(chǎn)的租金收入的12%計(jì)算交納。（二）土地使用稅（三）車船使用稅借：管理費(fèi)用 貸：應(yīng)交稅金（應(yīng)交房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅）（應(yīng)交房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅）（四）印花稅借：管理費(fèi)用/待攤費(fèi)用 貸：銀行存款三、購(gòu)銷業(yè)務(wù)的入帳價(jià)格（材料采購(gòu)成本和產(chǎn)品銷售收入的確認(rèn)和計(jì)量）材料采購(gòu)實(shí)際成本的確定（P112）1、買價(jià)（發(fā)票價(jià)，含現(xiàn)金折扣，如2/10、1/20、n/30，不含商業(yè)折扣）2、附帶費(fèi)用（材料采購(gòu)入庫(kù)前發(fā)生的除了買價(jià)以外的一切費(fèi)用）3、價(jià)內(nèi)稅金 國(guó)內(nèi)：普通發(fā)票

16、所列價(jià)款已含 進(jìn)口：除增值稅以外的關(guān)稅 產(chǎn)品銷售入帳價(jià)格的確定（P248） 按實(shí)際成交價(jià)入帳（實(shí)際開票價(jià)，含現(xiàn)金折扣，不含商業(yè)折扣）銷售折讓發(fā)生時(shí)，直接沖減銷售收入銷售折扣發(fā)生時(shí)，記入財(cái)務(wù)費(fèi)用 發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)（P113）1、發(fā)出存貨計(jì)價(jià)的基本原理期初存貨+本期購(gòu)貨=本期銷貨+期末存貨發(fā)出存貨=期初存貨+本期購(gòu)貨-期末存貨實(shí)際成本計(jì)價(jià)方式下材料采購(gòu)收發(fā)的核算（只講實(shí)際成本計(jì)價(jià)方式）1、主要核算帳戶 2、典型業(yè)務(wù)核算先款后貨付款時(shí)： 借：材料采購(gòu) 應(yīng)交稅金進(jìn)項(xiàng) 貸：銀行存款入庫(kù)時(shí)： 借：原材料 貸：材料采購(gòu)錢貨兩清錢貨兩清可先后，也可：可先后，也可： 借：原材料借：原材料 應(yīng)交稅金應(yīng)交稅金進(jìn)項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)

17、 貸：銀行存款貸：銀行存款先貨后款（先貨后款（P118）有單據(jù)可確認(rèn)：有單據(jù)可確認(rèn)： 借：材料采購(gòu)借：材料采購(gòu) 應(yīng)交稅金應(yīng)交稅金進(jìn)項(xiàng)進(jìn)項(xiàng) 貸：應(yīng)付帳款貸：應(yīng)付帳款無單據(jù)，暫緩總分類核算無單據(jù)，暫緩總分類核算月末單據(jù)仍未到，暫估價(jià)入帳：月末單據(jù)仍未到，暫估價(jià)入帳： 借：原材料借：原材料 XXX 貸：應(yīng)付帳款貸：應(yīng)付帳款 XXX下月初紅字沖銷： 借：原材料 XXX 貸：應(yīng)付帳款 XXX（繼續(xù)處于暫緩等單狀態(tài)）領(lǐng)用發(fā)出（實(shí)際成本法下，通常于月末根據(jù)發(fā)料憑證匯總表集中進(jìn)行）P118 借：生產(chǎn)成本 制造費(fèi)用 管理費(fèi)用等 貸：原材料 產(chǎn)品銷售的核算 1、主要核算帳戶 產(chǎn)成品 產(chǎn)品銷售成本 產(chǎn)品銷售收入 銀

18、行存款 辦妥托收后： 借：應(yīng)收帳款 （價(jià)、稅） 貸：產(chǎn)品銷售收入 應(yīng)交稅金銷項(xiàng)發(fā)出產(chǎn)品后即辦妥托收（或合同規(guī)定的其他結(jié)算方式） 借：應(yīng)收帳款 （價(jià)、稅、代墊費(fèi)用） 貸：產(chǎn)品銷售收入 應(yīng)交稅金銷項(xiàng) 銀行存款第三章第三章 生產(chǎn)業(yè)務(wù)的核算生產(chǎn)業(yè)務(wù)的核算 從會(huì)計(jì)的角度看，生產(chǎn)業(yè)務(wù)的核算內(nèi)容主要是生產(chǎn)費(fèi)用的發(fā)生、歸集、分配和產(chǎn)品成本的歸集、計(jì)算、結(jié)轉(zhuǎn)這兩大部分。 教材第一節(jié)重點(diǎn)介紹了生產(chǎn)費(fèi)用，第二節(jié)從生產(chǎn)費(fèi)用與產(chǎn)品成本的關(guān)系入手，來研究產(chǎn)品成本的形成過程。 一、生產(chǎn)費(fèi)用費(fèi)用及其特征1、費(fèi)用的概念（P212） 費(fèi)用是指企業(yè)在獲取收入的過程中對(duì)企業(yè)擁有或控制資產(chǎn)的耗費(fèi)。費(fèi)用分廣義費(fèi)用和狹義費(fèi)用。2、費(fèi)用的特征（P213） 費(fèi)用的確認(rèn)、計(jì)量 費(fèi)用的分類1、按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容（性質(zhì)）進(jìn)行分類2、按經(jīng)濟(jì)用途分類3、按計(jì)入產(chǎn)品成本的方式分類 費(fèi)用與成本的關(guān)系 生產(chǎn)費(fèi)用的對(duì)象化 成本計(jì)算對(duì)象：生產(chǎn)成本的物質(zhì)承擔(dān)者，最終表現(xiàn)為各種產(chǎn)品。（不管是品種法、分批法還是分步法）1、直接對(duì)象化 直接材