關(guān)于會計制度設(shè)計的幾個問題

1、關(guān)于會計制度設(shè)計的幾個問題     摘要：會計制度設(shè)計就是根據(jù)一定的理論、原則并結(jié)合實際，運用文字、圖表等形式對全部會計事務(wù)、會計處理手續(xù)、會計機構(gòu)以及會計人員的職責進行系統(tǒng)規(guī)劃的工作，它是會計管理的重要組成部分。根據(jù)會計學(xué)的基本理論、原則和科學(xué)的程序，對各項會計制度的具體規(guī)劃，就是會計制度設(shè)計的具體內(nèi)容。本文探討了會計制度設(shè)計的性質(zhì)、對象、任務(wù)與原則等問題。會計制度設(shè)計就是根據(jù)一定的理論、原則并結(jié)合實際，運用文字、圖表等形式對全部會計事務(wù)、會計處理手續(xù)、會計機構(gòu)以及會計人員的職責進行系統(tǒng)規(guī)劃的工作，它是會計管理的重要組成部分。根據(jù)會計學(xué)的基本

2、理論、原則和科學(xué)的程序，對各項會計制度的具體規(guī)劃，就是會計制度設(shè)計的具體內(nèi)容。會計制度設(shè)計是進行會計工作的前提。制度設(shè)計的優(yōu)劣直接影響著今后的會計實務(wù)工作。過去由于實行高度的計劃經(jīng)濟體制，使得我國不少會計人員經(jīng)常把會計制度設(shè)計工作看成是財政部門或上級主管部門的事，認為在基層單位里，無需進行會計制度設(shè)計工作；在會計教學(xué)中，則往往滿足對財政部門所頒布的會計制度進行解釋，而對于建立這些制度的依據(jù)和會計制度設(shè)計的基本原則和方法則很少作理論上的探討，以致教材成了“制度加說明”。隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步建立和健全，迫切需要加強基層單位會計制度自行設(shè)計工作。一、會計制度設(shè)計的性質(zhì)會計制度設(shè)計是會計范疇

3、里一項實務(wù)性、方法性較強的工作，但設(shè)計過程必須考慮生產(chǎn)力發(fā)展水平、社會生產(chǎn)關(guān)系對會計制度的要求，設(shè)計的結(jié)果即會計制度本身則屬于上層建筑，因而這一工作又必然體現(xiàn)生產(chǎn)資料占有者的意志和要求?？梢?，會計制度設(shè)計作為一種管理活動，和一切經(jīng)濟管理工作一樣，具有雙重性。1.會計制度設(shè)計和生產(chǎn)力。生產(chǎn)是人類賴以生存和發(fā)展的前提，生產(chǎn)力是生產(chǎn)得以進行的決定性因素。一切社會政治、經(jīng)濟、文化的發(fā)展，歸根到底是由生產(chǎn)力發(fā)展水平所決定的。會計制度設(shè)計的產(chǎn)生和發(fā)展，歸根到底也是社會生產(chǎn)力發(fā)展的水平所決定的。生產(chǎn)力的運動過程，是會計制度設(shè)計的物質(zhì)內(nèi)容；生產(chǎn)力運動的規(guī)律，決定著會計制度設(shè)計工作的主要方面。生產(chǎn)力反映的是人和

4、自然界的關(guān)系。會計制度設(shè)計涉及生產(chǎn)力方面的內(nèi)容，如簿記技術(shù)，無論是和自然生產(chǎn)力還是社會生產(chǎn)力的關(guān)系，它不受社會制度的影響，都具有自然屬性。因而會計制度設(shè)計具有歷史發(fā)展的繼承性和不同社會制度下可以借鑒的技術(shù)性。2.會計制度設(shè)計和生產(chǎn)關(guān)系。一切社會的生產(chǎn)，都是在一定的生產(chǎn)關(guān)系中進行的。因此，任何社會的會計制度設(shè)計工作，都必定同生產(chǎn)關(guān)系相聯(lián)系，從而使會計制度設(shè)計具有社會屬性。我國是社會主義國家，所實行的經(jīng)濟體制是社會主義市場經(jīng)濟體制。所以，會計制度設(shè)計必須要體現(xiàn)社會主義生產(chǎn)關(guān)系和經(jīng)濟關(guān)系的要求，以維護國有財產(chǎn)的安全和完整性，并通過設(shè)計工作，調(diào)動各方面的積極性，協(xié)調(diào)好社會再生產(chǎn)過程的各個環(huán)節(jié)，爭取最大

5、的經(jīng)濟效益。3.會計制度設(shè)計和上層建筑。在會計制度設(shè)計工作中，從上層建筑方面來理解主要有兩個方面：一是會計制度的設(shè)計工作，必須結(jié)合企業(yè)的實際情況建立健全各項會計規(guī)章制度，貫徹執(zhí)行黨和國家的路線、方針、政策、法令、制度、計劃和會計準則，以便維護社會主義的生產(chǎn)關(guān)系，鞏固社會主義制度。二是會計制度設(shè)計的結(jié)果是會計制度，本身則屬于上層建筑范疇。因此，會計制度設(shè)計從上層建筑方面來分析，必然具有社會的屬性。二、會計制度設(shè)計的對象和任務(wù)1.會計制度設(shè)計的對象。會計制度設(shè)計是為進行會計工作制訂出準則和規(guī)范。為此，就必須針對現(xiàn)實的或?qū)l(fā)生的會計工作中存在的問題，提出解決的原則或辦法，并以制度的形式固定下來，作為

6、日常會計工作的依據(jù)。所以，會計制度設(shè)計作為一種實踐活動，其具體對象是會計工作過程。會計工作過程就是特定主體通過設(shè)置會計機構(gòu)、配備會計人員、運用會計方法對資金運動進行核算和監(jiān)督。正因為如此，會計制度設(shè)計可以理解為特定會計主體以國家統(tǒng)一會計規(guī)范，依據(jù)為研究會計事務(wù)處理辦法、會計核算體系和會計監(jiān)督工作程序的一項行為設(shè)計活動。設(shè)計會計制度時，要根據(jù)特定主體的性質(zhì)、業(yè)務(wù)的范圍、分支機構(gòu)和人員的多少，以及管理的需要等多種因素，研究適用的項目，使設(shè)計的會計制度能成為最簡明有效的管理辦法。一般來說，會計制度設(shè)計的內(nèi)容應(yīng)包括特定主體基本管理原則、業(yè)務(wù)處理和組織、財務(wù)會計制度設(shè)計（財務(wù)報表和財務(wù)評價指標設(shè)計、會計

7、科目設(shè)計、會計憑證設(shè)計、會計帳簿設(shè)計、帳務(wù)處理程序設(shè)計和財務(wù)會計事務(wù)程序設(shè)計）、成本管理會計制度設(shè)計（采購成本會計制度設(shè)計、制造和作業(yè)成本會計制度設(shè)計、銷售成本會計制度設(shè)計、標準和目標成本會計制度設(shè)計、物流成本管理會計制度設(shè)計、責任會計制度設(shè)計和質(zhì)量會計制度設(shè)計）和會計工作設(shè)計（會計機構(gòu)和會計人員的設(shè)置、會計制度的實施）等。2.會計制度設(shè)計的任務(wù)。會計的主要職能是對社會再生產(chǎn)過程的資金運動進行核算與監(jiān)督，這也就是會計工作的任務(wù)。為了完成這些任務(wù)，特定主體就需要建立起一定的會計機構(gòu)，明確會計人員的職責，并在此基礎(chǔ)上，再設(shè)計一套科學(xué)的會計指標體系，建立一套嚴密的會計信息系統(tǒng)和有效的會計控制系統(tǒng)，作

8、為日常進行會計工作的依據(jù)。建立這些制度，以保證會計工作任務(wù)的完成，這就是會計制度設(shè)計的任務(wù)。（1）明確會計機構(gòu)的設(shè)置和會計人員的職責。會計工作要求對特定主體經(jīng)濟活動進行核算和監(jiān)督。為保證獨立地行使會計基本職能，不受其他業(yè)務(wù)部門的干擾，會計機構(gòu)應(yīng)具有一定的獨立性。在此前提下，根據(jù)特定主體的經(jīng)濟經(jīng)營規(guī)模、內(nèi)部管理體制及業(yè)務(wù)量的多少等，確定會計機構(gòu)的設(shè)置、人員的配置及其內(nèi)部的分工。（2）設(shè)計一套科學(xué)的會計指標體系。會計指標是會計制度設(shè)計的“牛鼻子”，是確定會計報告的種類和項目、設(shè)置會計科目、設(shè)置帳戶、進行會計分析的依據(jù)。設(shè)計的會計指標應(yīng)當包括三方面：一是為國家宏觀調(diào)控提供服務(wù)的綜合性指標，以便國家根

9、據(jù)國民經(jīng)濟細胞的匯總綜合信息，決定國家的宏觀經(jīng)濟政策。二是為特定主體的所有者、貸款者、供應(yīng)者、潛在的投資者和信貸者、職工、財務(wù)分析和咨詢?nèi)藛T、經(jīng)紀人、證券承攬人、律師、證券交易所、經(jīng)濟師、財經(jīng)報刊、同業(yè)協(xié)會及社會民眾提供服務(wù)的指標，以向其外部利害關(guān)系人提供有關(guān)投資和信貸決策、估量現(xiàn)金流量前景，以及關(guān)于特定主體資財、資財上的權(quán)利和它們變動情況的信息。三是為特定主體管理當局決策提供服務(wù)的指標，以幫助特定主體加強內(nèi)部管理，提高效益，實現(xiàn)其目標。（3）建立一套嚴密的會計信息系統(tǒng)。會計信息系統(tǒng)，由會計指標、會計科目、原始記錄、會計憑證、會計帳簿、會計報告等形式和信息的收集、整理、分類、存儲、傳輸?shù)纫幌盗?/p>

10、程序所組成。信息組織形式必須嚴密，信息處理程序必須合理，形成一個完整的信息系統(tǒng)，保證及時、正確地提供會計信息。（4）確定一套有效的會計控制系統(tǒng)。會計機構(gòu)、會計人員對本單位實行會計監(jiān)督，是會計法規(guī)定并受到會計法保護的。會計制度設(shè)計的任務(wù)之一，就是規(guī)劃有效的內(nèi)部控制制度，明確規(guī)定所有經(jīng)辦人員在業(yè)務(wù)分工處理上和憑證手續(xù)上的崗位責任，使會計機構(gòu)、會計人員既便于履行法律責任，又能使依法行使監(jiān)督職權(quán)受到法律的保障，同時也利于會計行為的自我糾正和自我完善，保護資財?shù)陌踩暾?，保證會計信息的正確性和真實性。三、會計制度設(shè)計的原則會計制度設(shè)計是會計管理的一項基本建設(shè)，其質(zhì)量如何直接影響到會計功能的發(fā)揮，因此，在

11、設(shè)計會計制度時，必須遵循一定的原則以保證設(shè)計的質(zhì)量。筆者以為，我國會計制度設(shè)計的指導(dǎo)思想應(yīng)該是：在不斷總結(jié)我國會計工作的基礎(chǔ)上，充分研究和借鑒國際會計慣例，設(shè)計符合我國社會主義市場經(jīng)濟體制要求，有利于轉(zhuǎn)換政府職能，加快市場體系培育，利于深化分配制度和社會保障制度改革的會計制度。筆者認為，我國會計制度設(shè)計應(yīng)遵循以下基本原則。1.必須符合社會主義市場經(jīng)濟對會計制度的基本要求。（1）要求設(shè)計的會計制度能滿足國家宏觀調(diào)控的要求。市場經(jīng)濟在不同社會制度下由于生產(chǎn)資料所有制不同，決定了生產(chǎn)目的和經(jīng)濟管理的要求有所不同，會計作為經(jīng)濟管理的重要組成部分，其制度所反映的管理內(nèi)容、所要達到的目的，以及反應(yīng)用的原則

12、、程序和方法等也有所差異。社會主義市場經(jīng)濟是社會主義經(jīng)濟，必然體現(xiàn)社會主義生產(chǎn)關(guān)系和社會主義經(jīng)濟核算的要求，以維護國家和人民利益，保護國有財產(chǎn)的安全和完整。為此，社會主義國家為了對國民經(jīng)濟運行作出準確的判斷和進行宏觀決策，依據(jù)市場規(guī)律要求合理運用國家宏觀調(diào)控，必然賦予會計制度滿足國家宏觀調(diào)控需要的特征，即通過會計制度的設(shè)計和實施提供宏觀調(diào)控所必需的會計信息。（2）要求設(shè)計的會計制度能滿足有關(guān)各方面了解特定主體財務(wù)狀況、理財過程和工作成果的需要。社會主義市場經(jīng)濟是市場經(jīng)濟，而市場實際上是一種關(guān)系，是各種商品生產(chǎn)者之間的資金、物資、勞務(wù)、技術(shù)等契約和交換關(guān)系。建立和處理這些關(guān)系的直接前提是各商品生

13、產(chǎn)者之間的相互了解和信任，而相互了解和信任的主要依據(jù)和手段之一就是會計信息。供貨者必須了解購貨方的財務(wù)狀況是否良好，財務(wù)活動是否有效率，從而確定賒銷風險，并據(jù)以作出銷售決策；金融部門在辦理貸款業(yè)務(wù)時，必須掌握借款人的財務(wù)狀況及其資信水平，以作出信貸決策；投資人在進行投資業(yè)務(wù)時，必須掌握受資人的財務(wù)狀況和獲利能力水平，以作出投資決策，等等。顯然，描述特定主體財務(wù)狀況、理財過程和工作成果的會計信息，其表達和傳輸已成為發(fā)展和完善社會主義市場經(jīng)濟體制的一個重要基礎(chǔ)?；谶@種原因，社會主義市場經(jīng)濟要求所設(shè)計的會計制度能滿足有關(guān)各方面了解特定主體財務(wù)狀況、理財過程和工作成果的需要。（3）要求設(shè)計的會計制度

14、能滿足特定主體內(nèi)部管理的需要。上面已經(jīng)提及，市場經(jīng)濟要求企業(yè)行為自主化，還原企業(yè)作為一個經(jīng)濟實體的獨立的主體地位。這里至少包括兩層涵義：一是國家給企業(yè)應(yīng)有的自主權(quán)，各項法規(guī)、政策都不能阻礙企業(yè)自主權(quán)的發(fā)揮，不能束縛企業(yè)的手腳。這就是要求會計制度應(yīng)當給企業(yè)創(chuàng)造一個寬松的環(huán)境，充分調(diào)動和發(fā)揮企業(yè)的積極性和創(chuàng)造性。二是各個主體在市場中的地位應(yīng)是平等的，即企業(yè)作為一個主體，其內(nèi)涵應(yīng)當確定，機會和義務(wù)應(yīng)當均等。這就是要求會計制度的設(shè)計應(yīng)從企業(yè)會計主體出發(fā)，本著明確產(chǎn)權(quán)關(guān)系的基本思想，為企業(yè)參與市場競爭、傳遞管理信息等提供起碼的會計環(huán)境，以滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。z2.合規(guī)性原則。合規(guī)性是會計制度設(shè)計

15、的基本要求。它要求會計制度設(shè)計必須符合國家的法律、法規(guī)和政策，把國家的法律、法規(guī)和政策體現(xiàn)到會計制度中去。合規(guī)性原則在會計制度設(shè)計工作時，主要體現(xiàn)在兩個方面。一是所設(shè)計的會計制度，必須符合會計法、會計基礎(chǔ)工作規(guī)范和會計準則等會計法規(guī)的要求。中華人民共和國會計法是我國會計工作的根本*，是居于最高層次的會計規(guī)范，是我們辦理會計事務(wù)依據(jù)的基本法。會計法對會計核算、會計監(jiān)督、會計機構(gòu)和會計人員、法律責任等作了規(guī)定。會計基礎(chǔ)工作規(guī)范是國家財政部根據(jù)中華人民共和國會計法的有關(guān)規(guī)定，為規(guī)范國家機關(guān)、社會團體、企業(yè)、事業(yè)單位、個體工商戶和其他組織的會計基礎(chǔ)工作而制定的會計法規(guī)。規(guī)范共六章一百零一條，對會計機構(gòu)

16、和會計人員、會計核算、會計監(jiān)督、內(nèi)部會計管理制度等會計基礎(chǔ)工作作出了明確規(guī)定。會計準則是特定主體制定會計核算制度和組織會計核算工作的具有法律約束力的基本規(guī)范，是會計工作自由度和統(tǒng)一度相平衡的標準。就我國而言，會計準則包括基本準則和具體準則兩個層次。基本準則是會計核算工作的基本規(guī)范，它主要規(guī)定了會計核算工作的基本原則和一般要求，包括會計核算的基本前提、一般原則、會計要素和會計報告準則；具體準則是對會計核算工作的具體規(guī)范，它以基本準則為依據(jù)，對具體會計信息業(yè)務(wù)和報告事項作出具體規(guī)定。二是所設(shè)計的會計制度，必須與國家有關(guān)法規(guī)相協(xié)調(diào)。我國實行的是社會主義市場經(jīng)濟，國家對以公有制為主體的經(jīng)濟組織的管理和

17、調(diào)控，隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，一改以往的直接管理為間接管理，將主要通過法律的、經(jīng)濟的手段來進行間接管理。其中包括通過統(tǒng)一匯總的會計資料，作為管理經(jīng)濟的基礎(chǔ)和依據(jù)。這就要求進行會計制度設(shè)計時，必須使特定主體所采用的會計政策、會計方法符合經(jīng)濟、財務(wù)、稅收等國家法規(guī)。如進行有關(guān)財務(wù)指標和財務(wù)報表設(shè)計時，必須遵守財務(wù)通則和行業(yè)財務(wù)制度的規(guī)定；進行有關(guān)貨幣資金的收支、保管、結(jié)算和核算規(guī)定設(shè)計時，必須遵守國家有關(guān)現(xiàn)金管理和結(jié)算制度方面的金融法規(guī)。又如為加強對罰款的會計監(jiān)督，在進行會計制度設(shè)計時，可根據(jù)國家經(jīng)濟合同法和行政訴訟法的有關(guān)罰款開支范圍規(guī)定，應(yīng)設(shè)計出相對應(yīng)的會計科目對罰款支出進行專項跟蹤。3.成本效益

18、原則。會計制度設(shè)計的目的是規(guī)范會計工作，但不能因規(guī)范會計工作不講運行質(zhì)量和工作效率，而應(yīng)該在滿足會計工作質(zhì)量的前提下盡量使會計制度設(shè)計簡潔明了，可操作性強。會計制度作為加強管理、保護資財安全的辦事規(guī)程，在設(shè)計時固然不能簡化，失去其加強管理、保護資財安全的作用；但如果會計制度過于繁瑣，在實施時消耗的制度成本大于其運行所能得到的會計制度效應(yīng)，則說明會計制度設(shè)計存在缺陷。因此，會計制度設(shè)計必須考慮制度成本與效益的關(guān)系，以盡量少的制度成本獲得盡可能多的會計制度效應(yīng)，達到成本效益的最優(yōu)組合。會計制度設(shè)計的成本效益原則有兩層含義：一是指設(shè)計會計制度時要盡可能地節(jié)省設(shè)計費用；二是在設(shè)計指標、憑證、帳簿、報表

19、格式以及各類業(yè)務(wù)處理規(guī)程時，應(yīng)以盡量少的成本獲得盡可能多的會計制度效應(yīng)，以實現(xiàn)成本效益的最優(yōu)組合。4.體現(xiàn)內(nèi)部控制的要求。內(nèi)部控制是特定主體為加強崗位責任，保護資本安全，確保會計記錄正確可靠，及時提供財務(wù)信息，避免無意地面臨風險，預(yù)防或查明錯誤和不正?，F(xiàn)象，保證授權(quán)職責履行，在內(nèi)部組織分工、業(yè)務(wù)處理、憑證手續(xù)和程序等方面所規(guī)定的既相互聯(lián)系又相互制約的一系列管理制度。因此，在會計制度設(shè)計中，必須對會計機構(gòu)、會計工作程序設(shè)置必要的內(nèi)部控制。因為內(nèi)部控制具有預(yù)防和自動補償功能。內(nèi)部控制的基本方式有職務(wù)分離控制、授權(quán)批準控制、文件記錄控制、實物保全控制、人員素質(zhì)控制、業(yè)績報告控制、目標計劃控制、內(nèi)部審

20、計控制等。設(shè)計會計制度，就要將上述各種內(nèi)部控制方式恰當?shù)卦O(shè)置在會計機構(gòu)、會計工作程序中，以體現(xiàn)內(nèi)部控制的要求，使會計制度真正成為內(nèi)部控制的組成部分。5.管理權(quán)限相對集中，保持制度的相對穩(wěn)定性。會計制度不是一成不變的，應(yīng)隨著市場經(jīng)濟客觀形勢的發(fā)展變化不斷改進。因而會計制度設(shè)計也不是一勞永逸的。但是，如果變更過于頻繁，管理權(quán)限過于分散，將給會計工作帶來不利，甚至?xí)斐蓵嬛黧w的財務(wù)混亂。因此，在設(shè)計會計制度時，應(yīng)將制度權(quán)限的管理集中于管理決策的最高層，不宜分散；同時應(yīng)注意保持會計制度的相對穩(wěn)定性，除非特殊情況，一般在一個會計年度內(nèi)不宜作較大的變動。為保證會計制度的相應(yīng)穩(wěn)定性，在設(shè)計會計制度時，對各項規(guī)定應(yīng)當留有適當?shù)挠嗟?，以適應(yīng)未來發(fā)展的需要。例如會計科目的分類編號，應(yīng)當留些