電大高級財務會計復習資料

1、2011年7月高級財務會計復習（浙江電大經(jīng)管學院 呂靜靜老師整理）說明：（1）以下是針對中央電大所給的范圍整理出來的一些題目，供各位參考。（2）這學期的判斷題和簡答題的題量有所縮減，判斷題改為5個題，簡答題改為1個題。題型：單項選擇題（每小題2分，共20分） 多項選擇題（每小題分，共10分） 判斷題（每小題2分，共0分） 簡答題（1小題，共0分） 業(yè)務處理題（3至4題，共50分）單項選擇題、多項選擇題、判斷題的復習見藍本子期末指導、高級財務會計導學中的相應習題。簡答題（14個）：1、確定高級財務會計內(nèi)容的基本原則是什么？答：（1）以經(jīng)濟事項與四項假設的關系為理論基礎確定高級財務會計內(nèi)容的范圍：

2、背離四項假設的會計事項歸于高級財務會計的研究范圍，如外幣會計、物價變動會計、合并會計、破產(chǎn)會計等。（2）考慮與中級財務會計及其他會計課程的銜接：如有些會計事項雖然未背離四個假設，但并不具有普遍性，而且業(yè)務處理的難度也較大，不宜放在中級財務會計中講述，如衍生工具、租賃業(yè)務等。2、購買法下，購買成本大于可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額應如何處理？答：吸收合并方式下，購買方的購買成本與合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，應當確認為商譽，且該商譽應計入購買方的賬簿和個別報表內(nèi)；控股合并方式下，購買方的購買成本與合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，應當確認為商譽。但該商譽在合并階段不需

3、入賬，因為已經(jīng)被包含在長期股權(quán)投資賬面價值中。等到在編制合并財務報表時，才將商譽確認和列示在合并資產(chǎn)負債表中。3、為什么將外幣報表折算列為高級財務會計研究的課題之一？答：在匯率變動的情況下，流動項目和非流動項目、貨幣項目和非貨幣項目受匯率的影響是不同的，因此，不同類型的項目必須采用不同的匯率折算，由此采用的折算匯率選擇和折算差異的處理問題是中級財務會計中的理論和方法所無法解決的，從而使外幣報表折算成為高級財務會計研究的課題之一。4、什么是資產(chǎn)的持有損益？它適合于哪一種物價變動會計？這一損益在財務報表中如何列示？答：資產(chǎn)的持有損益是指資產(chǎn)的現(xiàn)行成本與歷史成本的差額，分為未實現(xiàn)持有損益和已實現(xiàn)持有

4、損益兩種。未實現(xiàn)持有損益是指期末持有資產(chǎn)的現(xiàn)行成本與歷史成本的差額；已實現(xiàn)持有損益是指已被消耗資產(chǎn)的現(xiàn)行成本與歷史成本的差額。它適合于現(xiàn)行成本會計。按實物資本保全理論，持有損益應作為單列項目“資本保全調(diào)整“，列入資產(chǎn)負債表的所有者權(quán)益部分；按財務資本保全理論，應將持有損益列入利潤表。但這并沒有統(tǒng)一的說法。5請簡要回答同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并的基本內(nèi)容。答：（1）參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。最典型的是發(fā)生在企業(yè)集團內(nèi)部之間的合并。比如，甲公司合并乙企業(yè)，而甲公司和乙企業(yè)同受A公司的控制，則甲和乙的同一方為

5、A公司，甲公司和乙企業(yè)的合并就為同一控制下的合并。（2）非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的情況。一般發(fā)生于獨立企業(yè)之間的合并。比如，甲企業(yè)的控制人為A，乙企業(yè)的控制人為B，A和B無關聯(lián)關系，甲和乙也無關聯(lián)關系，則甲企業(yè)和乙企業(yè)的合并就為非同一控制下的企業(yè)合并。6哪些子公司應納入合并財務報表合并范圍？答：合并范圍應以控制為基礎來確定，即母公司應將全部的子公司納入合并范圍。子公司或控制標準的界定：（1）母公司擁有其過半數(shù)以上表決權(quán)的被投資單位：直接擁有、間接擁有、直接和間接合計擁有 （2）母公司控制的其他被投資單位：即盡管母公司擁有其半數(shù)或以下表決權(quán)

6、，但母公司通過下列手段之一，事實上控制該被投資單位。 通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。 根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策。 有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。 在被投資單位董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。7編制合并財務報表應具備哪些前提條件？答：（1）統(tǒng)一母公司與子公司的財務報表決算日和會計期間；（2）統(tǒng)一母公司與子公司采用的會計政策；（3）統(tǒng)一母公司與子公司的編報貨幣；（4）按權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資。8簡述未確認融資租賃費用分攤率確認的具體原則。答：在分攤未確認的融資費用時，按照租賃準則的規(guī)定，承租人應當采用實際

7、利率法。在采用實際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃付款額的現(xiàn)值計算所采用的折現(xiàn)率不同、租賃資產(chǎn)的入賬價值基礎不同，融資費用分攤率的選擇也不同。具體分為下列幾種情況：（1）租賃資產(chǎn)將最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值，現(xiàn)值的計算以出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率的，應當將租賃內(nèi)含利率作為未確認融資費用的分攤率。（2）租賃資產(chǎn)將最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值，現(xiàn)值的計算以租賃合同規(guī)定利率作為折現(xiàn)率的，應當將租賃合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率。（3）租賃資產(chǎn)將最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值，現(xiàn)值的計算以銀行同期貸款利率作為折現(xiàn)率的，應將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。（4）租賃

8、資產(chǎn)以公允價值為入賬價值的，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。9請簡要回答合并工作底稿的編制程序。答：第一步，編制合并工作底稿。（1）將母公司和子公司個別財務報表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿；（2）加總母公司和子公司個別財務報表的數(shù)據(jù)，并將其填入“合計數(shù)”欄中；（3）編制抵銷分錄；（4）計算合并財務報表各項目的數(shù)額（合并數(shù)）。第二步，根據(jù)合并工作底稿中計算出的各項目的合并金額，填列生成正式的合并財務報表。10簡述傳統(tǒng)財務會計計量模式，在物價不斷變動環(huán)境下對財務會計信息的決策有用性的影響。答：主要表現(xiàn)在三個方面：（1）財務狀況不真實；（2）經(jīng)營成果不符合

9、實際；（3）不利于資本保全條件下的收益確認。11簡述衍生工具的特征。答：（1）價值變動取決于標的物變量的變化：衍生工具派生于基礎工具，因此，其價值取決于基礎工具的有關變量。（2）不要求初始凈投資或只要求很少的初始凈投資。（3）屬未來交易。12簡述單項交易觀和兩項交易觀會計處理有何不同。答：單項交易觀認為購貨付款或銷貨收款是一體，結(jié)算時產(chǎn)生的匯兌損益源于以往發(fā)生的交易業(yè)務，應追溯調(diào)整原來的的成本或收入，不單獨確認當期損益。而兩項交易觀認為外幣交易的發(fā)生或結(jié)算應作為兩項相互獨立的交易處理，該交易在結(jié)算時產(chǎn)生的匯兌損益，不應調(diào)整原來的成本或收入。13. 什么是匯兌損益？匯兌損益的類型有哪些？答：匯兌

10、損益是指企業(yè)各外幣賬戶、外幣報表的各項目由于記賬時間和匯率不同而產(chǎn)生的折合為記賬本位幣的差額。匯兌損益按其產(chǎn)生的原因分為外幣交易匯兌損益和外幣報表折算匯兌損益兩種。外幣交易匯兌損益是指在外幣交易中形成的匯兌損益。外幣報表折算匯兌損益是指在報表折算日把國外子公司或分支機構(gòu)所編制的財務報表折算成記賬本位幣時，由于不同報表項目采用匯率不同而產(chǎn)生的差額。14.簡述股權(quán)取得日后合并財務報表的編制程序。答：第一步，編制合并工作底稿。（1）將母公司和子公司個別財務報表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿；（2）加總母公司和子公司個別財務報表的數(shù)據(jù)，并將其填入“合計數(shù)”欄中；（3）編制調(diào)整分錄：對子公司的個別財務報表進行調(diào)

11、整（將子公司的報表調(diào)整到購買日時以公允價值為基礎進行計量）、對母公司的個別財務報表進行調(diào)整（由成本法改按權(quán)益法調(diào)整母公司對子公司的長期股權(quán)投資）（4）編制抵銷分錄；（5）計算合并財務報表各項目的數(shù)額（合并數(shù)）。第二步，根據(jù)合并工作底稿中計算出的各項目的合并金額，填列生成正式的合并財務報表。業(yè)務題（列舉了18個題目）：下面先將第1 10題所主要涉及到的企業(yè)合并和合并財務報表的知識點介紹下。當然，各位也可以詳細查閱我整理的企業(yè)合并小結(jié)文檔、合并財務報表小結(jié)文檔。一、企業(yè)合并的一種分類：按法律形式分，分為吸收合并、新設合并、控股合并。吸收合并：（1）合并方在企業(yè)合并中取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，并將合

12、并中取得的被合并方的有關資產(chǎn)、負債并入合并方自身的賬簿和個別報表中進行核算。（2）合并后，被合并方的法人資格注銷。（3）即A企業(yè)+B企業(yè)=A企業(yè) 新設合并：（1）參與合并的各方在企業(yè)合并后法人資格均被注銷，重新注冊成立一家新的企業(yè)，由新注冊成立的企業(yè)持有參與合并各企業(yè)的資產(chǎn)、負債，在新的基礎上經(jīng)營，屬于新設合并。（2）即A企業(yè)+B企業(yè)=C企業(yè)控股合并：（1）合并方在企業(yè)合并中取得對被合并方的控制權(quán)，被合并方在合并后仍保持其獨立的法人資格并繼續(xù)經(jīng)營。（2）因合并方取得了對被合并方的控制權(quán)，合并方稱為母公司，被合并方稱為其子公司 （3）即A企業(yè)+B企業(yè)=以A企業(yè)為母公司的企業(yè)集團 二、企業(yè)合并的另

13、一種分類：這是會計上的分類。 按合并雙方合并前、后是否屬于同一方或相同的多方最終控制，企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并一般發(fā)生在企業(yè)集團內(nèi)部的合并，因此應采用賬面價值計量。非同一控制下的企業(yè)合并一般發(fā)生在獨立企業(yè)之間的合并，因此應采用公允價值計量。三、合并方為合并所支付的代價，稱為合并對價?？梢圆扇≈Ц冬F(xiàn)金資產(chǎn)、非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)生或承擔負債、發(fā)行權(quán)益性證券（股票）等作為合并對價。四、那么，企業(yè)合并的會計處理如何來做呢？包括合并過程和合并以后兩個階段的會計處理。1、合并過程的會計處理總體上說，同一控制下的企業(yè)合并以賬面價值為基礎進行會計處理，為權(quán)益結(jié)合

14、法；非同一控制下的企業(yè)合并以公允價值為基礎進行會計處理，為購買法。2、合并以后的會計處理吸收合并、創(chuàng)立合并完成后，不須編制合并財務報表，也即沒有新的會計問題的出現(xiàn)；控股合并完成后（只有控股合并，才會形成母子公司，構(gòu)成企業(yè)集團），有新的會計問題的出現(xiàn)，即須編制合并財務報表。同一控制下的非同一控制下的吸收合并控股合并吸收合并控股合并合并過程的會計處理權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法購買法購買法（帳面價值為基礎）(以公允價值為基礎）合并以后的會計處理/合并財務報表/合并財務報表五、非同一控制下的吸收合并（詳見第1和2題）六、非同一控制下的控股合并：既有涉及合并時的會計處理（第二章企業(yè)合并），也涉及合并以后合并財

15、務報表的處理（第三章合并財務報表）。（詳見第3和4題）七、合并財務報表的編制涉及三個時點：控股權(quán)取得日的合并財務報表、控股權(quán)取得日后首期的合并財務報表（初次編制）、控股權(quán)取得日后以后各期的合并財務報表（連續(xù)編制）第3、4題就屬于控股權(quán)取得日的合并財務報表的題目。八、合并財務報表的編制程序：第一步，編制合并工作底稿。、將母公司和子公司個別財務報表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿；2、加總母公司和子公司個別財務報表的數(shù)據(jù)，并將其填入“合計數(shù)”欄中；3、編制調(diào)整分錄；n 不登記帳簿，直接在合并工作底稿中編制4、編制抵銷分錄：將內(nèi)部交易的影響進行抵銷；n 目的是將內(nèi)部交易導致重復反映的因素予以抵銷n 不登記帳簿

16、，直接在合并工作底稿中編制n 調(diào)整分錄和抵銷分錄借貸雙方不是會計科目，而是財務報表項目。 5、計算合并財務報表各項目的數(shù)額（合并數(shù)）。第二步，根據(jù)合并工作底稿中計算出的各項目的合并金額，填列生成正式的合并財務報表。九、首期編制時，涉及兩個方面的調(diào)整分錄和七個方面的抵消分錄：兩方面的調(diào)整分錄：（1）對子公司的個別財務報表進行調(diào)整，調(diào)整子公司報表的目的是將子公司的報表調(diào)整到購買日時以公允價值為基礎進行計量。（2）對母公司的個別財務報表進行調(diào)整（由成本法改按權(quán)益法調(diào)整母公司對子公司的長期股權(quán)投資）七方面的抵消分錄：（2）母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵消；（2）母公司內(nèi)部投資

17、收益項目與子公司利潤分配有關項目的抵消；（3）內(nèi)部債權(quán)債務項目的抵消；（4）內(nèi)部應收帳款計提的壞帳準備項目的抵消；（5）內(nèi)部利息收入與內(nèi)部利息費用的抵消；（6）內(nèi)部存貨交易的抵消；（7）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵消。十、連續(xù)編制時，涉及五個方面的分錄：其的基本原理：合并財務報表資料來源于當期的個別財務報表，而不是上期合并財務報表。* 而每期的抵消分錄僅是在每期合并工作底稿中進行的，并不登記賬簿、不影響個別報表、不影響以后期間。因此以后期間的個別報表仍然是以沒有反映上期抵消情況的帳簿記錄為依據(jù)來編制的。* 那么，在第二期以及以后各期連續(xù)編制合并財務報表時，就不僅要考慮當期新發(fā)生的內(nèi)部事項產(chǎn)生的影響，還

18、要考慮以前期間內(nèi)部事項產(chǎn)生的影響。即在編制第二期以及以后各期的抵消分錄時，需要處理兩個問題：一個是對當期事項的抵消，另一個是對以前期間事項的抵消。那么，對以前期間事項的抵消分錄的做法是不是與對當期事項的抵消分錄的做法一樣，我們說答案是不一樣的，編制原理是不一樣的。概括起來，連續(xù)編制的原理不同的事項，也就時說在連續(xù)編制合并財務報表時，還要考慮抵消的以前期間內(nèi)部事項對本期所產(chǎn)生的影響，有以下五個方面：（1）對子公司的調(diào)整分錄 （2）對母公司的調(diào)整分錄 （3）內(nèi)部應收賬款計提壞帳準備的抵消 （4）內(nèi)部購進商品并形成存貨的抵消 （5）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵消【注意】這時，第二期及以后各期新發(fā)生的當期事項

19、的抵消分錄，還按照首期編制的原理照常做。* 那么這五個方面，有什么樣的共性，實際上就是那些會對期末未分配利潤產(chǎn)生影響（增加或減少）的以前期間的內(nèi)部業(yè)務。* 為什么？* 按理說，第二期合并報表中的期初未分配利潤=首期合并報表中的期末未分配利潤。* 事實上，第二期編制合并財務報表時，仍然以母公司和子公司的個別財務報表為基礎，而這些個別財務報表并沒有反映首期抵消業(yè)務的影響。則首期合并報表中的期末未分配利潤與以母子公司個別報表為基礎加總得出的第二期期初未分配利潤合計數(shù)存在著差額。* 所以，連續(xù)編制時，必須將上期內(nèi)部業(yè)務對第二期期初未分配利潤合并數(shù)額的影響予以抵消，具體做法：調(diào)整第二期期初未分配利潤的數(shù)

20、額。操作很簡單，只要把上期涉及損益類的科目合計替換成“未分配利潤年初”項目就可以了。1、 非同一控制下的吸收合并：采用的是支付現(xiàn)金方式非同一控制下的吸收合并特點：（1）吸收合并下，取得被合并方的各項資產(chǎn)、負債并入合并方的賬簿和個別報表進行核算 。（2）對被合并方原持有的資產(chǎn)、負債，并入購買方時，要按公允價值計量。（3）合并中產(chǎn)生的商譽，也是在合并方的賬簿和個別報表進行列示。具體做法：（1）合并方對合并中取得的被合并方的資產(chǎn)、負債按公允價值登記。（2）確定企業(yè)合并成本其企業(yè)合并成本包括合并方付出的對價的公允價值以及為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用。（3）如果購買方的企業(yè)合并成本與合并中取得的

21、被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值之間存在差額，則差額的處理： 購買方的企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，應當確認為商譽，并且計入購買方的賬簿和個別報表內(nèi)； 購買方的合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，應計入當期損益（營業(yè)外收入）處理，并且并入購買方的賬簿和個別報表。注：（1）在支付現(xiàn)金方式下，現(xiàn)金的公允價值等于賬面價值，則企業(yè)合并成本為現(xiàn)金+直接相關費用，合計貸記“銀行存款”科目； 在發(fā)行股票方式下，股票的公允價值等于其市價，則企業(yè)合并成本為股票市價+直接相關費用。當然只能按股票面值貸記“股本”科目，按差額貸記“資本公積”科目，直接相關費用貸記

22、“銀行存款”科目。在支付非現(xiàn)金資產(chǎn)方式下，企業(yè)合并成本為合并方付出的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值+直接相關費用。（2）在支付非現(xiàn)金資產(chǎn)方式下，還應將其公允價值與賬面價值的差額，作為資產(chǎn)處置損益，計入當期個別利潤表。 而支付現(xiàn)金和發(fā)行股票兩種方式就不存在這個問題。（下面以第一次作業(yè)第1題為例講解）資料：20×8年1月1日，A公司支付180 000元現(xiàn)金購買B公司的全部凈資產(chǎn)并承擔全部負債。購買日B公司的資產(chǎn)負債表各項目賬面價值與公允價值如下表：項目賬面價值公允價值流動資產(chǎn)建筑物（凈值）土地300006000018000300009000030000資產(chǎn)總額108000150000負債股本留存收

23、益12000540004200012000負債與所有者權(quán)益總額108000根據(jù)上述資料確定商譽并編制公司購買公司凈資產(chǎn)的會計分錄。解：此題為非同一控制下的吸收合并商譽企業(yè)合并成本180 000取得的被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值（150 00012 000）180 000138 00042 000元借：流動資產(chǎn) 30 000固定資產(chǎn) 120 000商譽 42 000貸：負債 12 000 銀行存款 180 000本題中，若采取發(fā)行股票形式，發(fā)行60000股，面值1元，市價3元。商譽仍為42 000元借：流動資產(chǎn) 30 000固定資產(chǎn) 120 000商譽 42 000貸：負債 12 000 股本

24、60 000 資本公積 120 0002、非同一控制下的控股合并：采用的是付出非現(xiàn)金資產(chǎn)方式（下面以第一次作業(yè)第3題為例講解）資料：甲公司和乙公司為不同集團的兩家公司。有關企業(yè)合并資料如下：（1）2008年2月16日，甲公司和乙公司達成合并協(xié)議，由甲公司采用控股合并方式將乙公司進行合并，合并后甲公司取得乙公司80%的股份。（2）2008年6月30日，甲公司以一項固定資產(chǎn)和一項無形資產(chǎn)作為對價合并了乙公司。該固定資產(chǎn)原值為2000萬元，已提折舊200萬元，公允價值為2100萬元；無形資產(chǎn)原值為1000萬元，已攤銷100萬元，公允價值為800萬元。（3）發(fā)生的直接相關費用為80萬元。（4）購買日乙

25、公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為3500萬元。要求：（1）確定購買方；（2）確定購買日；（3）計算確定合并成本。（4）計算固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的處置損益。（5）編制甲公司在購買日的會計分錄。（6）計算購買日合并財務報表中應確認的商譽金額。解：此題為非同一控制下的控股合并，采用的是付出非現(xiàn)金資產(chǎn)方式，金額單位為萬元（1）購買方：甲公司（2）購買日：2008年6月30日（3）企業(yè)合并成本購買方付出的資產(chǎn)的公允價值直接相關費用2100800802980萬元（4）固定資產(chǎn)的處置損益2100（2000200）300萬元無形資產(chǎn)的處置損益800（1000100）100萬元（5）借：固定資產(chǎn)清理 1800累計折舊

26、200 貸：固定資產(chǎn) 2000借：長期股權(quán)投資 2980累計攤銷 100營業(yè)外支出 100 貸：固定資產(chǎn)清理 1800 無形資產(chǎn) 1000 銀行存款 80 營業(yè)外收入 300 （6）商譽29803500×8029802800180萬元3、 非同一控制下的控股合并：采用的是支付現(xiàn)金方式（在控股合并形式下，非同一控制下的企業(yè)合并時所采用的購買法的會計處理 與后面的合并財務報表編制的相結(jié)合）相關知識點：（一）合并過程的會計處理（合并時的會計處理）1、確定企業(yè)合并成本，按照企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。其企業(yè)合并成本包括合并方合并對價的公允價值以及各項直接相關費用。在支付現(xiàn)金方

27、式下，企業(yè)合并成本為現(xiàn)金+直接相關費用，合計借記“長期股權(quán)投資”科目和貸記“銀行存款”科目；在發(fā)行股票方式下，企業(yè)合并成本為股票市價+直接相關費用，按企業(yè)合并成本金額借記“長期股權(quán)投資”科目，并按股票面值貸記“股本”科目，按股票市價與面值的差額貸記“資本公積”科目，直接相關費用貸記“銀行存款”科目。2、重新編制記錄合并業(yè)務后的母公司的資產(chǎn)負債表（二）合并以后的會計處理：編制控股權(quán)日的合并財務報表1、判斷是否編制調(diào)整分錄* 對于屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，如果其可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債賬面金額同于公允價值的，則不需編制此調(diào)整分錄。* 對于屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，如果

28、其可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債賬面金額不同于公允價值的，則應將子公司所有者權(quán)益的賬面價值調(diào)整為公允價值，以及企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負債在滿足確認條件后，應以其公允價值計量。即還應當編制如下調(diào)整分錄。 借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等 貸：資本公積2、編制母公司對子公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷分錄抵消原理：從整個集團來看，母公司對子公司的股權(quán)投資實際上相當于母公司將資本撥付給下屬核算單位，并不引起整個集團的資產(chǎn)、所有者權(quán)益的增減變動。存在借方差額的抵消分錄如下： ，全資子公司下 非全資子公司下借：股本 借：股本 資本公積 資本公積 盈余公積 盈余公積 未分配利潤 未分配利潤 商譽 商譽 貸：

29、長期股權(quán)投資 貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益說明：當母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額大于母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額時，才確認為商譽。* 商譽：母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額大于母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額的差額。在控股合并情況下，商譽列示在合并資產(chǎn)負債表中。其實這個商譽在控股合并過程中就已存在，即購買方合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額的差額，但是在控股合并時，商譽并不做賬，而是已被包含在長期股權(quán)投資賬面價值中。那么什么時候去確認？等到合并以后階段，即編制合并財務報表時，才將商譽列示在合并資產(chǎn)負債表中。提示：這是非同一控制下的吸收合并與非同一控制

30、下的控股合并的一個區(qū)別，非同一控制下的吸收合并中，該差額直接在購買方的賬簿和個別報表進行列示。而非同一控制下的控股合并中，商譽要到后面的合并財務報表中去列示。* 少數(shù)股東權(quán)益：即子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，反映除母公司以外的其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額。存在貸方差額的抵消分錄如下：全資子公司下 非全資子公司下借：股本 借：股本   資本公積 資本公積   盈余公積 盈余公積   未分配利潤 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資 貸：長期股權(quán)投資 盈余公積 少數(shù)股東權(quán)益 未分配利潤 盈余公積 未分配利潤說明：當企業(yè)合并成

31、本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額時，應計入合并利潤表中作為合并當期損益（營業(yè)外收入）。但因購買日不需要編制合并利潤表，該差額轉(zhuǎn)而就體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負債表上，且只能調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的盈余公積和未分配利潤。3、編制工作底稿4、編制合并財務報表（下面以第一次作業(yè)第4題為例講解，大家也可以結(jié)合導學的P45的第6題，這兩題只是數(shù)字不一樣。）資料：甲公司于2008年1月1日采用控股合并方式取得乙公司100%的股權(quán)。在評估確認乙公司資產(chǎn)公允價值的基礎上，雙方協(xié)商的并購價位900 000元，由甲公司以銀行存款支付。乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為1 000 000元。該公司按凈利潤的10%計提

32、盈余公積。合并前，甲公司和乙公司資產(chǎn)負債表有關資料如下表所示。 甲公司和乙公司資產(chǎn)負債表 2008年1月1日 單位：元項目甲公司乙公司賬面價值乙公司公允價值銀行存款1 300 00070 00070 000交易性金融資產(chǎn)100 00050 00050 000應收賬款180 000200 000200 000存貨720 000180 000180 000長期股權(quán)投資600 000340 000340 000固定資產(chǎn)3 000 000460 000520 000無形資產(chǎn)200 000100 000140 000其他資產(chǎn)100 000100 000資產(chǎn)合計6 100 0001 500 0001 60

33、0 000短期借款320 000200 000200 000應付賬款454 000100 000100 000長期借款1 280 000300 000300 000負債合計2 054 000600 000600 000股本2 200 000800 000資本公積1 000 00050 000盈余公積346 00020 000未分配利潤500 00030 000所有者權(quán)益合計4 046 000900 0001 000 000負債與所有者權(quán)益合計6 100 000 1 500 0001 600 000要求：（1）編制購買日的有關會計分錄；（2）編制購買日在編制股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負債表時的抵消分錄。

34、（3）編制合并工作底稿。（4）編制股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負債表。解：此題為非同一控制下的控股合并，采用的是付出現(xiàn)金資產(chǎn)方式（1）編制購買日的有關會計分錄：以企業(yè)合并成本，確認長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 900 000貸：銀行存款 900 000（2）編制購買日在編制股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負債表時的抵消分錄：對乙公司的報表按公允價值進行調(diào)整借：固定資產(chǎn) 60 000 （520000-460000）無形資產(chǎn) 40 000 （140000-100000）貸：資本公積 100 000編制抵銷分錄借：股本 800 000 資本公積 150 000（50 000100 000） 盈余公積 20 000 未分配利

35、潤 30 000 貸：長期股權(quán)投資 900 000 盈余公積 10 000（合并損益×10） 未分配利潤 90 000（合并損益×90）備注：合并損益企業(yè)合并成本900 000取得的乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額1 000 000×100100 000元，但因購買日不需要編制合并利潤表，該差額就體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負債表上，應去調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的盈余公積和未分配利潤。（3）編制合并工作底稿 2008年1月1日 單位：元項目甲公司乙公司合計數(shù)抵銷分錄合并數(shù)借方貸方銀行存款400 00070 000470 000470 000交易性金融資產(chǎn)100 00050 000150

36、 000150 000應收賬款180 000200 000380 000380 000存貨720 000180 000900 000900 000長期股權(quán)投資1 500 000340 0001 840 000900 000940 000固定資產(chǎn)3 000 000460 0003 460 00060 0003 520 000無形資產(chǎn)200 000100 000300 00040 000340 000其他資產(chǎn)100 000100 000 100 000 資產(chǎn)合計6 100 0001 500 0007 600 0006 800 000短期借款320 000200 000520 000520 000應

37、付賬款454 000100 000554 000554 000長期借款1 280 000300 0001 580 0001 580 000負債合計2 054 000600 0002 654 0002 654 000股本2 200 000800 0003 000 000800 0002 200 000資本公積1 000 00050 0001 050 00050 0001 000 000盈余公積346 00020 000366 00020 00010 000356 000未分配利潤500 00030 000530 00030 00090 000590 000所有者權(quán)益合計4 046 000900

38、0004 946 0004 146 000負債與所有者權(quán)益合計6 100 000 1 500 0007 600 0006 800 000抵銷分錄合計1 000 0001 000 000（4）編制合并日的合并資產(chǎn)負債表甲公司合并資產(chǎn)負債表 2008年1月1日 單位：元項 目甲公司項 目甲公司銀行存款470 000短期借款520 000交易性金融資產(chǎn)150 000應付帳款554 000應收帳款380 000長期借款1 580 000存貨900 000負債合計2 654 000長期股權(quán)投資940 000股本2 200 000固定資產(chǎn)3 520 000資本公積1 000 000無形資產(chǎn)340 000盈

39、余公積356 000其他資產(chǎn)100 000未分配利潤590 000所有者權(quán)益合計4 146 000資產(chǎn)合計6 800 000負債與所有者權(quán)益合計6 800 000 4、 非同一控制下的控股合并：采用的是發(fā)行股票方式（在控股合并形式下，非同一控制下的企業(yè)合并時所采用的購買法的會計處理 與后面的合并財務報表編制的相結(jié)合）（下面以第一次作業(yè)第2題為例講解）資料：2008年6月30日，A公司向B公司的股東定向增發(fā)1500萬股普通股（每股面值為1元）對B公司進行控股合并。市場價格為每股3.5元，取得了B公司70%的股權(quán)。假定該項合并為非同一控制下的企業(yè)合并，參與合并企業(yè)在2008年6月30日企業(yè)合并前，

40、有關資產(chǎn)、負債情況如下表所示。資產(chǎn)負債表（簡表）2008年6月30日 單位：萬元項目B公司項目B公司賬面價值公允價值賬面價值公允價值貨幣資金應收賬款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)商譽資產(chǎn)合計3001100160128018003000494030011002702280330090008150短期借款應付賬款其他負債負債合計股本 資本公積盈余公積未分配利潤所有者權(quán)益合計1200200180158015009003006603360120020018015806570要求：（1）編制購買日的有關會計分錄；（2）編制購買日在編制股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負債表時的抵消分錄。解：此題為非同一控制下的控股合

41、并，采用的是發(fā)行股票方式，金額單位為萬元（1）編制購買日的有關會計分錄：以企業(yè)合并成本，確認長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 5250（1500×3.5）貸：股本 1500 資本公積 3750（2）編制購買日在編制股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負債表時的抵消分錄：對B公司的報表按公允價值進行調(diào)整借：存貨 110長期股權(quán)投資 1000固定資產(chǎn) 1500無形資產(chǎn) 600貸：資本公積 3210編制抵銷分錄借：股本 1500 資本公積 4110 （900+3210） 盈余公積 300 未分配利潤 660 商譽 651（52506570×70） 注：6570=1500+4110+300+660 貸：

42、長期股權(quán)投資 5250 少數(shù)股東權(quán)益 1971（6570×30）5、長期股權(quán)投資的權(quán)益法調(diào)整：相關知識點：首期編制時：對母公司的個別財務報表進行調(diào)整（由成本法改按權(quán)益法調(diào)整母公司對子公司的長期股權(quán)投資）* 準則規(guī)定：平時，母公司對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法進行處理；到期末編制合并財務報表時，母公司對子公司的長期股權(quán)投資，應采用權(quán)益法進行處理。* 調(diào)整母公司報表的目的是將其由成本法編制的報表調(diào)整為按權(quán)益法編制的報表。但需注意的是，要根據(jù)子公司個別報表調(diào)整后的結(jié)果，再重新按權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，據(jù)此調(diào)整母公司的個別報表。* 基本原理：把成本法的分錄反向沖銷，再按權(quán)益法重新做分錄，然

43、后兩類分錄合并。* 首期編制時，對母公司報表調(diào)整分錄，分三步:（1）權(quán)益法下，當子公司實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損時，母公司按其應享有的份額確認投資損益。注意在這里，母公司應按子公司以公允價值為基礎的凈利潤中享有的份額確認，而不是以子公司的賬面凈利潤中享有的份額確認： 借：長期股權(quán)投資 貸：投資收益 （2）權(quán)益法下，當子公司宣告現(xiàn)金股利時，母公司應借：應收股利 貸：長期股權(quán)投資（3）沖銷成本法下的分錄（成本法下，當子公司宣告現(xiàn)金股利時，母公司作的分錄）借：投資收益 貸：應收股利連續(xù)編制時（1）調(diào)整首期因?qū)δ腹緢蟊碛沙杀痉ǜ臑闄?quán)益法對本期的影響 借：長期股權(quán)投資 貸：未分配利潤年初（就是對前面首期編

44、制時三個分錄的合并）（2）（4）本期本身的抵消分錄的編制原理，同首期的（1）（3），也是三步，只不過每年金額發(fā)生變化。（略）（2）借：長期股權(quán)投資 貸：投資收益 （3）借：應收股利 貸：長期股權(quán)投資（4）借：投資收益 貸：應收股利（下面以第二次作業(yè)第1題為例講解）資料：P公司為母公司，2007年1月1日，P公司用銀行存款33 000萬元從證券市場上購入Q公司發(fā)行在外80%的股份并能夠控制Q公司。同日Q公司帳面所有者權(quán)益為40 000萬元（與可辨認凈資產(chǎn)公允價值相等），其中：股本為30 000萬元，資本公積為2 000萬元，盈余公積為800萬元，未分配利潤為7 200萬元。P公司和Q公司不屬于同

45、一控制下的兩個公司。（1）Q公司2007年度實現(xiàn)凈利潤4 000萬元，提取盈余公積400萬元；2007年宣告分派2006年現(xiàn)金股利1 000萬元，無其他所有者權(quán)益變動。2008年實現(xiàn)凈利潤5 000萬元，提取盈余公積500萬元，2008年宣告分派2007年現(xiàn)金股利1 100萬元。要求：（1）編制P公司2007年與長期股權(quán)投資業(yè)務有關的會計分錄（成本法下）、2007年的調(diào)整分錄、計算2007年12月31日按權(quán)益法調(diào)整后的長期股權(quán)投資的帳面余額。（2）編制P公司2008年與長期股權(quán)投資業(yè)務有關的會計分錄、2008年的調(diào)整分錄、計算2008年12月31日按權(quán)益法調(diào)整后的長期股權(quán)投資的帳面余額。解：金

46、額單位為萬元（1）07年與長期股權(quán)投資有關的會計分錄：借：長期股權(quán)投資 33 000貸：銀行存款 33 000借：應收股利 800（1 000×80%）貸：投資收益 800 （注：按企業(yè)會計準則第3號解釋的規(guī)定來做）07年對Q公司的長期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整，相關分錄如下：借：長期股權(quán)投資 3 200（4 000×80%）貸：投資收益 3 200借：應收股利 800貸：長期股權(quán)投資 800借：投資收益 800 貸：應收股利 8002007年12月31日按權(quán)益法調(diào)整后的長期股權(quán)投資的賬面余額=33000+3200-800=35 400萬元（2）08年與長期股權(quán)投資有關的會計分錄

47、：借：應收股利 880（1 100×80%）貸：投資收益 88008年對Q公司的長期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整，相關分錄如下：借：長期股權(quán)投資 2400貸：未分配利潤年初 2400借：長期股權(quán)投資 4 000（5 000×80%）貸：投資收益 4 000借：應收股利 880貸：長期股權(quán)投資 880借：投資收益 880 貸：應收股利 8802008年12月31日按權(quán)益法調(diào)整后的長期股權(quán)投資的賬面余額=35400+4 000-880=38 520萬元6、母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目、母公司內(nèi)部投資收益項目與子公司利潤分配項目的抵消分錄編制：資料同第4題要求：編

48、制該集團公司2007年和2008年的合并抵銷分錄。（金額單位用萬元表示）07年的抵銷分錄：（1）借：股本 30 000資本公積 2 000盈余公積 1 200（800+400）未分配利潤年末 9 800（7 200+（4 000-400-1 000）商譽 1 000 （35 400-43 000×80%）貸：長期股權(quán)投資 35 400 少數(shù)股東權(quán)益 8 600（43 000×20%）注：43 000為Q公司所有者權(quán)益合計數(shù)，具體為30 000+2 000+1 200+9 800（2）借：投資收益 3200 少數(shù)股東收益 800 未分配利潤年初 7200 貸：提取盈余公積 4

49、00 對所有者的分配 1000 未分配利潤年末 9800（7 200+（4 000-400-1 000）08年的抵銷分錄：借：股本 30 000資本公積 2 000盈余公積 1 700（1 200+500）未分配利潤年末 13 200（9 800+（5 000-500-1 100）商譽 1 000 （38 520-46 900×80%）貸：長期股權(quán)投資 38 520 少數(shù)股東權(quán)益 9 380（46 900×20%）注：46 900為Q公司所有者權(quán)益合計數(shù)，具體為30 000+2 000+1 700+13 200（2）借：投資收益 4000 少數(shù)股東收益 1000 未分配利潤

50、年初 9800 貸：提取盈余公積 500 對所有者的分配 1100 未分配利潤年末 132007、內(nèi)部債權(quán)債務項目的抵消分錄的編制相關知識點：抵消原因：從整個集團角度看，它只是內(nèi)部資金運動，既不能增加集團的資產(chǎn)，也不能增加負債。在編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵消處理的內(nèi)部債權(quán)債務項目，主要包括：應收賬款與應付賬款；應收票據(jù)與應付票據(jù)； 預付賬款與預收賬款；持有至到期投資與應付債券；應收股利與應付股利； 其他應收款與其他應付款等。一般來說，內(nèi)部債權(quán)與債務的抵銷分錄為，借記債務（負債），貸記債權(quán)（資產(chǎn)）。資料：母公司2008年末個別資產(chǎn)負債表中應收賬款50000元中有30000元為子公司應付賬款；

51、預收賬款20000元中有10000元為子公司預付賬款 ；應收票據(jù)80000元中有40000元為子公司應付票據(jù)；子公司應付債券40000元中有20000元為母公司持有至到期投資。母公司按5計提壞賬準備。要求：編制抵消分錄。解：借：應付賬款 30000 貸：應收賬款 30000 借：應收賬款壞賬準備 150 貸：資產(chǎn)減值損失 150 借：預收賬款 10000 貸：預付賬款 10000 借：應付票據(jù) 40000 貸：應收票據(jù) 40000 借：應付債券 20000 貸：持有至到期投資20000 8、內(nèi)部應收賬款及壞賬準備的抵消分錄的編制壞賬準備抵消的相關知識點：（1）首期編制：抵消原因：在應收賬款計提壞帳準備的情況下，在編制合并財務報表時，隨著內(nèi)部應收賬款的抵消，也必須相應地將內(nèi)部應收賬款所計提的壞帳準備予以抵消。借：應收賬款壞賬準備（報表項目） 貸：資產(chǎn)減值損失注意：在資產(chǎn)負債表中沒有壞賬準備項目，而是作為應收賬款的減項來體現(xiàn)，因此，抵消分錄中借方項目是“應收賬