PPP項目全流程中的會計處理研究

1、【精品文檔】如有侵權(quán)，請聯(lián)系網(wǎng)站刪除，僅供學(xué)習(xí)與交流PPP項目全流程中的會計處理研究.精品文檔.PPP項目全流程中的會計處理研究(一)項目公司設(shè)立時的會計處理：資本金的核算關(guān)于印發(fā)政府和社會資本合作模式操作指南（試行）（財金2014113號）第二十三條社會資本可依法設(shè)立項目公司。政府可指定相關(guān)機構(gòu)依法參股項目公司。項目實施機構(gòu)和財政部門（政府和社會資本合作中心）應(yīng)監(jiān)督社會資本按照采購文件和項目合同約定，按時足額出資設(shè)立項目公司。根據(jù)此條規(guī)定，PPP模式設(shè)立的項目公司的注冊資本必須采用實繳制而不能采用認(rèn)繳制。因此，項目公司設(shè)立時的會計處理要根據(jù)項目公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)進行會計核算。1、項目公司股權(quán)結(jié)構(gòu)

2、政府和社會資本合作項目財政承受能力論證指引（財金201521號）第十五條股權(quán)投資支出應(yīng)當(dāng)依據(jù)項目資本金要求以及項目公司股權(quán)結(jié)構(gòu)合理確定。股權(quán)投資支出責(zé)任中的土地等實物投入或無形資產(chǎn)投入，應(yīng)依法進行評估，合理確定價值。計算公式為：股權(quán)投資支出=項目資本金政府占項目公司股權(quán)比例由此可知：項目公司中政府方股權(quán)投資金額=項目資本金政府占項目公司股權(quán)比例項目公司中社會資本方股權(quán)金額=項目資本金社會資本方占項目公司股權(quán)比例根據(jù)基礎(chǔ)設(shè)施和公用事業(yè)特許經(jīng)營管理辦法第二十四條的規(guī)定，國家鼓勵通過設(shè)立產(chǎn)業(yè)基金等形式入股提供特許經(jīng)營項目資本金。鼓勵特許經(jīng)營項目公司進行結(jié)構(gòu)化融資，發(fā)行項目收益票據(jù)和資產(chǎn)支持票據(jù)等。國

3、家鼓勵特許經(jīng)營項目采用成立私募基金，引入戰(zhàn)略投資者，發(fā)行企業(yè)債券、項目收益?zhèn)?、公司債券、非金融企業(yè)債務(wù)融資工具等方式拓寬投融資渠道。基于此規(guī)定，社會資本方資本金有兩個來源：社會資本方自有資金投入，產(chǎn)業(yè)基金參股。2、項目公司的資本金比率要求PPP項目公司的項目資本金主要用于前期費用的支付及鋪底流動資金等需求，在PPP項目具體實施過程中，各地招標(biāo)文件要求的PPP項目公司資本金比率一般在項目總投資額的20%30%之間。3、項目公司的股東組成根據(jù)關(guān)于規(guī)范政府和社會資本合作合同管理工作的通知(財金2014156號)的規(guī)定，（項目公司）項目公司是依法設(shè)立的自主運營、自負(fù)盈虧的具有獨立法人資格的經(jīng)營實體。

4、項目公司可以由社會資本(可以是一家企業(yè)，也可以是多家企業(yè)組成的聯(lián)合體)出資設(shè)立，也可以由政府和社會資本共同出資設(shè)立。但政府在項目公司中的持股比例應(yīng)當(dāng)?shù)陀?0%、且不具有實際控制力及管理權(quán)。政府和社會資本合作模式操作指南（試行）第二條規(guī)定：“社會資本是指已建立現(xiàn)代企業(yè)制度的境內(nèi)外企業(yè)法人，但不包括本級政府所屬融資平臺公司及其他控股國有企業(yè)?！盤PP項目合同指南(試行)第一章第一節(jié)中的“社會資本方”指出：“社會資本是指依法設(shè)立且有效存續(xù)的具有法人資格的企業(yè)，包括民營企業(yè)、國有企業(yè)、外國企業(yè)和外商投資企業(yè)。但本級人民政府下屬的政府融資平臺公司及其控股的其他國有企業(yè)(上市公司除外)不得作為社會資本方參

5、與本級政府轄區(qū)內(nèi)的PPP項目?；诖艘?guī)定，本級政府所屬融資平臺公司及其他控股國有企業(yè)不可以成為項目公司的股東。目前已進行招標(biāo)程序或已實施的PPP項目合同中，對政府方在項目公司是否參股，依據(jù)參股后的股權(quán)比例要求不盡相同。有的政府方不參股項目公司。例如南京市浦口區(qū)某地塊保障房建設(shè)項目，招標(biāo)文件要求，在PPP合同生效后1個月內(nèi)，在政府方授權(quán)下，由中標(biāo)的社會資本方在南京市浦口區(qū)注冊PPP公司，社會投資方占股100%。有的政府方要求參股項目公司，一般在項目公司所占的股權(quán)比例為10%-49%。4、項目設(shè)立的會計處理（1）產(chǎn)業(yè)基金不參股的情形下的會計處理在PPP項目實例中，項目公司中社會資本方持股比例為51

6、%-100%，屬于社會資本方的子公司或控股子公司，應(yīng)按成本法核算社會資本方投入的長期股權(quán)投資。具體的會計核算如下。第一，項目公司收到社會資本方投入資本金的會計處理借：銀行存款 貸：實收資本社會資本方 實收資本政府方第二，社會資本方以貨幣資金方式投入資本金的會計處理借：長期股權(quán)投資某PPP項目（成本法） 貸：銀行存款案例分析1：社會資本方不得引入產(chǎn)業(yè)基金的會計核算1、案情介紹安徽省某縣綜合管廊及道排工程PPP項目，總投資7億元，要求政府方出資代表與社會資本方共同組建項目公司。項目公司資本金為項目總投資的20%，其中，政府方出資代表占股比例為10%，社會資本方占股比例為90%，要求社會資本資本方不

7、得引入其他社會資本或基金等財務(wù)投資人。項目公司和社會資本方的會計核算如何？2、會計核算社會資本方對項目資本金出資額=7億元20%90%=1.26（億元）政府方對項目資本金出資金額=7億元20%10%=0.14（億元）則相關(guān)賬務(wù)處理如下（單位：萬元）（1）項目公司收都社會資本方投入資本金的會計處理借：銀行存款14000 貸：實收資本社會資本方12600 實收資本政府方1400（2）社會資本方以貨幣資金方式投入資本金的會計處理借：長期股權(quán)投資某PPP項目（成本法）12600 貸：銀行存款12600（3）產(chǎn)業(yè)基金參股的情形下的會計處理產(chǎn)業(yè)基金參股不參與項目公司經(jīng)營，僅按照約定的價格定期向基金支付資金

8、報酬，屬于典型的“明股實債”投資模式。產(chǎn)業(yè)基金參股與傳統(tǒng)的純粹股權(quán)投資或債權(quán)投資的區(qū)別在于：形式上是以股權(quán)方式投資于PPP項目公司，但本質(zhì)上是具有剛性兌付的保本約定。但是在PPP領(lǐng)域，相關(guān)政府性規(guī)章明確規(guī)定，嚴(yán)禁明股實債”變相融資增加地方債務(wù)。例如關(guān)于進一步共同做好政府和社會資本合作（PPP）有關(guān)工作的通知（財金201632號）明確“要堅決杜絕各種非理性擔(dān)保或承諾、過高補貼或定價，避免通過固定回報承諾、名股實債等方式進行變相融資”；政府出資產(chǎn)業(yè)投資基金管理暫行辦法（發(fā)改財金規(guī)20162800號）明確政府出資產(chǎn)業(yè)投資基金不得從事“名股實債等變相增加政府債務(wù)的行為”。第一，項目公司收到社會資本方投

9、入資本金的會計處理借：銀行存款 貸：實收資本社會資本方 實收資本政府方 實收資本產(chǎn)業(yè)基金第二，產(chǎn)業(yè)基金公司以貨幣資金方式投入資本金的會計處理產(chǎn)業(yè)基金公司發(fā)生PPP項目投資業(yè)務(wù)時，若在PPP投資協(xié)議中明確產(chǎn)業(yè)基金投資入股PPP項目公司后，不參與項目公司經(jīng)營，僅按固定收益收取回報，則屬于典型的“明股實債”業(yè)務(wù)，若按“長期債權(quán)投資”進行會計核算。其賬務(wù)處理如下：借：長期債權(quán)投資-某PPP項目公司 貸：銀行存款產(chǎn)業(yè)基金公司發(fā)生PPP項目投資業(yè)務(wù)時，若在PPP投資協(xié)議中明確產(chǎn)業(yè)基金投資入股PPP項目公司后，參與項目公司經(jīng)營管理，不收取固定收益，而是安裝項目公司收益進行分紅，則應(yīng)按“長期股權(quán)投資”進行會計

10、核算。根據(jù)產(chǎn)業(yè)基金公司占PPP項目公司股權(quán)比例和是否控制等因素，選擇“長期股權(quán)投資”的成本法或權(quán)益法的核算方法。其賬務(wù)處理如下：借：長期債權(quán)投資-某PPP項目公司（成本法或權(quán)益法） 貸：銀行存款案例分析2：社會資本方引入產(chǎn)業(yè)基金的會計核算1、案情介紹安徽省某縣綜合管廊及道排工程PPP項目，總投資7億元，要求政府方出資代表與社會資本方共同組建項目公司。項目公司資本金為項目總投資的20%，招投標(biāo)文件規(guī)定：采購人同意社會資本方引入產(chǎn)業(yè)基金等形式入股提供特許經(jīng)營項目資本金，其中，政府方出資代表占股比例為10%，社會資本方占股比例為50%，產(chǎn)業(yè)基金占40%。參與項目公司經(jīng)營管理，不收取固定收益，而是安裝

11、項目公司收益進行分紅，而且產(chǎn)業(yè)基金對項目公司具有控制影響。項目公司和社會資本方的會計核算如何？2、會計核算社會資本方對項目資本金出資額=7億元20%50%=0.7（億元）政府方對項目資本金出資金額=7億元20%10%=0.14（億元）產(chǎn)業(yè)基金對項目資本金出資金額=7億元20%40%=0.56（億元）則相關(guān)賬務(wù)處理如下（單位：萬元）（1）項目公司收都社會資本方投入資本金的會計處理借：銀行存款14000 貸：實收資本社會資本方7000 實收資本政府方1400 實收資本產(chǎn)業(yè)基金5600（2）社會資本方以貨幣資金方式投入資本金的會計處理借：長期股權(quán)投資某PPP項目（成本法）7000 貸：銀行存款700

12、0（3）產(chǎn)業(yè)基金公司以貨幣資金方式投入資本金的會計處理借：長期股權(quán)投資某PPP項目（成本法）5600 貸：銀行存款(二)組建期間的籌辦費用和前期費用的核算問題進行研究，分析如下。1、項目公司籌建期間的籌辦費用的核算根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南附件會計科目與主要賬務(wù)處理（財會【2006】18號文件）在“管理費用”科目核算內(nèi)容與主要賬務(wù)處理部分的規(guī)定，對于項目公司籌建期間發(fā)生的籌辦費用在“管理費用開辦費”科目核算。因此，項目公司籌建期間所發(fā)生的：籌辦人員職工薪酬、辦公費、培訓(xùn)費、差旅費、印刷費、注冊登記費、以及不計入固定資產(chǎn)成本的借款費用。（1）前期費用的范圍項目公司前期費用時指項目前期工作時發(fā)生的各

13、項費用，包括規(guī)劃、環(huán)評、可行性研究、設(shè)計、征地拆遷、檢測檢驗、三通一平等前期支出，以及招標(biāo)成本、應(yīng)支付給招標(biāo)代理機構(gòu)的咨詢費用和采購代理費用。在招標(biāo)文件中可能會明確此項費用由政府方承擔(dān)，也有部分招標(biāo)文件中約定由項目公司承擔(dān)。由由部分招標(biāo)文件約定：項目土地征地拆遷和安置費用納入項目總投資。（2）會計核算項目公司發(fā)生的前期費用，應(yīng)確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無性資產(chǎn)。具體而言如下：第一，如果合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的項目營運期限內(nèi)，項目公司可以無條件的向政府授予方（政府方）收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)；或在項目公司提供運營服務(wù)的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價補償給項目

14、公司的情況下，則前期費用確認(rèn)為金融資產(chǎn)，在“長期應(yīng)收款”核算。第二，如果合同規(guī)定項目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施竣工驗收后，在項目運營期限內(nèi)有權(quán)利獲取服務(wù)的對象收費，但收費不確定，項目公提供建筑服務(wù)的，應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，在“無形資產(chǎn)”科目核算。案例分析3：某PPP項目的項目公司前期費用的核算1、案情介紹甲公司準(zhǔn)備中標(biāo)“某市城市地下綜合管廊工程PPP項目”。招標(biāo)文件約定：在取得中標(biāo)通知書前，甲公司代項目公司支付招標(biāo)代理機構(gòu)代理服務(wù)費106萬元。項目公司成立后，代理服務(wù)費由項目公司承擔(dān)，項目公司取得招標(biāo)代理機構(gòu)開具的增值稅專用發(fā)票，其中增值稅進項稅額為6萬元。請問項目公司如何進行賬務(wù)處理？2、甲公司和項目公

15、司的賬務(wù)處理（單位：萬元）（1）甲公司代付招標(biāo)代理服務(wù)費時借：其他應(yīng)收款某PPP項目公司106貸：銀行存款106（2）項目公司取得代理服務(wù)費發(fā)票，并向甲公司開具代付費用收款收據(jù)時的賬務(wù)處理第一，如果該項目在運營期限內(nèi)取得可確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利，則通過金融資產(chǎn)核算。借：長期應(yīng)收款項目成本100 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）6 貸:其他應(yīng)付款甲公司106第二，如果該項目在運營期限內(nèi)取得對未來運營服務(wù)的收費權(quán)，則通過無形資產(chǎn)核算借：無形資產(chǎn)特許經(jīng)營收費權(quán)106 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）6 貸：其他應(yīng)付款甲公司106（三）項目公司建設(shè)投資期間的會計核算1、會計核算的法律依

16、據(jù)：參照PPP業(yè)務(wù)的BOT模式的會計核算依據(jù)根據(jù)財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號的通知（財會200811號）中的企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號第五項規(guī)定，企業(yè)采用建設(shè)經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進行處理：建造期間，項目公司對于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號建造合同確認(rèn)相關(guān)的收入和費用?；A(chǔ)設(shè)施建成后，項目公司應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號收入確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入。建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對價的公允價值計量，并分別以下情況在確認(rèn)收入的同時，確認(rèn)金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)：第一，合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項目公司可以無條件地自合同授予方收

17、取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項目公司提供經(jīng)營服務(wù)的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價補償給項目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)金融資產(chǎn)，并按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)和計量的規(guī)定處理。第二，合同規(guī)定項目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費用，但收費金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)無形資產(chǎn)。建造過程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費用的規(guī)定處理。第三，項目公司未提供實際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照

18、建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預(yù)計將發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號或有事項的規(guī)定處理。按照特許經(jīng)營權(quán)合同規(guī)定，項目公司應(yīng)提供不止一項服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營服務(wù)）的，各項服務(wù)能夠單獨區(qū)分時，其收取或應(yīng)收的對價應(yīng)當(dāng)按照各項服務(wù)的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務(wù)。BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項目公司的固定資產(chǎn)。在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價款的一部分，不應(yīng)作

19、為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產(chǎn)時，應(yīng)以其公允價值確認(rèn)，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認(rèn)為一項負(fù)債。2、項目公司建設(shè)期會計核算的科目設(shè)置企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號雖然明確規(guī)定所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項目公司的固定資產(chǎn)，但是在建設(shè)期間通過什么科目核算沒有明確，只說明了在不同情況下確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。在PPP模式的BOT業(yè)務(wù)中，按照合同約定，項目公司僅僅是建造方或“代建方”，并不對建造基礎(chǔ)設(shè)施擁有所有權(quán)和控制權(quán)，但擁有特許經(jīng)營權(quán)，則應(yīng)根據(jù)特許經(jīng)營合同約定的未來收益的確定性程度，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。如果采用BOO模式（依然沒有控制權(quán)），項目運作主體享有資產(chǎn)所有權(quán)，則應(yīng)根據(jù)具體約

20、定，判斷相應(yīng)資產(chǎn)是否可直接確認(rèn)為固定資產(chǎn)。因此，SPV項目公司將投入的構(gòu)建項目設(shè)施支出直接核算為應(yīng)獲取的特許經(jīng)營權(quán)，不可以計入“在建工程”和“固定資產(chǎn)”科目。PPP項目在建設(shè)期間的成本費用的核算，應(yīng)根據(jù)合同約定區(qū)分為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，建議統(tǒng)一在“長期應(yīng)收款”或“無形資產(chǎn)”科目中歸集成本費用。項目公司在建設(shè)期不確認(rèn)建造合同收入。項目建設(shè)期建造成本通過“長期應(yīng)收款”或“無形資產(chǎn)”科目核算和歸集相關(guān)成本費用，具體科目設(shè)置如下：（1）如果只有一個工程項目，則可以根據(jù)PPP合同約定的相關(guān)條款分設(shè)二級、三級明細(xì)，比如建筑安裝工程直接費，工程建設(shè)其他費等科目，“長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)建筑安裝工程直接費XX

21、PPP項目”、“長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)工程建設(shè)其他費XX PPP項目”，不同的PPP項目可以根據(jù)具體合同情況增設(shè)不同的明細(xì)科目。（2）如果合同涉及工程項目不止一個，按照新會計準(zhǔn)則和國有建設(shè)單位會計制度，建議將“工程建設(shè)其他費”先放在“待攤投資”科目的二級科目核算，其三級科目設(shè)置“項目公司管理費”、建設(shè)期發(fā)生的前期費用“項目建設(shè)前期開辦費”、“監(jiān)理設(shè)計費”、“征地拆遷費”、“PPP項目咨詢服務(wù)費”以及項目公司人員“工資薪金”等。3、項目公司建設(shè)期的會計核算（1）項目公司向施工企業(yè)支付工程結(jié)算款，收到增值稅專用發(fā)票單未認(rèn)證時的賬務(wù)處理借：“長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目建筑安裝工程直接費 應(yīng)交

22、稅費待認(rèn)證進項稅額 貸：銀行存款如果按照總承包合同約定有預(yù)付款的借“預(yù)付賬款”，貸“銀行存款等”，待計價結(jié)算時借“長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目建筑安裝工程直接費”，貸“預(yù)付賬款”、“銀行存款”等科目。（2）收到的增值稅專用發(fā)票認(rèn)證后的賬務(wù)處理借：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 貸：應(yīng)交稅費待認(rèn)證進項稅額（3）項目公司發(fā)生“項目公司管理費”、建設(shè)期發(fā)生的前期費用“項目建設(shè)前期開辦費”、“監(jiān)理設(shè)計費”、“征地拆遷費”、“PPP項目咨詢服務(wù)費”以及項目公司人員“工資薪金”等的賬務(wù)處理。如果只有一個工程項目的賬務(wù)處理借：“長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目工程建設(shè)其他費 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（

23、進項稅額） 貸：銀行存款/應(yīng)付賬款如果不止一個工程項目的賬務(wù)處理：先在“待攤投資工程建設(shè)其他費”歸集借：待攤投資工程建設(shè)其他費項目公司管理費”、建設(shè)期發(fā)生的前期費用、項目建設(shè)前期開辦費、監(jiān)理設(shè)計費、征地拆遷費、PPP項目咨詢服務(wù)費以及項目公司人員“工資薪金” 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款應(yīng)付賬款然后，在每月末或季度末根據(jù)各工程項目完工程度計算分?jǐn)偮?，將歸集在“待攤投資”科目下的所有費用分?jǐn)傆嬋搿伴L期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目工程建設(shè)其他費”.借：長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目工程建設(shè)其他費 貸：待攤投資工程建設(shè)其他費項目公司管理費”、建設(shè)期發(fā)生的前期費用“項目建設(shè)前

24、期開辦費”、“監(jiān)理設(shè)計費”、“征地拆遷費”、“PPP項目咨詢服務(wù)費”以及項目公司人員“工資薪金”（4）如果PPP合同與政府約定有融資成本補償?shù)馁~務(wù)處理如果項目公司PPP合同相關(guān)條款明確規(guī)定：“.乙方（即PPP合同中的項目公司）投入資金享有獲得融資成本補償?shù)臋?quán)利，投入的資金（包括注冊資本金、項目資本金及融資資金）按其每筆資金的投入金額、占用時間和融資成本確定（資金按工程進度合理投入）。投入金額按每筆資金進入項目公司共管專戶的金額為準(zhǔn)；融資成本起算時間為資金到達共管專戶的時間。.在本項目合作期內(nèi)融資成本補償率按照投標(biāo)報價確定為X.X%執(zhí)行.根據(jù)PPP合同的此項條款規(guī)定項目公司可按照每筆資金進入項目

25、公司銀行賬戶的時間計算融資成本補償額。建議按照每筆資金進入項目公司銀行賬戶的時間開始起算，可與銀行結(jié)息日同步計提，也可以每月最后一日計提，并取得政府相關(guān)有權(quán)部門簽字認(rèn)可。賬務(wù)處理如下：借：長期應(yīng)收款政府 貸：遞延收益（5）對于項目公司在實施PPP合同的建造過程中發(fā)生的對外融資轉(zhuǎn)存的利息收入，應(yīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費用的規(guī)定處理。根據(jù)財政部財稅【2016】36號文有關(guān)規(guī)定，“納稅人接受貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資咨詢服務(wù)費、手續(xù)費等相關(guān)費用，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。”因此，項目公司發(fā)生的與投融資貸款業(yè)務(wù)相關(guān)的費用，即使取得增值稅專用發(fā)票，其進項稅額也不得從銷項稅額中抵扣

26、。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費用的規(guī)定“在建設(shè)期的項目公司融資轉(zhuǎn)存的銀行利息收入，可以沖減長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)等建設(shè)期成本。（6）PPP項目竣工驗收后，結(jié)轉(zhuǎn)項目建設(shè)成本的會計核算借：長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目 貸：長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目建筑安裝工程直接費 長期應(yīng)收款/無形資產(chǎn)XX PPP項目工程建設(shè)其他費（7）項目建設(shè)期結(jié)束后，如果是政府付費項目或使用者付費+政府可行性缺口補助的PPP項目，則項目公司根據(jù)政府方竣工決算審計確認(rèn)價，確定政府付費總金額的賬務(wù)處理。借：長期應(yīng)收款XX政府（XX財政） 貸：長期應(yīng)收款XX PPP項目 投資收益（實際投資與審計值差額） 未實現(xiàn)融

27、資收益（8）項目公司在建設(shè)期收到政府專項補助資金的會計處理在PPP項目中有政府專項補助資金的情況下，建議不計入“專項應(yīng)付款”貸方科目。如果該筆款項是指定用于某一工程項目并為政府方提前付費的一部分，在收到時借記“銀行存款”，根據(jù)PPP合同的具體規(guī)定以及款項的用途，先行計入“遞延收益XX項目政府專項補助款”貸方核算。待建設(shè)期滿轉(zhuǎn)入運營維護期，再分期攤銷確認(rèn)收入。借“遞延收益XX項目政府專項補助款”；貸相關(guān)收入。（四）項目公司運營維護期的會計核算1、如果是政府付費項目或使用者付費+政府可行性缺口補助的會計核算（1）收到政府可行性缺口補助，沒有收到使用者付費的情況下，項目公司給政府付費方開增值稅普通發(fā)

28、票的財務(wù)核算借：銀行存款 貸：長期應(yīng)收款可用性服務(wù)費政府付費 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）同時，“未實現(xiàn)融資收益”在整個項目運營期內(nèi)按照實際利率法分期攤銷，計入應(yīng)確認(rèn)的收入，項目公司給政府付費方開具增值稅普通發(fā)票的財務(wù)核算。借：未實現(xiàn)融資收益 貸：財務(wù)費用利息收入 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（2）當(dāng)既收到政府可行性缺口補助，又收到使用者付費的情況下，項目公司給政府付費方開具增值稅普通發(fā)票，給使用者付費方開增值稅專用發(fā)票的財務(wù)核算借：銀行存款 貸：長期應(yīng)收款可用性服務(wù)費政府付費 長期應(yīng)收款可用性服務(wù)費使用者付費 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）同時，“未實現(xiàn)融資收益”在整個項目運營期內(nèi)按照實

29、際利率法分期攤銷，計入應(yīng)確認(rèn)的收入。項目公司開具增值稅普通發(fā)票借：未實現(xiàn)融資收益 貸：財務(wù)費用利息收入 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（3）在運營期內(nèi)根據(jù)項目公司將運營維護外包還是自營來確定適用的會計準(zhǔn)則，將發(fā)生的各項費用支出合理設(shè)置會計科目核算。項目公司開具增值稅專用發(fā)票。借：主營業(yè)務(wù)成本運維成本 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款或者發(fā)生的維護成本是預(yù)測的，則會計核算如下：借：主營業(yè)務(wù)成本運維成本 貸：預(yù)計負(fù)債（4）如果“使用性付費”（包括三種：政府付費、使用者付費、政府付費+政府可行性缺口補助）與使用量付費或績效付費搭配使用的情況下，項目公司收到使用量付費或績效付費的財務(wù)核算借

30、：銀行存款 貸：主營業(yè)務(wù)收入運營服務(wù)費（使用量付費或績效付費） 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）2、使用者付費的PPP項目的會計核算（1）收到使用者付費的情況下，項目公司給政府付費方開增值稅專用發(fā)票的財務(wù)核算借：銀行存款 貸：長期應(yīng)收款可用性服務(wù)費使用者付費 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（2）在運營期內(nèi)根據(jù)項目公司將運營維護外包還是自營來確定適用的會計準(zhǔn)則，將發(fā)生的各項費用支出合理設(shè)置會計科目核算。項目公司開具增值稅專用發(fā)票。借：主營業(yè)務(wù)成本運維成本 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款或者發(fā)生的維護成本是預(yù)測的，則會計核算如下：借：主營業(yè)務(wù)成本運維成本 貸：預(yù)計負(fù)債（3）項目公司攤銷

31、特許經(jīng)營權(quán)使用費，可按直接法攤銷也可以按照使用量進行攤銷。借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：累計攤銷（五）項目公司移交資產(chǎn)的會計核算項目公司資產(chǎn)移交是政府與社會資本方合作期滿或出現(xiàn)提前終止協(xié)議的情況，項目公司將建造或運營期的資產(chǎn)根據(jù)PPP協(xié)議約定，有償或無償?shù)姆绞揭平唤o當(dāng)?shù)卣?，項目公司進入資產(chǎn)清算，社會資本方退出PPP項目。按照項目公司對所建造及運營的資產(chǎn)是否具有控制權(quán)以及PPP合同中付費方式的不同，適用不同的會計準(zhǔn)則進行會計核算。資產(chǎn)移交時應(yīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的相關(guān)規(guī)定進行賬務(wù)處理。如果運營期結(jié)束后將資產(chǎn)無償移交給當(dāng)?shù)卣?。此種情況下，項目公司在PPP合同約定期內(nèi)已經(jīng)將金融資產(chǎn)全部收

32、回，只要所移交資產(chǎn)達到合同約定的可使用狀態(tài)，則無需作會計處理。案例分析4：某使用者付費PPP項目的會計核算1、案情介紹某省高速公路PPP項目的基本情況如下表1所示：項目公司未提供實際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過程中支付的工程價款等合同考慮，分包確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。請問那些如何進行會計核算？表一：2、會計核算分析因本項目收費機制為使用者付費。項目公司收費金額具有不確定性，故本項目資產(chǎn)通過“無形資產(chǎn)”科目歸集，實際發(fā)生的項目資產(chǎn)成本通過“無形資產(chǎn)PPP項目成本”科目核算，待政府審計后確認(rèn)的項目資產(chǎn)投資總額通過“無形資產(chǎn)特許經(jīng)營權(quán)”科目核算，項目公司的賬務(wù)處理如下（單位：萬元）：（1）無形資產(chǎn)的確認(rèn)和計量。項目公司在建設(shè)期內(nèi)發(fā)生的課直接計