審計-學習情景5(收集審計證據(jù)與編制審計工作底稿)

1、 學習情景學習情景5 收集審計證據(jù)與編制審計工作底稿收集審計證據(jù)與編制審計工作底稿 任務一任務一 審計證據(jù)的性質(zhì)審計證據(jù)的性質(zhì) 一、審計證據(jù)的含義和內(nèi)容一、審計證據(jù)的含義和內(nèi)容 審計證據(jù)是指審計人員為了得出審計結(jié)審計證據(jù)是指審計人員為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息，包括論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和和其其他信息他信息，二者構(gòu)成審計證據(jù)，缺一不可；只，二者構(gòu)成審計證據(jù)，缺一不可；只有將兩者結(jié)合在一起，才能將審計風險降至有將兩者結(jié)合在一起，才能將審計風險降至可以接受的水平。可以接受的水平。 財務報表依據(jù)的會

2、財務報表依據(jù)的會計分錄計分錄對初始分錄的記錄對初始分錄的記錄如總賬、明細賬、記賬憑證和未在記賬如總賬、明細賬、記賬憑證和未在記賬憑證中反映的對財務報表的其他調(diào)整憑證中反映的對財務報表的其他調(diào)整支持性分錄支持性分錄如支票、電子資金轉(zhuǎn)賬記錄、發(fā)票、合如支票、電子資金轉(zhuǎn)賬記錄、發(fā)票、合同以及支持成本分析分配、計算、調(diào)同以及支持成本分析分配、計算、調(diào)節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表其他信息其他信息從被審計單位內(nèi)部從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的或外部獲取的會計分錄以外會計分錄以外的信息的信息如被審計單位會議記錄、內(nèi)部控制手冊、如被審計單位會議記錄、內(nèi)部控制手冊、詢證函的回函

3、、分析師的報告、與競詢證函的回函、分析師的報告、與競爭者的比較數(shù)據(jù)等。爭者的比較數(shù)據(jù)等。通過詢問、觀察和通過詢問、觀察和檢查等審計程檢查等審計程序獲取的信息序獲取的信息如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等。等。自身編制或獲取的自身編制或獲取的可以通過合理可以通過合理推斷得出結(jié)論推斷得出結(jié)論的信息的信息如注冊會計師編制的各種計算表、分析如注冊會計師編制的各種計算表、分析表。表。 二、審計證據(jù)的特征二、審計證據(jù)的特征 審計證據(jù)的特征表現(xiàn)為充分性和適當性。即審計人員應當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎。 審計證據(jù)的充分性，也稱足

4、夠性，是對審計證據(jù)的數(shù)量的衡量，主要與審計人員確定的樣本量有關。一般來講，審計人員獲取審計證據(jù)的數(shù)量主要受錯報風險和審計質(zhì)量的影響，即：錯報風險越大，需要的審計證據(jù)可能越多；審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)可能越少。 審計證據(jù)的適當性，是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露）的相關認定，包括審計證據(jù)的相關性和可靠性。 審計證據(jù)的相關性是指審計證據(jù)應與審計目標相關聯(lián)，審計人員只能利用與審計目標相關聯(lián)的審計證據(jù)來證實被審計單位所認定的事項，如存貨監(jiān)盤只能確定存貨是否存在，是否短缺或毀損，但不能確定存貨是否歸被審計單位所有，存貨的計價是否適當。 審計證據(jù)的可靠性是指

5、證據(jù)的可靠程度，審計證據(jù)應能如實反映客觀事實，如審計人員親自檢查存貨所獲得的證據(jù)。 三、審計證據(jù)的種類三、審計證據(jù)的種類 （一）按照審計證據(jù)來源分類（一）按照審計證據(jù)來源分類 1.外部證據(jù) 外部證據(jù)是指產(chǎn)生于被審計單位外部的審計證據(jù)。包括未經(jīng)過被審計單位的外部證據(jù)和經(jīng)過被審計單位的外部證據(jù)。 2.內(nèi)部證據(jù) 內(nèi)部證據(jù)是指產(chǎn)生于被審計單位的審計證據(jù)。如各類會計憑證、會計賬簿、被審計單位編制的各種試算平衡表、管理當局聲明、重要的計劃、重要的合同等。 3.審計人員親自獲得的證據(jù) 審計人員親自獲得的證據(jù)是指審計人員親自進行實地檢查、觀察、計算等程序直接獲得的證據(jù)，如審計人員親自參與盤點或監(jiān)督盤點編制的盤

6、點表、審計人員重新計算的被審計單位成本數(shù)據(jù)等。 （二）按照審計證據(jù)形態(tài)分類（二）按照審計證據(jù)形態(tài)分類 1.實物證據(jù) 實物證據(jù)是指通過觀察或盤點所取得的、用以確定某些實物資產(chǎn)是否真實存在的證據(jù)，比如通過監(jiān)盤存貨來驗證存貨的存在性及其數(shù)量。 2.書面證據(jù) 書面證據(jù)是指審計人員獲得的各種以書面文件為記錄形式的證據(jù)。書面證據(jù)是審計證據(jù)的主要組成部分，也稱為基本證據(jù)。 3.口頭證據(jù) 口頭證據(jù)是指被審計單位的有關人士對于審計人員提出的問題所做的口頭答復所形成的證據(jù)?？陬^證據(jù)證明能力較弱，但可以提供重要線索。 4.環(huán)境證據(jù) 環(huán)境證據(jù)是指對被審計單位產(chǎn)生影響的各種情況。主要包括：被審計單位面臨的外部環(huán)境、被審

7、計單位的內(nèi)部狀況。其中，被審計單位的內(nèi)部狀況包括企業(yè)內(nèi)部控制狀況、企業(yè)管理人員的素質(zhì)、各種管理條件和管理水平。環(huán)境證據(jù)有助于了解被審計單位的狀況，但其證明力較弱。 （三）按照取得審計證據(jù)的方法分類（三）按照取得審計證據(jù)的方法分類 1.監(jiān)盤證據(jù)： 指審計人員通過監(jiān)督盤點獲得的證據(jù)。 2.觀察證據(jù)：是指審計人員運用觀察的方法獲得的證據(jù)。 觀察證據(jù)與監(jiān)盤證據(jù)也合稱為檢查證據(jù)。 3.詢證證據(jù)：詢證證據(jù)是指審計人員運用向被審計單位以外的第三方發(fā)詢證函取得的審計證據(jù)。 詢證函的證明力來源于其獨立性，因為詢證函是直接由審計人員從被審計單位以外的第三方取得的。 4.計算證據(jù)：指審計人員通過自己計算獲得證據(jù)。

8、計算證據(jù)是審計人員在實施計算、重新計算和對賬等審計程序時所產(chǎn)生的證據(jù)，是審計人員直接進行計算的結(jié)果。 5.分析性證據(jù)：指審計人員運用分析性方法獲得的證據(jù)。 審計人員需要對被審計單位重要的比率或趨勢進行分析和評價，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其預期數(shù)額和相關信息的差異，常用的方法是比較分析法、比率分析法、趨勢分析法三種。 四、審計證據(jù)的收集與評價四、審計證據(jù)的收集與評價 收集審計證據(jù)是整個審計過程的核心工作。審計人員可以采用檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行、分析程序等審計程序。 審計人員應當時刻保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運用職業(yè)判斷，收集并評價審計證據(jù)的充分性和適

9、當性。 【任務案例任務案例】 注冊會計師李浩審計成華公司2011年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)2011年12月16日發(fā)生了一筆巨額廣告費計人民幣16000萬元。而對于這筆廣告費，成華公司僅提供了一份與一海外公司（Regal Lucky Limited）簽署的推廣服務合約，并聲稱相應的廣告服務已全部于2011年度提供。 注冊會計師李浩向成華公司索要相關資料，如媒體履行報告、推廣報告、發(fā)票、所提供的清單及時間表等，以證實該推廣服務合約已于2011年度履行完畢。但成華公司未能提供。因此注冊會計師對此出具了無法表示意見的審計報告。 【任務分析及處理任務分析及處理】 根據(jù)權責發(fā)生制原則，只有在相關的成本費用已經(jīng)發(fā)

10、生，才能確認相應的費用。 本案例中，成華公司未向注冊會計師提供任何以證實推廣服務合約已于2011年度履行完畢的書面證據(jù)，譬如：媒體履行報告、推廣報告、發(fā)票、所提供的清單及時間表等，因此，注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以判斷該筆廣告費是否真實地反映了交易的實質(zhì)。由于該筆廣告費金額巨大，對會計報表的整體公允反映有重大影響，注冊會計師對此出具無法表示意見的審計報告是適當?shù)摹?任務二任務二 獲取審計證據(jù)的審計程序獲取審計證據(jù)的審計程序 【任務引導案例任務引導案例】 注冊會計師李浩審計華星公司2011年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)華星公司2011年3月份支出240萬元購買一棟別墅，贈送給了王華。李浩檢查相

11、關憑證及其會計業(yè)務，并詢問相關人員，回答說這是為了開拓業(yè)務的需要。李浩經(jīng)檢查沒有發(fā)現(xiàn)華星公司對此事項的會計處理存在不妥之處，但對于這種事情，注冊會計師考慮到可能構(gòu)成商業(yè)賄賂，對會計報表的影響具有重大不確定性，因此，除提請華星公司管理層注意外，還應在審計報告的意見段之后的強調(diào)事項段予以披露。 【分析思考分析思考】 注冊會計師李浩在獲取審計證據(jù)的審計程序方面是否存在缺陷？他的披露是否適當？ 一、檢查記錄或文件一、檢查記錄或文件 檢查記錄或文件是指審計人員對被審計單位內(nèi)部或外部產(chǎn)生的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進行審查的程序。 1.復核記錄及其他文件 2.審閱財務報表 3.審閱會計賬

12、簿 4.審閱會計憑證 二、檢查有形資產(chǎn)二、檢查有形資產(chǎn) 檢查有形資產(chǎn)就是審計人員對被審計單位的有形資產(chǎn)進行檢查的具體審計程序。主要適用于庫存現(xiàn)金、存貨、有價證券、應收票據(jù)和固定資產(chǎn)等。要驗證被審計單位的資產(chǎn)真實存在，檢查是通常認為最可靠的方法。 三、觀察三、觀察 觀察是審計人員查看被審計單位相關人員正在進行的活動或執(zhí)行的程序的具體審計程序。通常適用于對財產(chǎn)物資的驗證、內(nèi)部控制的了解測試和經(jīng)營管理效果的考察。 四、詢問四、詢問 詢問程序是審計人員對被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員采取口頭或書面的形式進行問詢，以獲取財務信息或非財務信息，并進行評價的過程。審計人員可以根據(jù)詢問結(jié)果與獲取審計證據(jù)或信息

13、進行對比判斷，對有重大出入的考慮修改審計程序或者追加審計程序。 五、函證五、函證 函證是審計人員為了獲取影響財務報表認定的項目的信息，通過直接來自第三方的對有關信息和現(xiàn)存狀況的聲明，來獲取和評價審計證據(jù)的過程。由于從第三方直接獲取信息，較為客觀，因此，函證受到高度重視，經(jīng)常被使用在銀行存款、借款、應收賬款的核實方面。 函證通常有積極式函證和消極式函證兩種方式。 1.積極式函證也稱肯定式函證，要求被函證者在所有情況下都必須回答、確認函證信息是否正確。 2.消極式函證也稱否定式函證，僅要求被函證者在不同意詢證函所列示信息的情況下才予以回函 六、重新計算與執(zhí)行六、重新計算與執(zhí)行 重新計算是審計人員以

14、人工方式或使用計算機輔助審計技術，對被審計單位記錄或文件中的數(shù)據(jù)的準確性進行重新計算并核對的過程 七、分析程序七、分析程序 分析程序是審計人員通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息進行判斷、評價的過程；還包括調(diào)查識別出的、與其他信息不一致或與預期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關系。 【任務案例任務案例】 華星公司是個小型的私營企業(yè)，注冊會計師李浩審計其2011年度財務報表時，發(fā)現(xiàn)華星公司幾乎每月都有一定數(shù)量的采購辦公用品支出，共計23萬元。 李浩詢問會計人員這些辦公用品的內(nèi)容及其用途，會計人員回答說這些票據(jù)都是經(jīng)理或經(jīng)理夫人拿來報銷入賬的。李浩分析華星公司職工人數(shù)、辦

15、公設施等，認為華星公司不可能每月都需要采購那么多的辦公用品，就向華星公司的相關人員提出對此項的疑問，華星公司相關人員無法做出合理解釋，于是，李浩對此出具保留意見的審計報告，說明段披露“貴公司2011年度的管理費用中，列入了與企業(yè)經(jīng)營無關的23萬元，致使利潤總額減少23萬元，應計繳所得稅少計6.9萬元”。 【任務分析及處理任務分析及處理】 對于私營企業(yè)來講，業(yè)主或經(jīng)理經(jīng)常把個人費用計入企業(yè)的賬戶中，因為公司是業(yè)主或經(jīng)理自己的公司，私營企業(yè)財產(chǎn)、收益也屬于業(yè)主或經(jīng)理個人所有，他把個人費用計入企業(yè)的賬戶看似也是正常的。但是，對于注冊會計師來講，按照公司法、企業(yè)財務會計報告條例和企業(yè)所得稅稅前扣除辦法

16、的相關規(guī)定，把與企業(yè)經(jīng)營無關的費用列入企業(yè)賬簿，影響會計報表的公允反映。如果注冊會計師不提出調(diào)整或披露意見，就沒有盡到注冊會計師對會計報表的責任，會導致很大的審計風險。 本案例中，注冊會計師審計小規(guī)模企業(yè)時，應當從以下幾個方面關注到被審計單位的異常支出：（1）個人費用計入企業(yè)賬戶；（2）高價購買質(zhì)次資產(chǎn)，收取回扣；（3）白條提現(xiàn)或是大額提現(xiàn)；（4）利用大額現(xiàn)金或購買饋贈品行賄等。 任務三 函證 【任務引導案例任務引導案例】 廣夏（銀川）實業(yè)股份有限公司（簡稱銀廣夏）1998年至2001年期間，采取虛構(gòu)進貨單位，虛構(gòu)材料采購，偽造原材料入庫單、萃取產(chǎn)品的生產(chǎn)記錄、產(chǎn)品出庫單、銷售發(fā)票、進出口報關

17、單、銀行匯款單、銀行進賬單，制造虛假的出口銷售合同，虛列萃取產(chǎn)品等手段，虛構(gòu)銷售收入，少計費用，導致虛增利潤達77156.7萬元人民幣。然而，銀廣夏公司的財務報表經(jīng)深圳中天勤會計師事務所審計后，均被出具了“無保留意見”的審計報告（即銀廣夏的財務報告得到認可）。 中天勤會計師事務所在審計銀廣夏公司的財務報表時，注冊會計師嚴重違反了審計準則的規(guī)定，在審計方法上存在嚴重缺陷。比如： 1.中天勤的注冊會計師對其子公司天津廣夏審計，執(zhí)行應收賬款及出口函證時，竟然委托被審計單位天津廣夏公司代替注冊會計師向銀行、海關、債務人發(fā)函，將所有詢證函交由該公司發(fā)出，回函由該公司收回后交給注冊會計師，致使被審計單位得

18、以偽造函證結(jié)果，函證失去意義。 2.中天勤的注冊會計師過分依賴被審計單位提供的會計資料?！懊髦便y廣夏公司的財務報告“可能”存在虛假的情況下，沒有實施有效的函證、監(jiān)盤存貨等審計程序，因而未能發(fā)現(xiàn)銀廣夏公司財務報表中的重大虛假收入。 【分析思考分析思考】 為什么銀廣夏公司的虛增銷售收入沒有被中天勤會計師事務所查出來？函證的重要性在哪里？ 一、函證的含義和適用范圍一、函證的含義和適用范圍 函證是審計人員為了獲取影響財務報表認定的項目的信息，通過直接來自第三方的對有關信息和現(xiàn)存狀況的聲明，來獲取和評價審計證據(jù)的過程。 中國注冊會計師審計準則第1312號函證規(guī)定，對報表中的銀行存款、借款（包括零余額賬

19、戶和本期內(nèi)注銷的賬戶）、交易性金融資產(chǎn)、應收賬款、應收票據(jù)、其他應收款、預付賬款、由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨，長期股權投資、委托貸款、應付賬款、預收賬款、保證、抵押或質(zhì)押貸款，或有事項、重大或異常的交易，都可選擇執(zhí)行函證的審計程序。 舉例：應收賬款的函證 1、函證的目的是證實應收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關人員在銷售交易中發(fā)生的錯誤或舞弊行為 。 2、時間：以資產(chǎn)負債日為截止日，如以在資產(chǎn)負債日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性測試 。 3.審計人員對函證實施過程進行控制的措施： 將被詢證者的名稱、地

20、址與被審計單位有關記錄進行核對； 將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關資料核對； 在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函； 詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由審計人員直接發(fā)出； 將發(fā)出的詢證函情況形成審計工作記錄； 將收回的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。 二、函證的分類二、函證的分類 函證有兩種方式：積極式函證和消極式函證。 積極式函證也稱肯定式函證，要求被函證者在所有情況下都必須回答、確認函證信息是否正確。 采用積極式函證的情況下，只有審計人員收到回函，才能為財務報表認定提供基本審計證據(jù)。如果審計人員沒有收到回函，則無法證明所函證信息是否正確。 消極式函證

21、也稱否定式函證，僅要求被函證者在不同意詢證函所列示信息的情況下才予以回函。 采用消極式函證的情況下，如果收到回函，能夠為財務報表提供說服力強的審計證據(jù)，未收到回函可能是因為被詢證者已收到詢證函且核對無誤，也可能是因為被詢證者根本就沒有收到詢證函，當然，也有可能是被詢證者收到之后沒有認真對待詢證函所致。 【任務案例任務案例】 注冊會計師李浩在審計銀行存款時，發(fā)現(xiàn)成達公司2011年曾在13家銀行開過賬戶，其中9家銀行本年度已經(jīng)結(jié)清，于是就對剩下的4家銀行發(fā)銀行詢證函。函證上的銀行余額按照銀行對賬單上的余額填寫。由于被審計單位會計人員要到銀行辦事，為了節(jié)約時間，注冊會計師把詢證函直接交給會計人員拿到

22、銀行去函證。 【任務分析任務分析】 注冊會計師在對被審計單位會計報表進行審計時，一般應對以下的會計報表項目或交易事項進行函證：（1）銀行存款、銀行借款、委托貸款等；（2）企業(yè)對外各種形式的短期投資、長期投資；（3）應收賬款、預付賬款、其他應收款、應付賬款、預收賬款、其他應付款等；（4）由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨，分期收款發(fā)出商品尚未確認收入購貨方欠付商品等；（5）對外提供保證、抵押、質(zhì)押事項；（6）企業(yè)存在的各種或有事項；（7）重大或異常特別是關聯(lián)方之間的交易事項等。只是各種函證的內(nèi)容、樣本選擇、函證方式以及被詢證者不同。 【任務處理任務處理】 本案例中，對銀行存款進行函證，注冊會計

23、師應當向成達公司本年度存過款的所有銀行發(fā)函，其中包括企業(yè)存款已結(jié)清的銀行。 其次，函證銀行存款的余額應當按照成達公司會計賬簿的數(shù)字填寫。 最后，詢證函應當由注冊會計師親自郵寄銀行或直接到銀行詢證。因為，如果詢證函讓被審計單位的相關人員直接拿到銀行確認，函證回函這種外部證據(jù)經(jīng)過被審計單位相關人員的手流轉(zhuǎn)，發(fā)生纂改、截留的可能性就比較高，所獲取證據(jù)的支持力和可信性會降低甚至沒有。 任務四任務四 分析程序分析程序 【任務引導案例任務引導案例】 在銀廣夏造假事件中，作為公眾利益受托人和看護者的深圳中天勤會計師事務所及相關注冊會計師，負有不可推卸的責任。 編制銀廣夏合并報表時，未抵消與子公司之間的關聯(lián)交

24、易，也未按股份協(xié)議的比例合并子公司，從而虛增巨額資產(chǎn)和利潤；注冊會計師未能有效執(zhí)行應收賬款函證程序。比如：對于無法執(zhí)行函證程序的應收賬款，審計人員在運用替代程序時，未取得海關報關單、運單、提單等外部證據(jù)，僅根據(jù)公司內(nèi)部證據(jù)便確認公司應收賬款；注冊會計師未能有效執(zhí)行分析性測試程序。如對于公司在2000年主營業(yè)務收入大幅增長的情況下生產(chǎn)用電的電費費用卻降低的情況竟沒有發(fā)現(xiàn)或報告；天津廣夏審計項目負責人非注冊會計師擔任，審計人員普遍缺乏外貿(mào)業(yè)務知識，不具備專業(yè)勝任能力。 【分析討論分析討論】 分析程序為什么在審計實施過程中貫穿使用并且作用重大？ 一、分析程序的含義和適用范圍一、分析程序的含義和適用范

25、圍 分析程序是審計人員通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息進行判斷、評價的過程；還包括調(diào)查識別出的、與其他信息不一致或與預期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關系。 二、分析程序的類別二、分析程序的類別 分析程序通常包括比較分析法、比率分析法和趨勢分析法三種。下面簡單介紹。 （一）比較分析法（一）比較分析法 比較分析法是指審計人員將某一報表項目的數(shù)額與某一參照標準進行比較，以獲取審計證據(jù)的一種分析方法。 比較分析可以是簡單的報表數(shù)字之間的比較（簡單分析），也可以是將它們表達成某一共同基礎的百分比的形式，再進行比較（結(jié)構(gòu)分析或同比分析、縱向分析） 。 結(jié)構(gòu)分析即將報表項目

26、與一個共同的基礎進行比較。這種分析方法要求首先將被審計期間和比較期間的報表項目表達成對應期間某一共同基礎的百分比的形式，而后進行比較分析 (二二)比率分析法比率分析法 比率分析法是通過分析相關報表項目之間的比率來獲取審計證據(jù)的一種分析方法。 可以用于比較的比率有很多，審計人員在比率分析中常用的主要有以下幾種。 1.短期償債能力比率 短期償債能力比率又稱流動性比率，反映被審計單位償還即期債務的能力，比如流動比率與速動比率。 流動比率=流動資產(chǎn)/流動負債*100% 速動比率=速動資產(chǎn)/流動負債*100%=（流動資產(chǎn)-存貨）/流動負債*100% 2.資本結(jié)構(gòu)比率 資本結(jié)構(gòu)比率反映被審計單位的長期償債

27、能力和財務適應性，如資產(chǎn)負債率、長期負債占總資本結(jié)構(gòu)的百分比及利息保障倍數(shù)等。 資產(chǎn)負債率=負債總額/資產(chǎn)總額*100% 長期負債占總資本結(jié)構(gòu)百分比=長期負債/（長期負債+股東權益）*100% 利息保障倍數(shù)=息稅前利潤/利息費用=（利潤總額+財務費用）/財務費用 3.盈利能力比率 盈利能力反映被審計單位的經(jīng)營情況，如銷售利潤率和資產(chǎn)報酬率等。 銷售利潤率=利潤總額/營業(yè)收入*100% 資產(chǎn)報酬率=利潤總額/資產(chǎn)總額*100% 4.經(jīng)營與管理效率比率 經(jīng)營與管理效率比率反映被審計單位管理其營運資產(chǎn)的效率，比如存貨周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)、應收賬款周轉(zhuǎn)率和應收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)。 存貨周轉(zhuǎn)率=主營業(yè)務支出/

28、平均存貨總額 存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)=360/存貨周轉(zhuǎn)率 應收賬款周轉(zhuǎn)率=營業(yè)收入/平均應收賬款余額 應收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)=360/應收賬款周轉(zhuǎn)率 需要說明的是，單從被審計單位當期的財務報表中計算出來的比率往往并不能說明什么問題。與比較分析法類似，審計人員使用比率分析法進行分析時必須有一個可以參照的標準，比如以前年度的相關比率、同行業(yè)的平均比率等等。 （三）趨勢分析法（三）趨勢分析法 趨勢分析法是通過檢查與被審計單位連續(xù)若干年（超過兩期）的某一會計報表項目的金額或百分比，來推斷被審計單位的預期數(shù)，并將其與被審計單位的未審數(shù)進行比較，以獲取審計證據(jù)的一種分析方法。 這種分析方法的前提是：如果被審計單位的情況未

29、發(fā)生重大的變化，那么過去的趨勢將會持續(xù)到現(xiàn)在。 【任務案例任務案例】 注冊會計師李浩是成達公司2011年度會計報表審計的主審會計師，當他對成興公司的會計報表實施分析性程序時，發(fā)現(xiàn)成興公司所屬的發(fā)達部、凱歌部、廣電一部、廣電二部和牡丹部等5個經(jīng)營部上報的“利潤總額”本年數(shù)均為零，覺得事情蹊蹺。職業(yè)謹慎促使他進一步分析了5個經(jīng)營部歷年經(jīng)營情況以及市場中其他同類經(jīng)營部的一般利潤水平，經(jīng)分析認為5個經(jīng)營部上報的利潤可能是虛假的，就指導外勤執(zhí)業(yè)的注冊會計師針對發(fā)達部等5個經(jīng)營部的本年利潤實施重點審計。經(jīng)外勤注冊會計師的重點取證，發(fā)現(xiàn)5個經(jīng)營部經(jīng)營虧損掛賬2 987萬元。 【任務分析及處理任務分析及處理】

30、 分析性程序是指注冊會計師分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預期數(shù)額和相關信息的差異。因此，在審計實務中，分析性程序可以直接作為實質(zhì)性測試的程序，以收集與賬戶余額和各類交易相關的特殊認定的證據(jù)，但分析性程序取得的證據(jù)不可能構(gòu)成直接證據(jù)或基本證據(jù)，需要注冊會計師實施其他實質(zhì)性測試程序?qū)Ψ治鲂猿绦虻贸龅慕Y(jié)果加以印證。也就是說，如果注冊會計師僅僅機械地執(zhí)行比率或趨勢分析，不重視分析結(jié)果，不通過檢查、函證、監(jiān)盤、計算等實質(zhì)性測試程序取得基礎數(shù)據(jù)對分析性程序得出的結(jié)果加以證實或排除，分析性程序就無法發(fā)揮作用，審計風險也不會減少。 本案例中，注冊會計師李浩通過分析性程序

31、發(fā)現(xiàn)發(fā)達部等5個經(jīng)營部利潤總額為零存在疑點，循著這一線索，對5個經(jīng)營部的本年利潤實施重點審計，發(fā)現(xiàn)了成達公司利用經(jīng)營部調(diào)整利潤、隱瞞虧損的事實。如果李浩運用分析性程序發(fā)現(xiàn)疑問后，不實施其他實質(zhì)性測試取得證據(jù)加以證實，審計風險會依然存在。 任務五任務五 編制審計工作底稿編制審計工作底稿 【任務引導案例任務引導案例】 2010年12月31日，審計助理小張前去Y公司驗證存貨的賬面余額。在盤點前，小張聽到幾個工人在議論存貨中可能存在不少無法出售的變質(zhì)產(chǎn)品。小張對存貨進行了實地抽點，并比較了庫存量與最近銷量。抽點結(jié)果表明，存貨數(shù)量合理，收發(fā)也較為有序。由于該產(chǎn)品技術含量較高，小張無法鑒別出存貨中是否有變

32、質(zhì)產(chǎn)品，于是，他去詢問該公司的存貨部高級主管，得到的答復是，該產(chǎn)品絕無質(zhì)量問題。 小張在盤點工作結(jié)束后，開始編制審計工作底稿。小張將“聽說有變質(zhì)產(chǎn)品”的情況寫在備注中，并建議在下階段的存貨審計中，應特別注意是否存在變質(zhì)產(chǎn)品。項目負責人王小在復核審計工作底稿時，再一次向小張詳細了解了存貨盤點情況，特別是有關變質(zhì)產(chǎn)品的情況。并找來當時議論此事的工人詢問，但這些工人矢口否認了此事。于是，王小與存貨部高級主管進行商討，之后得出結(jié)論：“存貨價值公允且均可出售”。王小在審計工作底稿備注欄中填寫了“變質(zhì)產(chǎn)品問題經(jīng)核實尚無證據(jù)，但下次審計時應加以考慮。” 由于Y公司總經(jīng)理抱怨王小前幾次出具了保留意見的審計報告

33、，使得他們貸款遇到了不少麻煩，因此本次審計注冊會計師出具了無保留意見的審計報告。 兩個月后，Y公司資金周轉(zhuǎn)不靈，主要是存貨中存在大量變質(zhì)產(chǎn)品無法出售，致使銀行貸款無法償還。銀行提起訴訟，在債權人的要求下，會計師事務所向法庭出示了審計工作底稿，債權人認為注冊會計師明知存貨高估，但迫于該公司總經(jīng)理的壓力，沒有揭示財務報告中存在問題，因此，具有重大過失，應該承擔銀行的貸款損失。會計師事務所由此陷入被動局面。 【分析討論分析討論】 本例中會計師事務所為什么陷入了被動局面？注冊會計師在聽到工人議論以后，是否應該采取進一步的審計程序來收集審計證據(jù)？王小能否將“下次審計時應加以考慮”的話寫入審計工作底稿中，

34、為什么？審計工作底稿是否具有法律效力？ 一、審計工作底稿的含義、編制目的和存在形一、審計工作底稿的含義、編制目的和存在形式式 （一）審計工作底稿的含義（一）審計工作底稿的含義 審計工作底稿是審計人員對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論做出的記錄。 審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，具有法律效力。它形成于整個審計過程，也反映了整個審計過程。 （二）審計工作底稿的編制目的（二）審計工作底稿的編制目的 審計人員應當及時編制審計工作底稿，以便提供充分、適當?shù)挠涗?，作為審計報告的基礎，并為證明審計人員按照審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作提供書面證據(jù)，而且便于審計工作進行復核，有助

35、于審計工作質(zhì)量的提高。 （三）審計工作底稿的存在形式（三）審計工作底稿的存在形式 審計工作底稿可以以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在。 (四）審計工作底稿的管理四）審計工作底稿的管理 1、使審計工作底稿清晰地顯示其生成、修改和復核的時間和人員； 2、在審計人員的所有階段，尤其是在項目組成員共享信息或通過互聯(lián)網(wǎng)將信息傳遞給其他人員時，保護信息的完整性和安全性； 3、防止未經(jīng)授權改動審計工作底稿； 4、允許項目組和其他授權的人員適當履行職責而接觸審計工作底稿。 二、審計工作底稿的內(nèi)容、要素和格式二、審計工作底稿的內(nèi)容、要素和格式 （一）審計工作底稿包括的內(nèi)容（一）審計工作底稿包括的內(nèi)容 1、通常包括總

36、體審計策略、具體審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、管理層聲明、核對表、有關重大事項的往來信件（包括電子郵件），以及對被審計單位文件記錄的摘要或復印件等。 2、還包括審計業(yè)務約定書、管理建議書、項目組內(nèi)部或項目組與被審計單位舉行的會議記錄、與其他人士（如注冊會計師、律師、專家等）的溝通文件及錯報匯總表等。 3、不包括已被取代的審計工作底稿的草稿或財務報表的草稿、對不全面或初步思考的記錄、存在印刷錯誤或其他錯誤而作廢的文本及重復的文件記錄等。 （二）審計工作底稿的要素（二）審計工作底稿的要素 1.被審計單位名稱。即財務報表的編制單位，可以簡稱。 2.審計項目名稱。即某一財務報

37、表名稱（或會計科目名稱），某一審計程序及實施對象的名稱。 3.審計項目時點或期間。即某一資產(chǎn)負債類項目的報告時點或某一損益類項目的報告期間。 4.審計過程記錄。 （1）記錄實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。 （2）記錄特定項目或事項的識別特征，即測試項目或事項表現(xiàn)出的唯一標志。 （3）記錄重大事項。重大事項是指對整個審計工作和審計結(jié)論產(chǎn)生重大影響的事項，比如無法實施重要存貨的監(jiān)盤。 5.審計結(jié)論。審計結(jié)論體現(xiàn)注冊會計師根據(jù)實施審計程序的結(jié)果和獲取的審計證據(jù)，對被審計事項做出的專業(yè)判斷。 6.審計標識及其說明。審計工作底稿中可以使用各種標識，并保持前后一致。 7.索引號及編號、頁次。索引號是審計人

38、員為了便于審計工作底稿的分類、歸類和引用，對某一審計事項的審計工作底稿以固定的標記和編碼加以表示所產(chǎn)生的一種特定符號，主要作用是方便審計工作底稿的分類檢索和引用，并使分散的、活頁式的審計工作底稿構(gòu)成有機聯(lián)系的審計檔案。編號是在同一索引號下不同的審計工作底稿的順序編號。 8.編制者姓名及編制日期。即審計工作執(zhí)行人員及完成該項審計工作的日期。 9.復核者姓名及復核日期。即復核人員及復核的日期和范圍。 10其他應說明事項。即審計人員根據(jù)其他專業(yè)判斷，認為應在審計工作底稿中予以記錄的其他相關事項。 （三）審計工作底稿的格式（三）審計工作底稿的格式 會計師事務所基于審計準則及在實務中的經(jīng)驗等，統(tǒng)一制定審

39、計工作底稿模板、范例等，如核對表、審計計劃及業(yè)務約定書范例等。在此基礎上，注冊會計師再根據(jù)各具體業(yè)務的特點加以必要的修改，制定適用于具體項目的審計工作底稿。審計工作底稿基本格式舉例詳見本任務后面內(nèi)容。 三、審計工作底稿的編制和復核三、審計工作底稿的編制和復核 （一）編制審計工作底稿的總體要求（一）編制審計工作底稿的總體要求 注冊會計師編制的審計工作底稿，應當使沒有接觸過該項審計工作的有經(jīng)驗的專業(yè)人士看了以后，能清楚地了解該項審計工作的如下內(nèi)容： 1.按照審計準則的規(guī)定實施的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍； 2.實施審計程序的結(jié)果和獲取的審計證據(jù)； 3.就重大事項得出的結(jié)論。 （二）編制審計工作底稿

40、的具體要求（二）編制審計工作底稿的具體要求 1.審計人員應及時編制全面、詳細的審計工作底稿； 2.編制審計工作底稿的文字應當使用中文（少數(shù)民族自治地區(qū)可以同時使用少數(shù)民族文字。中國境內(nèi)的中外合作會計師事務所、國際會計公司成員可以同時使用某種外國文字。會計師事務所執(zhí)行涉外業(yè)務時可以同時使用某種外國文字）； 3.保證審計工作底稿的真實可靠； 4.保證審計工作底稿的完整性； 5.保證審計工作底稿的標識一致，便于對審計工作底稿的使用和檢索； 6.保證審計工作底稿的記錄清晰； 7.保證專業(yè)判斷與審計結(jié)論明確； 8.對于掃描復制的資料，必須注明其來源，并實施必要的審計程序予以確認； 9.已被取代的審計工作

41、底稿的草稿或財務報表的草稿、不全面或初步思考的記錄、存在印刷錯誤或其他錯誤而作廢的文本，以及重復的文件記錄，不能作為審計工作底稿。 （三）審計工作底稿的復核（三）審計工作底稿的復核 為了確保審計工作達到會計師事務所的工作標準，減少或消除人為的判斷失誤，使審計結(jié)論客觀公正，以降低審計風險，保證審計質(zhì)量，必須對審計工作底稿進行復核。 審計工作底稿的復核通常包括項目組內(nèi)部復核和獨立復核兩種。獨立復核主要是針對重大的審計項目（比如上市公司財務報表審計），在項目組內(nèi)部復核以外，再由會計師事務所委派未參加該業(yè)務的有經(jīng)驗的人員實施獨立的項目質(zhì)量控制復核，以確保項目組執(zhí)行的業(yè)務符合審計準則的要求，但是這種項目

42、質(zhì)量控制復核并不能減輕項目負責人的責任。 1.審計工作底稿復核的內(nèi)容 （1）審計工作是否已按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和審計準則的規(guī)定執(zhí)行； （2）審計程序的目標是否實現(xiàn)、是否需要修改已執(zhí)行審計工作的性質(zhì)、時間和范圍； （3）審計工作底稿中重要的鉤稽關系是否正確； （4）獲取的審計證據(jù)是否充分、適當； （5）對審計差異的處理是否恰當； （6）審計判斷與審計結(jié)論是否恰當。 2.復核內(nèi)容及復核責任 （1）一級復核：項目經(jīng)理復核，又稱為詳細復核。項目經(jīng)理應當在審計過程中的適當階段及時實施復核，以使重大事項在出具審計報告前能夠得到滿意解決，否則不得簽發(fā)審計報告。項目經(jīng)理的復核要求對下屬審計人員形成的工作

43、底稿逐張復核，發(fā)現(xiàn)問題及時指出并督促審計人員及時修改完善。 （2）二級復核：部門經(jīng)理復核，又稱一般復核。本級復核是在項目經(jīng)理完成了詳細復核以后，再對審計工作底稿中重要賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行及審計事項調(diào)整等進行復核。本級復核既是對項目經(jīng)理復核的一種再監(jiān)督，也是對重要審計事項的重點把關。 （3）三級復核：主任會計師（或合伙人）復核，又稱重點復核。本級復核是對審計工作中的重大會計、審計問題，以及重大審計調(diào)整事項與重要的審計工作底稿的復核。本級復核既是對前面兩級復核的再監(jiān)督，也是對整個審計工作的計劃、進度和質(zhì)量的重點把關。 當然，上述三級復核在實際執(zhí)行中可以根據(jù)情況靈活調(diào)整，如果部門經(jīng)理作為某一審計項目的項目負責人，該項目又沒有經(jīng)理參加，則該部門經(jīng)理的復核應視為項目經(jīng)理復核，主任會計師應另行指定人員代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作，以保證三級復核的執(zhí)行。 四、審計工作