企業(yè)合并會(huì)計(jì)三購(gòu)并日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表

1、第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)一、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的類別及其對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響對(duì)于集團(tuán)內(nèi)部的企業(yè)來說，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)可以分為三大類，即企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和集團(tuán)外部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。集團(tuán)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際上并不是集團(tuán)的真正業(yè)務(wù)，所以在編制合并報(bào)表的時(shí)候，我們要將集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行抵銷。二、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的分類集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。按其內(nèi)容可以分為三大類。（一）集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)，是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)之間互相進(jìn)行的投資業(yè)務(wù)事項(xiàng)，包括進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資，以及由此帶來的投資收益的結(jié)算和支付等業(yè)務(wù)事項(xiàng)。比如，母公司向子公司進(jìn)行的權(quán)益性投資，子公司

2、之間互相進(jìn)行的權(quán)益性投資，母公司購(gòu)買子公司發(fā)行的債券，子公司購(gòu)買母公司或者其他子公司發(fā)行的債券等。（二）集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng) 集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)之間進(jìn)行的存貨（商品、產(chǎn)成品、半成品、材料等）交易、固定資產(chǎn)交易、無形資產(chǎn)交易以及內(nèi)部租賃等。（三）集團(tuán)內(nèi)部借貸事項(xiàng)集團(tuán)內(nèi)部借貸事項(xiàng)是指集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)之間發(fā)生相互借貸資金的業(yè)務(wù)。集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生的借貸業(yè)務(wù)往往涉及集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)問的各種應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)和利息收入、支出等的變動(dòng)。三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的抵銷項(xiàng)目（一）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表需進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷的項(xiàng)目通常包括：1.母公司對(duì)子公司權(quán)益性投資項(xiàng)目與子公司相應(yīng)的

3、所有者權(quán)益項(xiàng)目；2.內(nèi)部債權(quán)性投資性與相應(yīng)的負(fù)債項(xiàng)目；3.母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目；4.集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的存貨項(xiàng)目；5.集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)；6.集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)無形資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)。（二）編制合并利潤(rùn)表需進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目通常包括：1.營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本項(xiàng)目中的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的數(shù)額；2.管理費(fèi)用項(xiàng)目中的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備等；3.財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目中的內(nèi)部利息費(fèi)用；4.投資收益項(xiàng)目中的內(nèi)部權(quán)益性資本投資收益和內(nèi)部債券投資收益等；5.納入合并范圍

4、的子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目，等等。（三）編制合并現(xiàn)金流量表需進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目 在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目通常包括：1.經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項(xiàng)目，包括：（1）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間銷售商品、提供勞務(wù)收付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（2）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間經(jīng)營(yíng)租賃收付的租金項(xiàng)目。2.投資和籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項(xiàng)目，包括：（1）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間權(quán)益性投資、支付股利或利潤(rùn)及收回投資收付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（2）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間債權(quán)性投資、本金及利息償付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（3）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間借款、本金及利息償付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（4）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間融資租賃收付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（5）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收付的現(xiàn)

5、金項(xiàng)目。對(duì)母公司來講，從個(gè)別企業(yè)來講，母公司在實(shí)行了控股合并之后由于持股份額在50%以上，按照06版的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，持股份額在50%以上的企業(yè)在非同一控制下，它的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法應(yīng)該選擇成本法。但是我們?cè)诰幹瀑?gòu)并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，要求長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)該與被投資企業(yè)所有者權(quán)益的相應(yīng)份額有對(duì)應(yīng)關(guān)系。在這種情況下，我們首先應(yīng)該將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法做出調(diào)整。但是這個(gè)調(diào)整只調(diào)整報(bào)表不調(diào)整賬目。集團(tuán)內(nèi)部權(quán)益性投資的抵銷，首先應(yīng)當(dāng)將母公司按成本法對(duì)子公司的投資進(jìn)行核算調(diào)整為按權(quán)益法進(jìn)行核算。長(zhǎng)期股權(quán)投資一開始入賬價(jià)值是7500萬元，子公司當(dāng)年本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)2500萬元，本期提取盈余公積250萬

6、元。本期子公司分配利潤(rùn)1500萬元，第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷【例81】 甲公司投資3 000萬元?jiǎng)?chuàng)辦全資子公司乙公司。當(dāng)年乙公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)為1000萬元，按規(guī)定提取100萬元盈余公積，將其中的600萬元支付給甲公司作為股利分配，其余300萬元作為未分配利潤(rùn)。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在日常核算中，甲公司應(yīng)當(dāng)按成本法進(jìn)行核算，即收到乙公司分配的600萬元股利時(shí)確認(rèn)投資收益600萬元，甲公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資仍然為3000萬元。但在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先將甲公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法的要求進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整后，甲公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資變?yōu)?400萬元原投資3 000萬元400萬元（即由于乙

7、公司利潤(rùn)增加甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資l000萬元一已經(jīng)分配的股利600萬元），乙公司的股東權(quán)益也為3400萬元。其調(diào)整分錄為：答疑編號(hào)11080101：針對(duì)該題提問借：投資收益 6 000 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司6 000 000假設(shè)如果進(jìn)入投資第二年，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的時(shí)候，我們對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的時(shí)候，在母公司甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面上來看，仍然是按照成本法核算。由于我們所處的時(shí)間立場(chǎng)是在第二年年末，所以顯然第一年的調(diào)整情況屬于第二年期初現(xiàn)象。經(jīng)過調(diào)整以后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值從原來的3000萬元調(diào)整到3400萬元。對(duì)于子公司，由于是當(dāng)年初始創(chuàng)辦，期初是沒有所有者權(quán)益。在此基礎(chǔ)上

8、，再抵銷甲公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與乙公司相應(yīng)的股東權(quán)益。作如下調(diào)整分錄：借：股本 30 000 000盈余公積 l 000 000未分配利潤(rùn) 3 000 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司34 000 000【例83】 A公司和B公司為企業(yè)集團(tuán)的母公司和子公司，A公司擁有B公司80%的股份。2007年l2月31日A公司、B公司資產(chǎn)負(fù)債表資料如課本359頁表81所示，B公司利潤(rùn)分配情況如359頁表82所示。假定B公司在2007年度內(nèi)沒有發(fā)生其他所有者權(quán)益變動(dòng)情況，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部投資抵銷時(shí)，首先應(yīng)當(dāng)將A公司按成本法對(duì)B公司的投資進(jìn)行核算調(diào)整為按權(quán)益法進(jìn)行核算。其調(diào)整分錄為：由表中可知，B

9、公司的凈利潤(rùn)為640000元，A公司對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值有320000元。答疑編號(hào)11080102：針對(duì)該題提問（1）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司512 000（即640 000元×80%） 貸：投資收益512 000（2）借：投資收益480 000（即600 000元×80%） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司480 000然后.將母公司對(duì)子公司的投資和子公司相應(yīng)的所有者權(quán)益予以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：股本 2 000 000資本公積400 000盈余公積 360 000未分配利潤(rùn)100 000商譽(yù) 944 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司 3 232 000少數(shù)股東權(quán)益57

10、2 000從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度看，A公司根據(jù)B公司收益確定的投資收益，屬于重復(fù)計(jì)算。因此，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)予以抵銷。在編制合并工作底稿中，應(yīng)當(dāng)編制抵銷分錄如下：借：投資收益 512 000（即640 000元×80%）少數(shù)股東損益 l28 000（即640 000元×20%）未分配利潤(rùn)年初 180 000貸：提取盈余公積l20 000分配利潤(rùn)600 000未分配利潤(rùn)年末 100 000二、集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)性投資的抵銷【例84】甲公司（母公司）年末資產(chǎn)負(fù)債表中，持有至到期投資中有36 000元為乙公司（甲公司的子公司）發(fā)行的長(zhǎng)期債券，其中：本金30 000元，應(yīng)計(jì)利息6

11、000元；相應(yīng)的在乙公司的年末資產(chǎn)負(fù)債表中有36 000元應(yīng)付債券，其中：本金30 000元。應(yīng)付利息6 000元。則在編制合并工作底稿時(shí)，編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080103：針對(duì)該題提問借：應(yīng)付債券 36 000貸：持有至到期投資 36 000同時(shí)，在甲公司的年末利潤(rùn)表中，有3 000元債券投資收益；乙公司有關(guān)資料表明，該3 000元利息中有2 500元計(jì)人當(dāng)年的“在建工程”，另有500元計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，則在編制合并工作底稿時(shí)，編制抵銷分錄如下：借：投資收益 3 000貸：在建工程 2 500財(cái)務(wù)費(fèi)用 500第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷一、集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的類別及其

12、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響內(nèi)部交易事項(xiàng)按交易內(nèi)容可分為：內(nèi)部存貨交易事項(xiàng)、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易事項(xiàng)、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易事項(xiàng)和內(nèi)部租賃交易事項(xiàng)。二、內(nèi)部交易的已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)如果在合并報(bào)表期間，內(nèi)部交易的貨物已經(jīng)全部實(shí)現(xiàn)了對(duì)外交易，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，內(nèi)部交易所體現(xiàn)的銷售利潤(rùn)就成為已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)全部加以反映。如果合并財(cái)務(wù)報(bào)表期內(nèi)，內(nèi)部交易貨物尚未全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外交易，那么，內(nèi)部交易所體現(xiàn)的內(nèi)部利潤(rùn)全部或者有一部分為未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，稱為未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。對(duì)于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，應(yīng)當(dāng)與存貨的賬面價(jià)值抵銷，待下一個(gè)合并期實(shí)現(xiàn)對(duì)外交易后，未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益轉(zhuǎn)化為已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，再按

13、規(guī)定再合并利潤(rùn)表中加以反映。三、集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的抵銷從編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度來講，集團(tuán)內(nèi)部存貨交易，存在如下三種情況：（1）購(gòu)入的存貨已經(jīng)全部向集團(tuán)外售出；（2）購(gòu)入的存貨全部未對(duì)集團(tuán)外售出；（3）購(gòu)入的存貨一部分已經(jīng)對(duì)集團(tuán)外售出，還有一部分沒有售出。（一）內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨全部售出的抵銷處理【例85】某企業(yè)集團(tuán)內(nèi)甲公司（母公司）將1000件某商品銷售給乙公司（子公司），銷售價(jià)格每件100元，該商品的生產(chǎn)成本為每件80元；同年內(nèi)，乙公司將該批商品全部銷售給集團(tuán)外企業(yè)丁公司，銷售價(jià)格為每件150元。則在個(gè)別利潤(rùn)表中，甲公司的營(yíng)業(yè)收入100 000元，營(yíng)業(yè)成本為80 000元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為20 000元

14、。在乙公司的個(gè)別利潤(rùn)表中，有營(yíng)業(yè)收入150 000元，營(yíng)業(yè)成本100 000元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為50 000元。在編制合并工作底稿時(shí)，應(yīng)將對(duì)整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來講虛增的甲公司的營(yíng)業(yè)收入和乙公司的營(yíng)業(yè)成本予以抵銷，編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080201：針對(duì)該題提問借：營(yíng)業(yè)收入100 000貸：營(yíng)業(yè)成本100 000（二）內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨全部未對(duì)外銷售時(shí)的抵銷處理答疑編號(hào)11080202：針對(duì)該題提問借：營(yíng)業(yè)收入100 000貸：營(yíng)業(yè)成本 80 000存貨 20 000【例86】乙公司（子公司）期末存貨中有一批價(jià)值20 000元的商品，系從甲公司（母公司）購(gòu)入，甲公司的銷售毛利率為30%。根據(jù)銷售毛利率，甲

15、公司銷售該批存貨取得的內(nèi)部利潤(rùn)為6 000元。由于這些存貨尚未向集團(tuán)外銷售，因而這6 000元內(nèi)部利潤(rùn)屬于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。相應(yīng)的，對(duì)于乙公司來講，期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)為6 000元是集團(tuán)存貨的虛增數(shù)額。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將甲公司的內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本，和乙公司存貨價(jià)值中所包含的為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益加以抵銷，編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080203：針對(duì)該題提問借：營(yíng)業(yè)收入20 000貸：營(yíng)業(yè)成本14 000存貨 6 000（三）內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨未全部對(duì)外銷售時(shí)的抵銷處理【例87】乙公司（子公司）2007年從甲公司（母公司）購(gòu)入一批價(jià)值為20 000元的商品，到年末有

16、12 000元已經(jīng)對(duì)外銷售，還有8 000元尚未銷售。甲公司的銷售毛利率為30%。根據(jù)銷售毛利率，甲公司銷售該批存貨取得的內(nèi)部利潤(rùn)為6 000元。由于這批商品中有12 000元已經(jīng)出售，還有8 000元尚未出售，因而又3 600元內(nèi)部利潤(rùn)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，還有2 400元內(nèi)部利潤(rùn)屬于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。因此，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將甲公司的內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本和乙公司存貨價(jià)值中所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益加以抵銷，其抵銷分錄為：答疑編號(hào)11080204：針對(duì)該題提問借：營(yíng)業(yè)收入20 000貸：營(yíng)業(yè)成本17 600存貨 2 400（四）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的抵銷處理【例88】承【例

17、87】，2008年甲公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先將2007年未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷，作如下調(diào)整分錄：答疑編號(hào)11080205：針對(duì)該題提問借：未分配利潤(rùn)年初2 400貸：營(yíng)業(yè)成本 2 400對(duì)于內(nèi)部存貨的交易業(yè)務(wù)抵銷有幾個(gè)抵銷分錄，分別為：1.當(dāng)期購(gòu)入、當(dāng)期全部對(duì)外出售，抵銷分錄為：借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本2.內(nèi)部銷售存貨當(dāng)期全部未出售借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部銷售）貸：營(yíng)業(yè)成本（存貨成本加上已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）存貨（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）3.跨期購(gòu)入貨物借：未分配利潤(rùn)年初貸：營(yíng)業(yè)成本如果跨期購(gòu)入貨物本期仍然未出售，這時(shí)候沖減期末存貨的需增量。四、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷企業(yè)集團(tuán)

18、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易，根據(jù)銷售企業(yè)銷售的是存貨還是固定資產(chǎn)，可以劃分為三種類型：第一種是集團(tuán)內(nèi)企業(yè)將自身擁有的固定資產(chǎn)變賣給集團(tuán)內(nèi)部的其他成員企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用；第二種是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)將自身的存貨銷售給集團(tuán)內(nèi)的其他成員企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用；第三種是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他成員企業(yè)作為存貨銷售。因此，必須將銷售該產(chǎn)品的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本予以抵銷；同時(shí)，購(gòu)買企業(yè)固定資產(chǎn)原價(jià)包含的銷售企業(yè)確認(rèn)的內(nèi)部銷售損益也應(yīng)當(dāng)予以抵銷?！纠?9】2007年1月1日，丁公司（母公司）將其生產(chǎn)的卡車6輛銷售給壬公司（子公司）用于貨物運(yùn)輸，每輛銷售價(jià)為15萬元，每輛生產(chǎn)成本為12萬

19、元，交易完成時(shí)丁公司按規(guī)定確認(rèn)產(chǎn)品銷售收入90萬元，結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本72萬元，計(jì)算出內(nèi)部利潤(rùn)18萬元。這18萬元均為未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)。在上項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)完成后，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將上述確認(rèn)的產(chǎn)品銷售收入、產(chǎn)品銷售成本和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)加以抵銷，編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080206：針對(duì)該題提問借：營(yíng)業(yè)收入900 000貸：營(yíng)業(yè)成本720 000固定資產(chǎn)原價(jià)180 000（一）當(dāng)期購(gòu)入并計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷當(dāng)我們本期提取折舊的時(shí)候，由于提取的折舊費(fèi)中出現(xiàn)需增量，所以我們要將其沖抵。承【例89】假設(shè)該種卡車的使用期限為5年（同時(shí)假設(shè)企業(yè)是在2006年12月31日購(gòu)入的該固定資產(chǎn)），

20、壬公司每年計(jì)提折舊為180 000元（假定預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)殘值為0）。在這種情況下，由于丁公司的產(chǎn)品銷售成本為720 000元，即該固定資產(chǎn)真正的原價(jià)為720 000元，實(shí)際每年應(yīng)計(jì)提折舊144 000元，則每年多計(jì)提折舊36 000元，即管理費(fèi)用每年多列支36 000元（假設(shè)是管理部門使用，如果是銷售部分應(yīng)該抵銷銷售費(fèi)用）。2007年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)編制抵銷分錄如下： 答疑編號(hào)11080207：針對(duì)該題提問借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 36 000貸：管理費(fèi)用 36 000（二）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在使用期間的抵銷由于該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)仍然以原價(jià)在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示，因此一方面必須將該內(nèi)部交

21、易的固定資產(chǎn)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)的數(shù)額予以抵銷，另一方面也必須將由于該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)而當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷。【例8一11】承前例，在2008年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)當(dāng)將固定資產(chǎn)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)予以抵銷，編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080208：針對(duì)該題提問借：未分配利潤(rùn)年初180 000貸：固定資產(chǎn)原價(jià)l80 000借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊36 000貸：未分配利潤(rùn)年初36 000同時(shí)，應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊36 000貸：管理費(fèi)用36 000在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，均應(yīng)當(dāng)編制上述

22、抵銷分錄。（三）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理的抵銷1.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿進(jìn)行清理時(shí)的抵銷。在內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿的情況下，該固定資產(chǎn)已經(jīng)通過折舊將其價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去并從銷售收入中收回，且固定資產(chǎn)實(shí)體已不復(fù)存在。但在當(dāng)期由于仍然是按固定資產(chǎn)原價(jià)計(jì)提折舊，本期計(jì)提折舊中仍然包含有因未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益而多計(jì)提的折舊部分，因此需要將多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷?！纠?12】承前例，如在2011年末，購(gòu)買企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行報(bào)廢清理。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，需要將本期多計(jì)提的折舊費(fèi)用抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn).編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080209：針對(duì)該題提問借：未分配利潤(rùn)年初 36 000貸：管理費(fèi)

23、用 36 0002.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)提前進(jìn)行清理時(shí)的抵銷?！纠?一l3】承前例，假設(shè)于2010年末該固定資產(chǎn)提前清理，清理時(shí)固定資產(chǎn)凈值180 000元，取得清理收入為60 000元，凈損失為l20 000元。由于固定資產(chǎn)清理，該固定資產(chǎn)中包含的內(nèi)部銷售利潤(rùn)轉(zhuǎn)為已實(shí)現(xiàn)銷售利潤(rùn)，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080210：針對(duì)該題提問借：未分配利潤(rùn)年初 36 000貸：營(yíng)業(yè)外收入 36 000同時(shí)，應(yīng)當(dāng)將本期多計(jì)提的折舊費(fèi)用抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)，編制抵銷分錄如下：借：未分配利潤(rùn)年初36 000貸：管理費(fèi)用36 000內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵銷有三個(gè)環(huán)節(jié)的抵銷分錄，分別是：

24、（1）對(duì)于固定資產(chǎn)原價(jià)的抵銷。借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本固定資產(chǎn)原價(jià)（2）對(duì)于跨期固定資產(chǎn)連續(xù)使用的抵銷。借：未分配利潤(rùn)年初貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（3）對(duì)于固定資產(chǎn)累計(jì)折舊的抵銷借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用未分配利潤(rùn)年初五、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷從集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)買的無形資產(chǎn)與集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)入的固定資產(chǎn)相同，也存在著價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷問題。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，同樣，需要將該無形資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷，其抵銷處理方法與固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷基本相同，可比照進(jìn)行抵銷處理，不再贅述。六、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目的抵銷在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷處理的

25、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：1.母公司與子公司，以及子公司之間相對(duì)應(yīng)的應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；2.母公司與子公司，以及子公司之間相對(duì)應(yīng)的應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；3.母公司與子公司，以及子公司之間相對(duì)應(yīng)的預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；4.母公司與子公司，以及子公司之間相對(duì)應(yīng)的應(yīng)收股利和應(yīng)付股利；5.母公司與子公司，以及子公司之間相對(duì)應(yīng)的其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款?！纠?14】 在甲公司（母公司）2007年末資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)收賬款余額為42 000元，其中：有3 000元為乙公司（子公司）的應(yīng)付賬款；壞賬準(zhǔn)備余額為2 10元（壞賬準(zhǔn)備提取率為0.5%）；年末未分配利潤(rùn)為l68 000元。乙公司年末未分配利潤(rùn)為36 000

26、元。 對(duì)于甲公司的3 000元應(yīng)收賬款和乙公司的3 000元應(yīng)付賬款，雖然從甲公司的角度看資產(chǎn)（應(yīng)收賬款）增加了3 000元，從乙公司的角度看負(fù)債（應(yīng)付賬款）增加了3 000元，但從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度看，其資產(chǎn)和負(fù)債都沒有增加，所以，這兩者應(yīng)當(dāng)相互抵銷，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿時(shí)，編制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080301：針對(duì)該題提問借：應(yīng)付賬款 3 000貸：應(yīng)收賬款 3 000甲公司壞賬準(zhǔn)備金提取比例為0.5%，編制抵銷分錄如下：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備l5貸：資產(chǎn)減值損失 l5到下一個(gè)合并期（2008年）的期初，母公司賬面上應(yīng)收賬款余額仍為42 000元。壞賬準(zhǔn)備余額仍為2 10元，未

27、分配利潤(rùn)仍為204 000元，均又恢復(fù)到了上一期合并前的狀況。這樣就會(huì)產(chǎn)生一個(gè)問題，即：2007年合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的未分配利潤(rùn)期末余額為204 015元，在編制2008年合并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)該數(shù)字就成了未分配利潤(rùn)的期初余額；而按照2008年個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表編制的合并所有者權(quán)益變動(dòng)表，其未分配利潤(rùn)期初數(shù)應(yīng)當(dāng)為204 000元。為此，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)當(dāng)將上期因內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的將壞賬準(zhǔn)備和未分配利潤(rùn)恢復(fù)到上一期合并后的狀況，編制抵銷分錄如下：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 l5貸：未分配利潤(rùn)年初 l5經(jīng)查母公司本年末應(yīng)收賬款3 000萬元中有2 000萬元為子公司應(yīng)付賬款，應(yīng)當(dāng)將其相互抵銷。編

28、制抵銷分錄如下：答疑編號(hào)11080302：針對(duì)該題提問借：應(yīng)付賬款 20 000 000貸：應(yīng)收賬款 20 000 000經(jīng)查母公司本年初應(yīng)收賬款3 400萬元中有2 200萬元為子公司應(yīng)付賬款，壞賬準(zhǔn)備金提取比例為0.5%，壞賬準(zhǔn)備余額為11萬元；本年末應(yīng)收賬款3 000萬元中有2 000萬元為子公司應(yīng)付賬款，壞賬準(zhǔn)備余額為l0萬元。對(duì)此，應(yīng)當(dāng)將壞賬準(zhǔn)備和未分配利潤(rùn)恢復(fù)到上一期合并后的狀況，編制抵銷分錄如下：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備ll0 000貸：未分配利潤(rùn)年初 110 000其次，應(yīng)當(dāng)根據(jù)年末壞賬準(zhǔn)備余額與年初壞賬準(zhǔn)備余額的差額，將沖減的壞賬準(zhǔn)備與沖減的資產(chǎn)減值損失予以抵銷。編制抵銷分錄如下

29、：借：資產(chǎn)減值損失l0 000貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 l0 000第四節(jié)取得控制權(quán)日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制方法的應(yīng)用合并資產(chǎn)負(fù)債表和個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表在格式上的差異：書中389頁展示了合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式，從項(xiàng)目上看，在資產(chǎn)項(xiàng)目和負(fù)債項(xiàng)目上并沒有異常，從所有者權(quán)益項(xiàng)目中發(fā)現(xiàn)，所有者權(quán)益項(xiàng)目分為兩個(gè)項(xiàng)目，一個(gè)是歸屬于母公司的所有者權(quán)益合計(jì)，一個(gè)是歸屬于少數(shù)股東的合計(jì)。在書中390頁合并利潤(rùn)表中發(fā)現(xiàn)，在最終的凈利潤(rùn)中，要區(qū)分歸屬與母公司的凈利潤(rùn)和歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的凈利潤(rùn)。第五節(jié)合并現(xiàn)金流量表的編制一、合并現(xiàn)金流量表的編制（一）集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的抵銷1.集團(tuán)內(nèi)部銷售商品、提供勞務(wù)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷。2

30、.集團(tuán)內(nèi)部以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷。3.集團(tuán)內(nèi)部分配股利、利潤(rùn)和償付利息產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷。4.集團(tuán)內(nèi)部以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)債務(wù)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷。重點(diǎn)小結(jié)：1.在第七章中的購(gòu)并當(dāng)日的合并報(bào)表要求大家在做練習(xí)的時(shí)候，同時(shí)把抵銷分錄、調(diào)整分錄計(jì)入合并工作底稿中。2.從今年的考試情形來看，第六章、第七章、第八章會(huì)作為考試重點(diǎn)。3.第六章主要是針對(duì)合并方應(yīng)該如何進(jìn)行合并業(yè)務(wù)操作，注意同一控制下和非同一控制下企業(yè)合并的方式。4.第七章在購(gòu)并當(dāng)日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表注意同一控制下和非同一控制下的處理。綜合業(yè)務(wù)例題 第六章企業(yè)合并會(huì)計(jì)（一）企業(yè)合并的財(cái)務(wù)處理一、企業(yè)合并合并方式有三種：吸收合并

31、、新設(shè)合并、控股合并。（一）吸收合并吸收合并，又稱兼并，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并成為一個(gè)單一的企業(yè)，其中一個(gè)企業(yè)保留法人資格，其他企業(yè)的法人資格隨著合并而注銷。吸收合并通常由繼續(xù)存在的企業(yè)以現(xiàn)金購(gòu)買或用股票交換合并企業(yè)的凈資產(chǎn)，并由合并后的新企業(yè)繼續(xù)經(jīng)營(yíng)原業(yè)務(wù)。（二）新設(shè)合并新設(shè)合并，又稱“創(chuàng)立合并”，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)協(xié)議合并組成一個(gè)新的企業(yè)。新設(shè)合并通常由新設(shè)企業(yè)用股票交換原有企業(yè)的凈資產(chǎn)，原有企業(yè)的股東成為新企業(yè)的股東。（三）控股合并控股合并，是指企業(yè)通過收購(gòu)其他企業(yè)的股份或相互交換股票取得對(duì)方股份，達(dá)到對(duì)其他企業(yè)進(jìn)行控制的一種合并形式。控股合并的最大特點(diǎn)是能夠保留原有企業(yè)的狀

32、態(tài)，能夠使得控股方的規(guī)模有所壯大。一般來講，取得被購(gòu)買企業(yè)超過50%的有表決權(quán)的股份時(shí)，就可認(rèn)為已經(jīng)形成控股。合并會(huì)計(jì)：同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下企業(yè)合并。如果在同一企業(yè)控制下企業(yè)合并，集團(tuán)內(nèi)容發(fā)生的業(yè)務(wù)不會(huì)導(dǎo)致資金的變化，要求選擇合并業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值核算；如果在非同一企業(yè)控制下企業(yè)合并，按公允價(jià)值進(jìn)行核算。二、同一控制下企業(yè)合并的賬務(wù)處理（一）在同一控制下的合并按照合并方式分為：吸收合并和控制股合并。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：對(duì)于同一控制下的合并，合并方在合并日取得資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按照被合并方的原賬面價(jià)值確認(rèn)；合并方確認(rèn)取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與所放棄凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，以及發(fā)行權(quán)益性證券方

33、式確認(rèn)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與發(fā)行股份面值之間的差額，調(diào)整資本公積和留存收益。（二）控股合并賬務(wù)處理對(duì)同一控制下的控制合并，合并方在合并日取得資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按照被合并方的原賬面價(jià)值確認(rèn)，取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與所放棄凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，以及發(fā)行權(quán)益性證券方式確認(rèn)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與發(fā)行股份面值之間的差額，調(diào)整資本公積和留存收益。在同一控制下合并費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生手續(xù)費(fèi)按照證券手續(xù)費(fèi)的處理要求進(jìn)行操作。三、非同一控制下企業(yè)合并的賬務(wù)處理（一）核算方法在以購(gòu)買法進(jìn)行企業(yè)合并的賬務(wù)處理時(shí)，如果購(gòu)買成本剛好等于所購(gòu)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，則一般不用增設(shè)新的會(huì)計(jì)科目；如

34、果購(gòu)買成本大于所購(gòu)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，則應(yīng)當(dāng)設(shè)置“商譽(yù)”科目；如果購(gòu)買成本小于所購(gòu)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，則也不用增設(shè)新的會(huì)計(jì)科目，而將兩者的差額直接計(jì)入當(dāng)期損益。（如果是吸收合并的情況，那么購(gòu)買成本與所購(gòu)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額都是要在母公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中體現(xiàn)的；如果是控股合并，那么是應(yīng)該在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中體現(xiàn)的）（二）購(gòu)買成本1.購(gòu)買方為進(jìn)行合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并成本；2.在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債

35、應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益?！揪C合例題1】20×7年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的資產(chǎn)負(fù)債表如下：資產(chǎn)負(fù)債表20×6年12月31日單位：元 項(xiàng)目A公司甲公司銀行存款85900080000應(yīng)收賬款105000120000存貨11300036200固定資產(chǎn)920000450000無形資產(chǎn)合計(jì)2167000713000短期借付賬款257000119000長(zhǎng)期應(yīng)付款6800094000股本1000000400000資本公積30000040000盈余公積20500023000未分配利潤(rùn)202

36、800權(quán)益合計(jì)2167000713000要求：（1）假定合并前A公司與甲公司之間不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，若合并日甲公司各項(xiàng)資產(chǎn)與負(fù)債賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等，A公司以700000元購(gòu)得甲公司100%股份。請(qǐng)采用購(gòu)買法編寫A公司投資的賬務(wù)處理。答疑編號(hào)11080401：針對(duì)該題提問（1）母公司賬務(wù)處理。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資700000貸：銀行存款700000 若20×7年1月1日，A公司采用控股合并方式以銀行存款690000元購(gòu)得甲公司90%股份。甲公司有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值為：存貨42000元，固定資產(chǎn)489000元，無形資產(chǎn)31000元，請(qǐng)采用購(gòu)買法進(jìn)行A公司投資的賬務(wù)處理。答疑編號(hào)1108040

37、2：針對(duì)該題提問母公司賬務(wù)處理。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資690000貸：銀行存款690000假定A公司按照上述要求（1）的資料對(duì)甲公司進(jìn)行吸收合并，另支付20000元與合并有關(guān)的費(fèi)用，請(qǐng)編寫該業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)分錄。答疑編號(hào)11080403：針對(duì)該題提問借：銀行存款80000應(yīng)收賬款120000存貨42000固定資產(chǎn)489000無形資產(chǎn)31000商譽(yù)198000貸：短期借款37000應(yīng)付賬款119000長(zhǎng)期應(yīng)付款94000銀行存款710000（2）假定合并前A公司與甲公司同受一個(gè)母公司控制下，若A公司采用控股合并方式發(fā)行720000股（每股面值為1元，市價(jià)為1.3元），換取甲公司發(fā)行在外75%普通股，另支付審計(jì)

38、費(fèi)用50000元，請(qǐng)采用權(quán)益結(jié)合法編寫投資的賬務(wù)處理。答疑編號(hào)11080404：針對(duì)該題提問（2）賬務(wù)處理。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資347250資本公積300000盈余公積72750貸：股本720000借：管理費(fèi)用50000貸：銀行存款50000（4）假定A公司按照上述要求（2）的資料對(duì)甲公司進(jìn)行吸收合并，請(qǐng)編寫該業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)分錄。答疑編號(hào)11080405：針對(duì)該題提問借：銀行存款80000應(yīng)收賬款120000存貨36200固定資產(chǎn)450000無形資產(chǎn)26800資本公積257000貸：短期借款37000應(yīng)付賬款 119000長(zhǎng)期應(yīng)付款94000股本720000備注：同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)按照被合并企業(yè)凈資

39、產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行核算，非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)按照被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值進(jìn)行核算。修改：如果A公司放棄固定資產(chǎn)賬面價(jià)值600000元，公允價(jià)值690000元時(shí)，對(duì)甲公司進(jìn)行90%的控股合并。答疑編號(hào)11080406：針對(duì)該題提問（1）借：長(zhǎng)期股東投資690000貸：固定資產(chǎn)清理690000（2）借：固定資產(chǎn)清理600000貸：固定資產(chǎn)（賬面價(jià)）600000（3）借：固定資產(chǎn)清理90000貸：營(yíng)業(yè)外收入90000第七章企業(yè)合并會(huì)計(jì)（二）購(gòu)并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表 一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并財(cái)務(wù)報(bào)表，是指將母公司和子公司形成的企業(yè)集團(tuán)作為一個(gè)報(bào)告主體，由母公司根據(jù)母公司和子公司的個(gè)別單位財(cái)務(wù)報(bào)表編制的，反映母

40、公司及其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。二、控制權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制（一）非同一控制下企業(yè)合并控制權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制1.需要將子公司（被合并方）凈資產(chǎn)調(diào)整為公允價(jià)；2.沖銷投資、受資關(guān)系。【綜合例題1】20×7年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的資產(chǎn)負(fù)債表如下：資產(chǎn)負(fù)債表20×6年12月31日單位：元 項(xiàng)目A公司甲公司銀行存款85900080000應(yīng)收賬款105000120000存貨11300036200固定資產(chǎn)920000450000無形資產(chǎn)合計(jì)2167000713000短期借款134200

41、37000應(yīng)付賬款257000119000長(zhǎng)期應(yīng)付款6800094000股本1000000400000資本公積30000040000盈余公積20500023000未分配利潤(rùn)202800權(quán)益合計(jì)2167000713000要求：（1）假定合并前A公司與甲公司之間不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，若20×7年1月1日，A公司采用控股合并方式以銀行存款690000元購(gòu)得甲公司90%股份。甲公司有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值為：存貨42000元，固定資產(chǎn)489000元，無形資產(chǎn)31000元，請(qǐng)采用購(gòu)買法進(jìn)行A公司投資的賬務(wù)處理，并編制合并資產(chǎn)負(fù)債表（不考慮所得稅影響）。答疑編號(hào)11080501：針對(duì)該題提問【答案】母公司

42、賬務(wù)處理及抵消分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資690000貸：銀行存款690000借：存貨5220固定資產(chǎn)35100無形資產(chǎn)3780貸：商譽(yù)44100借：股本400000資本公積40000盈余公積23000商譽(yù)273300貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資690000少數(shù)股東權(quán)益46300A公司合并報(bào)表工作底稿 項(xiàng)目A公司甲公司合計(jì)數(shù)抵消分錄少數(shù)股權(quán)合并數(shù)借方貸方銀行存款16900080000249000249000應(yīng)收賬款（凈）105000120000225000225000存貨113000362001492005220154420長(zhǎng)期股權(quán)投資6900006900006900000固定資產(chǎn)920000450000137

43、0000351001405100無形資產(chǎn)170000268001968003780200580商譽(yù)229200229200資產(chǎn)合計(jì)216700071300028800002733006900002463300短期借款13420037000171200171200應(yīng)付賬款257000119000376000376000長(zhǎng)期應(yīng)付款6800094000162000162000負(fù)債合計(jì)459200250000709200709200股本100000040000014000004000001000000資本公積3000004000034000040000300000盈余公積205000230002280

44、0023000205000未分配利潤(rùn)202800202800202800少數(shù)股東權(quán)益4630046300所有者權(quán)益合計(jì)17078004630002170800（463000）1754100權(quán)益合計(jì)21670007130002880000（463000）463002463300（二）同一控制下企業(yè)合并控制權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制當(dāng)母公司以發(fā)行和交換股票的方式獲得子公司的全部或大部分股權(quán)時(shí)，在會(huì)計(jì)上采取按雙方權(quán)益的賬面價(jià)值入賬的方法，即按權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。要求：（2）假定合并前A公司與甲公司同受一個(gè)母公司控制下，若A公司采用控股合并方式發(fā)行720000股（每股面值為1元，市價(jià)為1.3元），

45、換取甲公司發(fā)行在外75%普通股，另支付發(fā)行手續(xù)費(fèi)50000元，請(qǐng)采用權(quán)益結(jié)合法編寫投資的賬務(wù)處理及合并報(bào)表抵消分錄。答疑編號(hào)11080502：針對(duì)該題提問【答案】（2）賬務(wù)處理及抵消分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資347250資本公積300000盈余公積72750貸：股本720000借：管理費(fèi)用50000貸：銀行存款50000借：股本400000資本公積40000盈余公積23000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資347250少數(shù)股東權(quán)益115750同一控制下抵銷分錄：借：子公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值×控股比例少數(shù)股東權(quán)益子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值×控股比例第八章企業(yè)合并會(huì)計(jì)

46、（三）購(gòu)并日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表一、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)在控制權(quán)取得日后，合并會(huì)計(jì)報(bào)表在進(jìn)行抵銷業(yè)務(wù)的處理時(shí)主要針對(duì)的是集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。（一）集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的分類1.集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)2.集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)3.集團(tuán)內(nèi)部借貸事項(xiàng)（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的抵消項(xiàng)目【例81】 甲公司投資3000萬元?jiǎng)?chuàng)辦全資子公司乙公司。當(dāng)年乙公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)為1000萬元，按規(guī)定提取100萬元盈余公積，將其中的600萬元支付給甲公司作為股利分配，其余300萬元作為未分配利潤(rùn)。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在日常核算中，甲公司應(yīng)當(dāng)按成本法進(jìn)行核算，即收到乙公司分配的600萬元股利時(shí)確認(rèn)投資收益600萬元，甲公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資仍然為3000萬元。但在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先將甲公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法的要求進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整后，甲公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資變?yōu)?400萬元原投資3 000萬元+400萬元（即由于乙公司利潤(rùn)增加甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資l000萬元-已經(jīng)分配的股利600萬元），乙公司的股東權(quán)益也為3400萬元。其調(diào)整分錄為：答疑編號(hào)11080503：針對(duì)該題提問（1）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司10000000貸：投資收益l0000000（2）借：投資收益6000000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司6000000在此基礎(chǔ)上，再