新準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)影響

1、新準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)影響【摘要】 本文從契約理論角度探討了 會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則制定導(dǎo)向與會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的相機(jī)選擇問題，并選擇比較有代表性的個(gè)案定量分析了新準(zhǔn)則實(shí)施后會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì) 企業(yè) 財(cái)務(wù)的影響。數(shù)據(jù)分析表明，新準(zhǔn)則實(shí)施之后，我國會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的效果并不盡如人意，還存在著企業(yè)為了操縱利潤而進(jìn)行惡意判斷的情況。本文指出，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷應(yīng)該建立在客觀依據(jù)的基礎(chǔ)上，建立在由企業(yè)各方面的負(fù)責(zé)人出具的證明材料上。企業(yè)的會(huì)計(jì)人員不能、也不可能包辦代替企業(yè)其他部門和人員的職業(yè)判斷，而應(yīng)該充分依據(jù)其他部門和專業(yè)人員的判斷，作為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的證明和憑據(jù)。 【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)職業(yè)判斷；會(huì)計(jì)政策；會(huì)計(jì)估計(jì)；獨(dú)立審計(jì)；

2、客觀依據(jù) 一般來說，在人們的印象里，準(zhǔn)則與職業(yè)判斷似乎是風(fēng)馬牛不相及的。但是加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) 的財(cái)務(wù)報(bào)告中的職業(yè)判斷研究報(bào)告認(rèn)為，準(zhǔn)則只是另一種形式的職業(yè)判斷而已。準(zhǔn)則與判斷之間的關(guān)系是雙向的，判斷程序早已存在于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建立之日起，對(duì)準(zhǔn)則的運(yùn)用就離不開會(huì)計(jì)判斷；而職業(yè)判斷又是在仔細(xì)斟酌會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的情形下作出的，對(duì)準(zhǔn)則和職業(yè)判斷之間關(guān)系的理解是理解準(zhǔn)則作用的核心（加拿大準(zhǔn)則制定特別委員會(huì)報(bào)告，1980）。無論是原則導(dǎo)向還是規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，它的執(zhí)行都離不開判斷程序?！耙?guī)則導(dǎo)向”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則直接規(guī)定了幾種備選方案，企業(yè)對(duì)交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理可在幾種備選方案中選擇其一；“原則導(dǎo)向”會(huì)計(jì)準(zhǔn)

3、則因?yàn)槿鄙僖灰粚?duì)應(yīng)的詳細(xì)會(huì)計(jì)規(guī)則，不但需要更多和更高水平的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，同時(shí)還需要更高水準(zhǔn)的會(huì)計(jì)監(jiān)督。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的導(dǎo)向不可避免地為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷留下了彈性空間。 一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定導(dǎo)向與會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的關(guān)系 由于 歷史 的原因，在我國，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷還是一個(gè)新名詞。目前，無論是在會(huì)計(jì)理論界還是實(shí)務(wù)界，都未給予會(huì)計(jì)職業(yè)判斷以應(yīng)有的重視，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的總體水平較低。對(duì)其認(rèn)識(shí)往往局限于會(huì)計(jì)人員在日常業(yè)務(wù)處理中對(duì)會(huì)計(jì)要素所進(jìn)行的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量方面的選擇，即會(huì)計(jì)人員依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定來確定會(huì)計(jì)事項(xiàng)的入賬時(shí)間及入賬金額，并且決定其應(yīng)該采用的會(huì)計(jì)政策和處理方法。這已經(jīng)成為我國會(huì)計(jì)人員所面臨的一項(xiàng)艱巨任務(wù)

4、，因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中的規(guī)定給會(huì)計(jì)要素的處理政策與方法留下了可供選擇的空間，如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提政策；存貨收發(fā)存的計(jì)價(jià)方法；固定資產(chǎn)折舊方法和凈殘值率決定；合并形式的選擇等等。不同的選擇，會(huì)給企業(yè)帶來不同的結(jié)果，不同的結(jié)果在不同的時(shí)期會(huì)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生截然相反的影響。然而，這僅僅是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的狹義層面上的認(rèn)識(shí)，廣義的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷還應(yīng)該包括人們（我國當(dāng)前是通過政府部門）對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范的選擇，這恰恰是更高層面上的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。顯而易見，如果沒有一個(gè)會(huì)計(jì)規(guī)范的正確選擇，絕不可能會(huì)有真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)信息。所以，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷首先應(yīng)該是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度內(nèi)容的選擇（于長春，2004）。 由于今后我國不再制定企

5、業(yè)會(huì)計(jì)制度，僅制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而會(huì)計(jì)制度是根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，由各個(gè)企業(yè)單位聯(lián)系自身的具體情況制定并經(jīng)本單位權(quán)利機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)執(zhí)行的會(huì)計(jì)核算規(guī)章，所以筆者認(rèn)為，制定會(huì)計(jì)制度也是一種會(huì)計(jì)政策的選擇，也需要進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。我國的會(huì)計(jì)規(guī)范主要包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，還包括現(xiàn)階段同時(shí)并存的會(huì)計(jì)制度以及各種暫行規(guī)定。 因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷問題受到關(guān)注的本源，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的 發(fā)展 密切相關(guān)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則決定了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的發(fā)展水平，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷影響了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行效果和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。我國2006年新頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以原則導(dǎo)向?yàn)榛A(chǔ)，與規(guī)則導(dǎo)向準(zhǔn)則并存的。在這樣的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)向下，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的空

6、間首先是由準(zhǔn)則的彈性空間決定的。新準(zhǔn)則中新增了生物資產(chǎn)、職工薪酬、資產(chǎn)減值、企業(yè)年金基金、股份支付、政府補(bǔ)助、所得稅、外幣折算、 金融 工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、石油天然氣開采等具體準(zhǔn)則，填補(bǔ)了不少會(huì)計(jì)規(guī)范的空白，做出了不少規(guī)則導(dǎo)向準(zhǔn)則下的具體規(guī)定。企業(yè)如何選擇適合自己的會(huì)計(jì)政策、如何選擇計(jì)提折舊的方法、如何選擇存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法、如何確認(rèn)當(dāng)期費(fèi)用、如何使企業(yè)資產(chǎn)計(jì)量更有效、利潤更真實(shí)，都依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。同時(shí)，新準(zhǔn)則中金融工具等四個(gè)系列的準(zhǔn)則，與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則完全接軌，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本是原則導(dǎo)向的，它比規(guī)則導(dǎo)向更依賴會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。目前，我國金融工具和金融交易日益呈現(xiàn)出

7、復(fù)雜的發(fā)展趨勢，對(duì)金融工具的會(huì)計(jì)核算提出了很大的挑戰(zhàn)。尤其對(duì)于衍生金融工具來說，由于它不要求初始凈投資或要求很少，歷史成本對(duì)其無能為力，只有公允價(jià)值才能對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確的確認(rèn)和計(jì)量。公允價(jià)值不同于其他計(jì)量屬性，它所建立的現(xiàn)行交易只能參照市場的當(dāng)前交易價(jià)格進(jìn)行估計(jì) 。準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能夠恰當(dāng)、公允地反映客觀發(fā)生的 經(jīng)濟(jì) 業(yè)務(wù)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，能為利益相關(guān)者提供真實(shí)公允、相關(guān)性更強(qiáng)的會(huì)計(jì)信息，并使有限的社會(huì)資源得到合理的配置；反之，不當(dāng)?shù)幕驉阂獾臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷會(huì)歪曲經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，產(chǎn)生失真的會(huì)計(jì)信息，誤導(dǎo)利益相關(guān)者的決策，進(jìn)而影響社會(huì)資源的配置效率，甚至?xí)蔀槠髽I(yè)操縱利潤、粉飾報(bào)表的一種手段。因此，新準(zhǔn)

8、則實(shí)施后會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的理論與應(yīng)用研究是十分值得關(guān)注的研究課題。 二、新準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)影響對(duì)昆百大 和金融街 的案例分析 （一）變更前采用的會(huì)計(jì)政策及投資性房地產(chǎn)的披露金額 昆百大（昆明百貨大樓集團(tuán)股份有限公司）2007年年報(bào)關(guān)于投資性房地產(chǎn)采用的會(huì)計(jì)政策披露為：“本公司對(duì)投資性房地產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，按年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限為35年，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%”。昆百大2007年年報(bào)顯示，投資性房地產(chǎn)2007年年末金額為156 690 798.53元，占總資產(chǎn)的比重為8.26%；2006年年末金額為13 585 511.82元，占總資產(chǎn)的比重為1.21%

9、，投資性房地產(chǎn)占總資產(chǎn)的變動(dòng)比率為：18.35%，2007年整個(gè)年度新增加了將近1.5億元的投資性房地產(chǎn)。 金融街是投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則自2007年1月1日在上市公司執(zhí)行以來，第一家發(fā)布公告變更投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)政策的上市公司。其在2007年年報(bào)中關(guān)于投資性房地產(chǎn)采用的會(huì)計(jì)政策披露為：“本公司在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。公司對(duì)投資性房地產(chǎn)在預(yù)計(jì)可使用年限內(nèi)按年限平均法攤銷或計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)可使用年限超過45年的，按45年攤銷或計(jì)提折舊”。金融街2007年年報(bào)顯示，投資性房地產(chǎn)2007年年末金額為1 511 960 000元，占總資產(chǎn)的比重為10.90%；2006年年末金額為5

10、5 250 000元，占總資產(chǎn)的比重為0.48%，投資性房地產(chǎn)占總資產(chǎn)的變動(dòng)比率為：10.42%，2007年整個(gè)年度新增加了將近15億元的投資性房地產(chǎn)。該公司投資性房地產(chǎn)中的出租房產(chǎn)為949 782 873.90元；出租和持有準(zhǔn)備增值的土地使用權(quán)為562 177 524.55元。 （二）變更后采用的會(huì)計(jì)政策及變更理由 昆百大公司自2008年6月1日起對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，并以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。并根據(jù)中和正信會(huì)計(jì)師事務(wù)所價(jià)值咨詢意見書所提供的相關(guān)投資性房地產(chǎn)的市場價(jià)值，在2007年度及2008

11、年1-3月可比報(bào)表中進(jìn)行了追溯調(diào)整。 金融 街公司自2008年1月1日起對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不再對(duì)其計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，并以期末投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，并在2006及2007年度可比報(bào)表中進(jìn)行追溯調(diào)整。 昆百大和金融街公司在2007年年報(bào)中披露的變更理由都是：“公司董事會(huì)認(rèn)為，采用公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量是目前國際通行的成熟方法，可以更加真實(shí)客觀的反映公司價(jià)值，有助于廣大投資者更全面地了解公司經(jīng)營和資產(chǎn)情況。采用公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量具備必要性。公司目前投資性房地產(chǎn)項(xiàng)目位于重點(diǎn)城市的核

12、心區(qū)域，有活躍的房地產(chǎn)交易市場，可以取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息，采用公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量具有可操作性。基于以上原因，公司董事會(huì)同意對(duì)公司的投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?！?（三）變更對(duì)2007年年報(bào)和2008年中期報(bào)告財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響數(shù) 昆百大的該項(xiàng) 會(huì)計(jì) 政策變更對(duì) 2007年度報(bào)告的損益影響為：經(jīng)公司測算，采用公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)后，增加了歸屬于母公司的凈利潤 34 204.54萬元、增加少數(shù)股東損益0.38萬元。昆百大的該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)于2008年中期報(bào)告歸屬于母公司所有者權(quán)益及2008年16月歸屬于母公司所有者的凈利潤的影響：經(jīng)測算，公司自2

13、008年6月1日起采用公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)后，對(duì)投資性房地產(chǎn)不再計(jì)提折舊或攤銷，并需對(duì)1-5月已提折舊及攤銷進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。上述變更預(yù)計(jì)約增加2008年16月歸屬于母公司所有者的凈利潤170萬元，對(duì)2008年中期報(bào)告歸屬于母公司所有者權(quán)益的影響比例預(yù)計(jì)約為350%以上。 金融街的該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)公司2007年度報(bào)告的影響為：經(jīng)公司測算，采用公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)后，增加公司2007年所有者權(quán)益約13.22億元。金融街的該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)2008年1季度末所有者權(quán)益的影響為：增加所有者權(quán)益135.52%，報(bào)告期實(shí)現(xiàn)凈利潤較上年同期減少51 504.68萬元，下降88.00%。上述財(cái)務(wù)指標(biāo)發(fā)

14、生變動(dòng)的主要原因是報(bào)告期內(nèi)公司已銷售房產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目滿足收入確認(rèn)條件的較少，而2007年同期確認(rèn)金融街F1 項(xiàng)目收入196 000.00 萬元，導(dǎo)致報(bào)告期內(nèi)凈利潤較去年同期大幅下降。 （四）上述案例有以下幾點(diǎn)值得重點(diǎn)關(guān)注 1. 變更的動(dòng)機(jī)分析。 兩家公司披露的變更理由都是按照準(zhǔn)則的通俗表述，沒有說明深層的意義。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在投資性房地產(chǎn)全部采用公允價(jià)值計(jì)量模式下，對(duì)其不計(jì)提折舊或攤銷，這將對(duì)利潤表產(chǎn)生巨大的利好。雖然在目前房價(jià)已經(jīng)偏高的情況下（盡管房地產(chǎn)的市價(jià)有可能會(huì)小幅度下降，但這種價(jià)格的小幅下跌產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益對(duì)利潤表的影響較?。?，將其對(duì)后續(xù)年度的業(yè)績產(chǎn)生巨大的提升作用（由于采用公允

15、價(jià)值模式后不得再轉(zhuǎn)為成本模式），這也許就是 企業(yè) 的會(huì)計(jì)人員做出職業(yè)判斷，由原來采用成本模式變更為采用公允價(jià)值計(jì)量模式的主要原因所在。 2. 變更對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響。 從兩家公司發(fā)布的公告來看，投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)政策變更將增加公司2007年和以后年度的所有者權(quán)益，即每股凈資產(chǎn)指標(biāo)會(huì)顯著提高；資產(chǎn)負(fù)債率會(huì)得到明顯改善，與未采用公允價(jià)值計(jì)量模式的其他房地產(chǎn)類上市公司相比具有明顯優(yōu)勢（房地產(chǎn)行業(yè)屬于高資產(chǎn)負(fù)債率行業(yè)，全國 經(jīng)濟(jì) 普查數(shù)據(jù)顯示，房地產(chǎn)企業(yè)平均資產(chǎn)負(fù)債率為74.1%，最高的達(dá)94%）。 從已經(jīng)披露的上市公司2007年年報(bào)來看，雖然目前采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的上市公司僅

16、10多家，但隨著像昆百大、金融街這樣選擇變更投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的上市公司的逐漸增多，這種會(huì)計(jì)政策的變更對(duì)上市公司的凈資產(chǎn)和利潤表將帶來重大影響，應(yīng)引起相關(guān)會(huì)計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和部門的關(guān)注和重視。 三、企業(yè)濫用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的動(dòng)因分析 （一）扭虧動(dòng)機(jī) 為促進(jìn)證券市場的健康 發(fā)展 ，保護(hù)投資者的合法權(quán)益， 中國 證監(jiān)會(huì)于2001年12月制定了虧損上市公司暫停上市和終止上市實(shí)施辦法(修訂)，自2002年1月1日起施行。該辦法規(guī)定，連續(xù)兩年虧損的公司將實(shí)施退市風(fēng)險(xiǎn)警示，連續(xù)三年虧損的公司將被暫停上市，暫停上市后再恢復(fù)上市必須經(jīng)過上市委員會(huì)核準(zhǔn)。暫停上市后第一個(gè)半年度報(bào)告虧損或盈利沒有被上市委員會(huì)認(rèn)可的公司

17、將退市。所以，連續(xù)兩年虧損的公司為避免未來暫停上市，在后半年間的扭虧壓力和面臨上市委員會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)盈利的嚴(yán)格核查面前，必然存在提前利用會(huì)計(jì)估計(jì)變更操縱利潤的動(dòng)機(jī)，從而達(dá)到扭虧為盈、避免退市的目的。 （二）重虧動(dòng)機(jī) 在使用會(huì)計(jì)估計(jì)變更調(diào)節(jié)利潤方面，除了業(yè)績優(yōu)異的公司有利用會(huì)計(jì)估計(jì)削峰填谷的動(dòng)機(jī)外，業(yè)績?cè)咎潛p的公司有加大虧損的動(dòng)機(jī)。當(dāng)公司在特定的會(huì)計(jì)年度扭虧無望時(shí)，管理人員為了在下一年度輕裝上陣，就有甩掉 歷史 包袱，甚至建立“秘密準(zhǔn)備”的動(dòng)機(jī)。周勤業(yè)（2003）等統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn)，2002年年報(bào)滬市75家虧損公司中，有過半數(shù)的虧損公司補(bǔ)充計(jì)提了巨額資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，虧損額居前的公司均表現(xiàn)出“大清洗”現(xiàn)象。統(tǒng)計(jì)

18、發(fā)現(xiàn)，從1998年2002年，有55家公司利用自愿性會(huì)計(jì)政策變更進(jìn)行巨額沖銷。 （三）配股動(dòng)機(jī) 上市公司配股是指上市公司向原有股東按一定比例分配該公司新發(fā)行股票的認(rèn)股權(quán)的 法律 行為。原有股東認(rèn)購配股繳款的過程既是上市公司新股籌資的過程，也是原有股東行使優(yōu)先認(rèn)股權(quán)的過程。配股是上市公司進(jìn)行再融資的重要方式，我國政府有關(guān)部門對(duì)上市公司在證券市場上再融資規(guī)定了許多條件，規(guī)定上市公司三年平均凈資產(chǎn)收益率不低于6%才有配股資格。多數(shù)達(dá)不到資格線的上市公司就會(huì)利用資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)政策的選擇來“操縱”利潤，達(dá)到配股目的。 如為增發(fā)股而調(diào)節(jié)利潤的長安汽車，2002年前三季度累計(jì)提取3億元銷售補(bǔ)償費(fèi)，年底不但全部沖回，而且還沖回2001年提取的1億元銷售補(bǔ)償費(fèi)，由此使當(dāng)年利潤增加49%。而由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不健全或會(huì)計(jì)制度不完善，公司是在合法的前提條件下進(jìn)行的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)操作，監(jiān)管機(jī)構(gòu)面對(duì)這些合法不合理數(shù)字游戲也無計(jì)可施，從而使公司管理當(dāng)局有機(jī)可乘。當(dāng)然，2006年2月頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)對(duì)諸如此類的盈余管理行為做出了一定的限制，如規(guī)定上市公司計(jì)提的各項(xiàng)減值準(zhǔn)備在以后的