第2章__控制權(quán)取得日財務(wù)報表的編制(1013)

1、2022年3月7日12022年3月7日22022年3月7日3股權(quán)取得日的股權(quán)取得日的合并報表合并報表 股權(quán)取得日后的合股權(quán)取得日后的合并報表并報表 合并所有者權(quán)益合并所有者權(quán)益變動表變動表 按編制時間及目按編制時間及目的不同分類的不同分類按反映的內(nèi)容按反映的內(nèi)容不同分類不同分類同一控制下同一控制下企業(yè)合并企業(yè)合并 非同一控制下非同一控制下企業(yè)合并企業(yè)合并 合并利潤表合并利潤表 合并現(xiàn)金流量表合并現(xiàn)金流量表 合并資產(chǎn)負(fù)債表合并資產(chǎn)負(fù)債表 合并附注合并附注2022年3月7日4反映的對象不同反映的對象不同 編制主體不同編制主體不同 編制基礎(chǔ)不同編制基礎(chǔ)不同 編制方法不同編制方法不同 反映是若干法人企

2、業(yè)組成企業(yè)集團整體財務(wù)信息反映是若干法人企業(yè)組成企業(yè)集團整體財務(wù)信息企業(yè)集團的控股公司或母公司企業(yè)集團的控股公司或母公司 構(gòu)成企業(yè)集團的母、子公司的個別財務(wù)報表為依據(jù)構(gòu)成企業(yè)集團的母、子公司的個別財務(wù)報表為依據(jù) （非賬簿記錄資料）（非賬簿記錄資料） 設(shè)置工作底稿，編制調(diào)整設(shè)置工作底稿，編制調(diào)整/ /抵消分錄，合并計算抵消分錄，合并計算 （非按賬簿余額（非按賬簿余額/ /發(fā)生額填列）發(fā)生額填列） 三、合并財務(wù)報表的合并理論1、所有權(quán)理論所有權(quán)理論 -強調(diào)母公司對子公司財產(chǎn)的獨占性和排強調(diào)母公司對子公司財產(chǎn)的獨占性和排他性，擁有子公司財產(chǎn)的絕對支配權(quán)和處置權(quán)；采用他性，擁有子公司財產(chǎn)的絕對支配權(quán)和

3、處置權(quán)；采用比列合比列合并法并法編制合并財務(wù)報表，充分體現(xiàn)擁有和被擁有的編制理念編制合并財務(wù)報表，充分體現(xiàn)擁有和被擁有的編制理念。2、實體理論實體理論-認(rèn)為母公司是一個經(jīng)濟實體，強調(diào)從企業(yè)認(rèn)為母公司是一個經(jīng)濟實體，強調(diào)從企業(yè)集團的角度披露會計信息。采用集團的角度披露會計信息。采用完全合并法完全合并法編制合并財務(wù)報編制合并財務(wù)報表，認(rèn)為母子公司之間是控制和被控制關(guān)系，而不是擁有和表，認(rèn)為母子公司之間是控制和被控制關(guān)系，而不是擁有和被擁有關(guān)系，反映所有股東的情況，滿足所有股東的信息需被擁有關(guān)系，反映所有股東的情況，滿足所有股東的信息需求。（控股股東權(quán)益和少數(shù)股東權(quán)益）求。（控股股東權(quán)益和少數(shù)股東權(quán)

4、益）3、母公司理論母公司理論-認(rèn)為合并財務(wù)報表作為母公司個別報表的認(rèn)為合并財務(wù)報表作為母公司個別報表的延伸，目的是向母公司股東提供信息，反映母公司所控制的延伸，目的是向母公司股東提供信息，反映母公司所控制的資源。采用完全合并法，但是對非全資子公司的少數(shù)股東權(quán)資源。采用完全合并法，但是對非全資子公司的少數(shù)股東權(quán)益視為企業(yè)的負(fù)債，在負(fù)債和所有者權(quán)益直接按單獨列報，益視為企業(yè)的負(fù)債，在負(fù)債和所有者權(quán)益直接按單獨列報，將少數(shù)股東享有的凈利潤視為企業(yè)集團的費用單獨列報。將少數(shù)股東享有的凈利潤視為企業(yè)集團的費用單獨列報。2022年3月7日62022年3月7日7主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動，是一種實質(zhì)性權(quán)利2022

5、年3月7日8 2022年3月7日92 2、被母公司控制的其他被投資企業(yè)、被母公司控制的其他被投資企業(yè)（實質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)（實質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)2022年3月7日10 2022年3月7日11【多選題】下列項目中，應(yīng)納入A公司合并范圍的有（ ）AA公司持有被投資方半數(shù)以上投票權(quán)，但這些投票權(quán)不是實質(zhì)性權(quán)利BA公司持有被投資者48%的投票權(quán)，剩余投票權(quán)由數(shù)千位股東持有，但沒有股東持有超過1%的投票權(quán)，沒有任何股東與其他股東達成協(xié)議或能夠作出共同決策CA公司持有被投資者40%的投票權(quán)，其他十二位投資者各持有被投資方5%的投票權(quán)，股東協(xié)議授予A公司任免負(fù)責(zé)相關(guān)活動的管理人員及確定其薪酬的權(quán)利，若要改變協(xié)議，須獲得三分

6、之二的多數(shù)股東表決權(quán)同意DE公司擁有4名股東，分別為A公司、B公司、C公司和D公司，A公司持有E公司40%的普通股，其他三位股東各持有20%，董事會由6名董事組成，其中4名董事由A公司任命，剩余2名分別由B公司、C公司和D公司任命 2022年3月7日13No.1No.2No.3No.1No.1No.2No.3合并財務(wù)報表的編制原則合并財務(wù)報表的編制原則2022年3月7日14No.1No.2No.3No.1No.1No.2No.3No.42022年3月7日152022年3月7日162022年3月7日172022年3月7日182022年3月7日192022年3月7日202022年3月7日21202

7、2年3月7日222022年3月7日232022年3月7日242022年3月7日252022年3月7日262022年3月7日272022年3月7日282 2、編制調(diào)整分錄、編制調(diào)整分錄-對于企業(yè)合并前被合并方實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分應(yīng)自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。 2022年3月7日292022年3月7日30 如何理解合并日長期股權(quán)投資與如何理解合并日長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消？子公司所有者權(quán)益的抵消？2022年3月7日31 P P公司投出公司投出100100萬元貨幣資金形成萬元貨幣資金形成S S公司，作為企業(yè)集團公司，作為企業(yè)集團整體，相當(dāng)于貨幣資金整體，相當(dāng)于貨幣資金10010

8、0萬元由一個賬戶轉(zhuǎn)入另一個賬戶，萬元由一個賬戶轉(zhuǎn)入另一個賬戶，P P公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和S S公司個別財務(wù)報表中公司個別財務(wù)報表中的實收資本不應(yīng)存在，應(yīng)予抵消。的實收資本不應(yīng)存在，應(yīng)予抵消。2022年3月7日322022年3月7日33項目項目P P公司公司 S S公司公司合計合計抵消抵消合并數(shù)合并數(shù)貨幣資金400100500500長期股權(quán)投資100100-1000其他資產(chǎn)500500500資產(chǎn)總計資產(chǎn)總計1 0001 0001001001 1001 100-100-1001 0001 000負(fù)債合計負(fù)債合計4004000 040040040040

9、0實收資本（股本）500100600-100500未分配利潤1000100100所有者權(quán)益合計所有者權(quán)益合計600600100100700700-100-100600600負(fù)債和所有者權(quán)益總計負(fù)債和所有者權(quán)益總計1 0001 0001001001 1001 100-100-1001 0001 000 合并資產(chǎn)負(fù)債表 2013年12月31日2022年3月7日34 P P公司向公司向S S公司原股東支付公司原股東支付100100萬元貨幣資金，取得萬元貨幣資金，取得S S公司公司原股東擁有的原股東擁有的S S公司公司100%100%股權(quán)。假定股權(quán)。假定S S公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有銀

10、行存款銀行存款100100萬元，實收資本萬元，實收資本100100萬元。作為企業(yè)集團整體，萬元。作為企業(yè)集團整體，相當(dāng)于用相當(dāng)于用100100萬元貨幣資金取得了萬元貨幣資金取得了S S公司原有的資產(chǎn)和負(fù)債（公司原有的資產(chǎn)和負(fù)債（即凈資產(chǎn)），即凈資產(chǎn)），P P公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和S S公司公司個別財務(wù)報表中的所有者權(quán)益不應(yīng)存在，應(yīng)予抵消。圖示如下個別財務(wù)報表中的所有者權(quán)益不應(yīng)存在，應(yīng)予抵消。圖示如下：2022年3月7日352022年3月7日36項目項目P P公司公司 S S公司公司 合計合計抵消抵消合并合并數(shù)數(shù)貨幣資金400100500500長期股

11、權(quán)投資100100-1000其他資產(chǎn)500500500資產(chǎn)總計資產(chǎn)總計1 0001 0001001001 1001 100-100-1001 0001 000負(fù)債合計負(fù)債合計4004000 0400400400400實收資本（股本）500100600-100500未分配利潤1000100100所有者權(quán)益合計所有者權(quán)益合計600600100100700700-100-100600600負(fù)債和所有者權(quán)益總計負(fù)債和所有者權(quán)益總計1 0001 0001001001 1001 100-100-1001 0001 000 合并資產(chǎn)負(fù)債表 2013年12月31日37P P公司向公司向S S公司原股東支付公司

12、原股東支付8080萬元貨幣資金，取得萬元貨幣資金，取得S S公司原股東擁有的公司原股東擁有的S S公司公司80%80%股權(quán)。假定股權(quán)。假定S S公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有銀行存款公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有銀行存款100100萬元，實收資本萬元，實收資本100100萬元。作為企業(yè)集團整體，相當(dāng)于用萬元。作為企業(yè)集團整體，相當(dāng)于用8080萬元貨幣資金取得了萬元貨幣資金取得了S S公司原有公司原有資產(chǎn)和負(fù)債的資產(chǎn)和負(fù)債的80%80%（即凈資產(chǎn)的（即凈資產(chǎn)的80%80%）。在合并財務(wù)報表中，）。在合并財務(wù)報表中，S S公司的所有資公司的所有資產(chǎn)和負(fù)債都要全額反映，其凈資產(chǎn)的產(chǎn)和負(fù)債都要全額反映，其凈資產(chǎn)的20%2

13、0%歸少數(shù)股東所有。因此，合并財務(wù)歸少數(shù)股東所有。因此，合并財務(wù)報表中報表中P P公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和公司個別財務(wù)報表中的長期股權(quán)投資和S S公司個別財務(wù)報表中的所公司個別財務(wù)報表中的所有者權(quán)益不應(yīng)存在，應(yīng)予抵消，并同時確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。圖示如下：有者權(quán)益不應(yīng)存在，應(yīng)予抵消，并同時確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。圖示如下：2022年3月7日3839項目項目P P公司公司S S公司公司合計合計抵消抵消合并數(shù)合并數(shù)貨幣資金420100520520長期股權(quán)投資8080-800其他資產(chǎn)500500500資產(chǎn)總計資產(chǎn)總計1 0001 0001001001 1001 100-80-801 0201 020

14、負(fù)債合計負(fù)債合計4004000 0400400400400實收資本（股本）500100600-100500未分配利潤1000100100少數(shù)股東權(quán)益2020所有者權(quán)益合計所有者權(quán)益合計600600100100700700-80-80620620負(fù)債和所有者權(quán)益總計負(fù)債和所有者權(quán)益總計1 0001 0001001001 1001 100-80-801 0201 020 合并資產(chǎn)負(fù)債表 2013年12月31日2022年3月7日402022年3月7日412022年3月7日42合并財務(wù)報表的主體是母公司和子公司組成的企業(yè)集團，該集團的所有者是母公司投資者，因此，在合并報表日，應(yīng)抵銷母公司長期股權(quán)投資與

15、子公司所有者權(quán)益。抵銷分錄：抵銷分錄： 借：股本借：股本 資本公積資本公積 盈余公積盈余公積 未分配利潤未分配利潤貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益【提示提示】抵銷分錄不產(chǎn)生新的商譽，但在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下，借方應(yīng)反映最終控制方收購被合并方時的商譽。 2022年3月7日43 同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報告主體在合并日及以前期間一直存在，在編制合并日合并財務(wù)報表時，應(yīng)將母公司長期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益抵銷，但子公司原由企業(yè)集團其他企業(yè)控制時的留存收益在合并財務(wù)報表中是存在的，所以對于被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存

16、收益（盈余公積和未分配利潤之和）中歸屬于合并方的部分，在合并工作底稿中，編制調(diào)整調(diào)整分錄：分錄：借：資本公積（借：資本公積（以資本溢價或股本溢價的貸方余額為限）以資本溢價或股本溢價的貸方余額為限）貸：盈余公積貸：盈余公積（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）未分配利潤未分配利潤（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）2022年3月7日44【例【例】A A、B B公司分別為公司分別為P P公司控制下的兩家子公司。公司控制下的兩家子公司。A A公司于公司于20207 7年年3 3月月1010日自母公司日自母公司P P處取得處取得B B公司公司100%100%的的股權(quán)，合并后股權(quán)，

17、合并后B B公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進行該項企業(yè)合并，為進行該項企業(yè)合并，A A公司發(fā)行了公司發(fā)行了1 5001 500萬股本公司萬股本公司普通股（每股面值普通股（每股面值1 1元）作為對價。假定元）作為對價。假定A A、B B公司采用公司采用的會計政策相同。合并日，的會計政策相同。合并日，A A公司及公司及B B公司的所有者權(quán)公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如表益構(gòu)成如表24-124-1所示。所示。2022年3月7日45A公司在合并日應(yīng)進行的賬務(wù)處理為(個別報表）：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資50 000 00050 000 000貸：股本貸：股本15

18、000 00015 000 000資本公積資本公積35 000 00035 000 000 合并日合并財務(wù)報表的抵消分錄抵消分錄（合并報表）：借：股本借：股本 15 000 00015 000 000資本公積資本公積 5 000 0005 000 000盈余公積盈余公積 10 000 00010 000 000未分配利潤未分配利潤20 000 00020 000 000貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資50 000 00050 000 0002022年3月7日46 A公司在合并日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，對于企業(yè)合并前B公司實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分（3 000萬元）應(yīng)自資本公積（資本溢價或

19、股本溢價）轉(zhuǎn)入留存收益。本例中A公司在確認(rèn)對B公司的長期股權(quán)投資以后，其資本公積的賬面余額為6 000（2 500 +3 500）萬元。在合并工作底稿中，應(yīng)編制以下調(diào)整分錄調(diào)整分錄： 借：資本公積借：資本公積 30 000 00030 000 000貸：盈余公積貸：盈余公積 10 000 00010 000 000 未分配利潤未分配利潤 20 000 00020 000 0002022-3-747【例例】A A公司與公司與B B公司是受公司是受C C公司控制的兩家子公司。公司控制的兩家子公司。20082008年年6 6月月3030日，日，A A公司與公司與B B公司達成合并協(xié)議，公司達成合并協(xié)

20、議，由由A A公司投資公司投資560560萬元控股合并萬元控股合并B B公司。合并后，公司。合并后，A A公司擁有公司擁有B B公司公司8080的股權(quán)，的股權(quán)，B B公司作為公司作為A A公司的公司的子公司繼續(xù)進行經(jīng)營活動子公司繼續(xù)進行經(jīng)營活動。A A、B B公司公司20082008年年6 6月月3030日的個別資產(chǎn)負(fù)債表如下：日的個別資產(chǎn)負(fù)債表如下：項目項目個別報表個別報表A公司公司B公司公司流動資產(chǎn)流動資產(chǎn)700200固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)1500900長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資5600負(fù)債負(fù)債1000400股本股本1000400資本公積資本公積100100盈余公積盈余公積20050未分配利潤未分

21、配利潤4601502022-3-748qA公司在合并日編制的會計分錄公司在合并日編制的會計分錄n借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 5600 000（70080%） 貸：銀行存款貸：銀行存款5 600 000q合并日合并財務(wù)報表的合并日合并財務(wù)報表的抵消分錄抵消分錄n借：股本借：股本 4000000 資本公積資本公積 1000000 盈余公積盈余公積 500000 未分配利潤未分配利潤 1500000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 560 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 140（70020%）2022-3-749合并日合并財務(wù)報表的合并日合并財務(wù)報表的調(diào)整分錄調(diào)整分錄n借：資本公積借：資本公積10

22、0 貸：盈余公積貸：盈余公積 25 未分配利潤未分配利潤 75u合并方資本公積貸方余額100萬，被合并方在合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分20080%=160萬，有關(guān)調(diào)整應(yīng)以合并方資本公積的賬面余額減記至零為限。u因合并方的資本公積余額不足，被合并方在合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分在合并資產(chǎn)負(fù)債表中未予全額恢復(fù)，合并方應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中對這一情況進行說明。2022-3-750 合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿 單位：萬元單位：萬元項目項目個別報表個別報表調(diào)整與抵銷分錄調(diào)整與抵銷分錄合并金額合并金額A公司公司B公司公司借方借方貸方貸方流動資產(chǎn)流動資產(chǎn)7

23、00200900固定資產(chǎn)固定資期股權(quán)投資長期股權(quán)投資5600（1）5600負(fù)債負(fù)債10004001400股本股本1000400（1）4001000資本公積資本公積100100（1）100（2）1000盈余公積盈余公積20050（1）50（2）25225未分配利潤未分配利潤460150（1）150（2）75535少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益（1）1401402022年3月7日512022年3月7日522022年3月7日532022年3月7日54編制調(diào)整分錄編制調(diào)整分錄2022年3月7日55編制抵消分錄編制抵消分錄n 20207 7年年6 6月月3030日，日，P P公司向公

24、司向S S公司的股東定向公司的股東定向增發(fā)增發(fā)1 0001 000萬股普通股（每股面值為萬股普通股（每股面值為1 1元，市價為元，市價為10.8510.85元）取得了元）取得了S S公司公司70%70%的股權(quán)。當(dāng)日，的股權(quán)。當(dāng)日，P P公公司、司、S S公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如表所示公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如表所示。編制購買編制購買方于購買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表。方于購買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表。2022年3月7日5657項目P公司S公司賬面價值賬面價值公允價值資產(chǎn)：貨幣資金4 312.50450450存貨6 200255450應(yīng)收賬款3 0002 0002 000長期股權(quán)投資5 0002 1503 800固定資

25、產(chǎn)：固定資產(chǎn)原價10 0004 0005 500減：累計折舊3 0001 0000固定資產(chǎn)凈值7 0003 000無形資產(chǎn)4 5005001 500商譽000資產(chǎn)總計資產(chǎn)總計30 012.5030 012.508 3558 35513 70013 700負(fù)債和所有者權(quán)益：短期借款2 5002 2502 250應(yīng)付賬款3 750300300其他負(fù)債375300300負(fù)債合計負(fù)債合計6 6256 6252 8502 8502 8502 850實收資本（股本）7 5002 500資本公積5 0001 500盈余公積5 000500未分配利潤5 887.501 005所有者權(quán)益合計所有者權(quán)益合計23

26、387.5023 387.505 5055 50510 85010 850負(fù)債和所有者權(quán)益總計負(fù)債和所有者權(quán)益總計30 012.5030 012.508 3558 355 資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）資產(chǎn)負(fù)債表（簡表） 207年6月30日 單位：萬元 （1）確認(rèn)長期股權(quán)投資：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 8 7508 750貸：股本貸：股本1 0001 000 資本公積資本公積股本溢價股本溢價 7 7507 750（2）計算確定商譽：合并商譽合并商譽= =企業(yè)合并成本企業(yè)合并成本合并中取得被購買方可合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額 =8 75010 850 =8 75010 85070% = 1 15570% = 1 155（萬元）（萬元）2022年3