會(huì)計(jì)政策對(duì)評(píng)價(jià)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響

1、會(huì)計(jì)政策對(duì)評(píng)價(jià)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響編輯: 會(huì)計(jì)職稱(chēng)考試 公允的收入、成本確認(rèn)方法對(duì)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)有重大影響；投資額的計(jì)價(jià)以及投資的范圍確定也影響集團(tuán)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策；企業(yè)集團(tuán)；經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)大多數(shù)企業(yè)集團(tuán)采用投資中心來(lái)評(píng)價(jià)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。投資中心的管理特征是較高程度的分權(quán)管理，其基本業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)為投資報(bào)酬率（ROI），該指標(biāo)是根據(jù)各投資中心的利潤(rùn)與其投資額之比確定的即ROI=利潤(rùn) 投資額，還可擴(kuò)展為ROI=資本周轉(zhuǎn)率銷(xiāo)售成本率成本利潤(rùn)率，這為不同經(jīng)營(yíng)規(guī)模、不同經(jīng)營(yíng)內(nèi)容的投資中心間的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)提供了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。投資中心一般為獨(dú)立法人，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，在不變更

2、會(huì)計(jì)原則一貫性原則的基礎(chǔ)上，各企業(yè)不僅僅可選擇不同的具體會(huì)計(jì)方法，而且針對(duì)特殊環(huán)境進(jìn)行會(huì)計(jì)政策的變更，這就造成了企業(yè)集團(tuán)各投資中心采用了各式各樣的會(huì)計(jì)方法確認(rèn)收益，費(fèi)用、跨期成本的分配等等；如各投資中心利潤(rùn)和投資額的確定不一致和不公允，往往會(huì)扭曲企業(yè)集團(tuán)各投資中心的真實(shí)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，使管理人員與高層管理者的目標(biāo)不一致，不能合理確定其應(yīng)得的報(bào)酬水平，也會(huì)影響各部門(mén)之間的均衡。因此，企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)應(yīng)考慮各投資中心會(huì)計(jì)政策的公允性和一致性。一、收益確定的會(huì)計(jì)政策對(duì)投資報(bào)酬率有直接影響1、銷(xiāo)售收入的確認(rèn)收入的確認(rèn)原則主要強(qiáng)調(diào)什么時(shí)候?qū)N(xiāo)售確認(rèn)為收入，并影響銷(xiāo)售的歸屬期間。就工商企業(yè)來(lái)說(shuō)，銷(xiāo)售收入通常

3、要同時(shí)符合商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)已轉(zhuǎn)移、對(duì)售出的商品未實(shí)施繼續(xù)的控制權(quán)和管理權(quán)、與經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能流入企業(yè)、與銷(xiāo)售有關(guān)的收入與成本能可靠計(jì)量這四個(gè)條件才能確認(rèn)收入，不同時(shí)具備上述四個(gè)條件不確認(rèn)收入。從事建造合同銷(xiāo)售的企業(yè)符合合同收入和合同成本能可靠計(jì)量、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能流入企業(yè)、勞務(wù)的完成程度能可靠確定時(shí)采用完工百分比法計(jì)算應(yīng)當(dāng)攤銷(xiāo)的合同費(fèi)用，然后根據(jù)合同的收入計(jì)算當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟暮贤杖?，如建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)，則不能根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用，而應(yīng)區(qū)別兩種情況進(jìn)行處理：（1）合同成本能收回的，合同收入根據(jù)能收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn)，合同成本在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用；

4、（2）合同成本不能收回的，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為費(fèi)用，不確認(rèn)收入（p183）。從事服務(wù)業(yè)的企業(yè)其勞務(wù)的發(fā)生和完成在同一年度應(yīng)在勞務(wù)完成時(shí)確認(rèn)收入。通過(guò)上述分析，企業(yè)集團(tuán)應(yīng)仔細(xì)地考慮其采用的收入確認(rèn)原則，內(nèi)部單位（投資中心）之間的任何差異都可能明顯地影響對(duì)投資報(bào)酬率（ROI）的合理分析。2、成本和費(fèi)用的確認(rèn)成本和費(fèi)用的確認(rèn)是影響利潤(rùn)（收益）的主要內(nèi)容之一，其關(guān)鍵在于已銷(xiāo)商品成本與期末庫(kù)存之間的分配。企業(yè)集團(tuán)應(yīng)從以下幾個(gè)方面合理考慮存貨計(jì)量的會(huì)計(jì)政策對(duì)收益的影響。（1）存貨的計(jì)量方法。存貨成本流動(dòng)假設(shè)在計(jì)算發(fā)生存貨成本時(shí)有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法五種方法，這五種

5、方法對(duì)收益的影響迥異。在通貨膨脹時(shí)期采用后進(jìn)先出法，使存貨的重置價(jià)值與歷史成本有很大的差異，同時(shí)增加銷(xiāo)售商品的成本，減少期末存貨成本，利潤(rùn)減少，其實(shí)質(zhì)首先表現(xiàn)為減少所得稅負(fù)擔(dān)，其次表現(xiàn)為實(shí)際庫(kù)存價(jià)值升高，升高的部分沒(méi)有反映到會(huì)計(jì)報(bào)表中，這就形成了報(bào)表外的資產(chǎn)，使得投資額確定不準(zhǔn)確。（2）標(biāo)準(zhǔn)成本法下差異的處理。成本差異在期末處理時(shí)可以全部結(jié)轉(zhuǎn)為銷(xiāo)售成本，也可按比例將成本差異分配至已銷(xiāo)商品成本和期末存貨成本，其中的選擇對(duì)收益和存貨余額有直接的影響。（3）完全成本法。完全成本法是一種將固定成本包括在期末存貨成本和銷(xiāo)售商品成本中的計(jì)算方法，而變動(dòng)成本法的期末存貨成本和銷(xiāo)售成本只包括了變動(dòng)成本，當(dāng)期末

6、存貨較期初增加時(shí)完全成本法下的收益大于變動(dòng)成本法下的收益，會(huì)高估投資報(bào)酬率，當(dāng)期末存貨較期初減少時(shí)完全成本法下的收益小于變動(dòng)成本法下的收益，會(huì)低估投資報(bào)酬率，因此，企業(yè)集團(tuán)對(duì)投資中心經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)時(shí)應(yīng)盡可能判斷完全成本法下收益中受存貨變動(dòng)影響的部分。以下通過(guò)實(shí)例說(shuō)明完全成本法與變動(dòng)成本法這兩種方法的收益變動(dòng)：甲公司1年A產(chǎn)品期初存貨為0，本期完工產(chǎn)品10000件，銷(xiāo)售9000件，單位售價(jià)為100元，單位變動(dòng)制造成本30元，單位變動(dòng)銷(xiāo)售及管理成本為6元，固定制造成本為400000元，固定銷(xiāo)售及管理成本為200000元。A、完全成本法下的利潤(rùn)計(jì)算a、毛利=銷(xiāo)售收入-銷(xiāo)售成本=9000100-=270

7、000（元）b、利潤(rùn)=毛利-變動(dòng)銷(xiāo)售及管理成本-固定銷(xiāo)售及管理成本=270000-90006-200000=16000（元）B、變動(dòng)成本法下的利潤(rùn)計(jì)算a、邊際貢獻(xiàn)=銷(xiāo)售收入-銷(xiāo)售成本-變動(dòng)銷(xiāo)售成本及管理成本=9000100-（0+1000030-100030）-90006=576000（元）b、利潤(rùn)=邊際貢獻(xiàn)-固定制造成本-固定銷(xiāo)售及管理成本=57-200000=-24000（元）上述計(jì)算表明，甲公司1年期末存貨較期初增加1000件，完全成本法下因在計(jì)算期末存貨成本和銷(xiāo)售成本時(shí)考慮了固定成本，利潤(rùn)為16000元，而變動(dòng)成本法下期末存貨成本和銷(xiāo)售成本只考慮了變動(dòng)成本利潤(rùn)虧損24000元，完全成本

8、法比變動(dòng)成本法的利潤(rùn)增加40000元（利潤(rùn)16000元與虧損24000元比較），因此，期末存貨增加完全成本法的收益大于變動(dòng)成本的收益。接上例，甲企業(yè)2年期初存貨1000件，本期完工產(chǎn)品10000件，本期銷(xiāo)售11000件，其他資料不變。A、完全成本法下的利潤(rùn)計(jì)算a、毛利=11000100-=330000（元）b、利潤(rùn)=330000-110006-200000=64000（元）B、變動(dòng)成本法下的利潤(rùn)計(jì)算a、邊際貢獻(xiàn)=11000100-（100030+1000030-0）-110006=704000（元）b、利潤(rùn)=70-200000=104000（元）上述計(jì)算分析表明，甲公司2年期末存貨較期初減少，

9、完全成本法的利潤(rùn)為64000元，變動(dòng)成本法的利潤(rùn)為104000元，完全成本法的利潤(rùn)比變動(dòng)成本法的利潤(rùn)減少40000元，因此當(dāng)期末存貨減少時(shí)完全成本法的利潤(rùn)比變動(dòng)成本法小。3、長(zhǎng)期資產(chǎn)計(jì)量的會(huì)計(jì)政策（1）支出資本化政策，企業(yè)資本化政策決定了一個(gè)項(xiàng)目應(yīng)該記作費(fèi)用還是資本化作為資產(chǎn)，如確認(rèn)為費(fèi)用，其影響效果是減少投資報(bào)酬率。由于現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)制定的是較寬泛的范圍（即為生產(chǎn)商品提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有，使用年限超過(guò)一年，單位價(jià)值較高），因而企業(yè)集團(tuán)應(yīng)根據(jù)各投資中心的經(jīng)營(yíng)規(guī)模、經(jīng)營(yíng)內(nèi)容制定適合本企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)，作為核算依據(jù)。對(duì)自建固定資產(chǎn)資本化的利息計(jì)算應(yīng)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。（

10、2）折舊政策。資產(chǎn)的使用壽命、折舊空間范圍和折舊方法對(duì)收益和投資額都產(chǎn)生影響，較大的折舊額會(huì)降低投資報(bào)酬率；如閑置的機(jī)器、設(shè)備折舊確定應(yīng)與投資額中包括的資產(chǎn)一致，當(dāng)投資額包括閑置資產(chǎn)，折舊額應(yīng)包括閑置機(jī)器設(shè)備的折舊，當(dāng)投資額不包括閑置資產(chǎn)，折舊額應(yīng)剔除閑置機(jī)器、設(shè)備的折舊。4、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的確認(rèn)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用代表將來(lái)可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)收益的支出，如開(kāi)辦費(fèi)、固定資產(chǎn)改良支出、固定資產(chǎn)大修理支出等，該支出不立即表現(xiàn)為費(fèi)用的增加，而是在以后會(huì)計(jì)期間逐期攤銷(xiāo)，并且這種攤銷(xiāo)往往是被動(dòng)的，較大的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用會(huì)提高投資報(bào)酬率。5、非重復(fù)發(fā)生的項(xiàng)目?jī)羰找鏁?huì)受非重復(fù)發(fā)生的費(fèi)用或收入的影響，從而使投資中心和前期及其他

11、投資中心不可比，如新產(chǎn)品推出的較高的廣告費(fèi)用及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，非專(zhuān)利技術(shù)、專(zhuān)利權(quán)的較高研制開(kāi)發(fā)費(fèi)會(huì)扭曲所涉及期間的利潤(rùn)。6、所得稅現(xiàn)行所得稅政策對(duì)不同行業(yè)、不同地區(qū)的企業(yè)優(yōu)惠政策，可能使企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各投資中心的所得稅率不同，從而使稅后利潤(rùn)不可比；其次對(duì)資產(chǎn)期末計(jì)價(jià)是以謹(jǐn)慎性原則為基礎(chǔ)的，企業(yè)增加的八大減值準(zhǔn)備會(huì)對(duì)利潤(rùn)有負(fù)面影響，降低了投資報(bào)酬率，同時(shí)還需就計(jì)提的減值損失交納所得稅，影響了各投資中心稅后利潤(rùn)的可比性。7、外幣兌換對(duì)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)（境外子公司），其收益和投資額都可能受匯率波動(dòng)的影響。8、共同成本的分擔(dān)當(dāng)不同的投資中心共同使用一些基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)，就會(huì)發(fā)生共同成本，如數(shù)據(jù)處理成本，這些成本應(yīng)按

12、公平的基礎(chǔ)（工時(shí)、作業(yè)）加以分配，不同的分配方法影響每一投資中心的成本，進(jìn)而影響其利潤(rùn)。以上八個(gè)方面的因素影響了利潤(rùn)和投資額，為保證各投資中心投資報(bào)酬率（ROI）的可比性，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各部門(mén)應(yīng)采用公允和一致的會(huì)計(jì)政策。二、投資額計(jì)量的會(huì)計(jì)政策對(duì)投資報(bào)酬率有直接影響1、投資額范圍的確認(rèn)投資額的范圍確定應(yīng)以企業(yè)集團(tuán)考經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的目的來(lái)確定?？偟膩?lái)說(shuō)，為考核投資中心總資產(chǎn)運(yùn)用狀況，投資額應(yīng)以公認(rèn)會(huì)計(jì)原則為基礎(chǔ)，據(jù)投資中心的資產(chǎn)確定；為考核其運(yùn)用“公司產(chǎn)權(quán)”供應(yīng)每一元資產(chǎn)對(duì)整體利潤(rùn)貢獻(xiàn)的大小，投資額可采用所有者權(quán)益評(píng)價(jià)，上市公司的所有者權(quán)益可據(jù)股東權(quán)益來(lái)確定，非上市公司則以資產(chǎn)減負(fù)債后的差額來(lái)確定。具體

13、來(lái)說(shuō)，判斷一項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)否包括在投資額中的關(guān)鍵點(diǎn)是該項(xiàng)資產(chǎn)是否為投資中心所控制，例如：流動(dòng)資產(chǎn)中應(yīng)收賬款、存貨如果是在企業(yè)整體水平上加以控制的，投資額中就應(yīng)包括投資中心所能控制的部分。租用的長(zhǎng)期資產(chǎn)（融資租入和經(jīng)營(yíng)租入），其所有權(quán)不屬企業(yè)，就需要非常明確的企業(yè)集團(tuán)范圍的政策來(lái)決策在計(jì)算投資報(bào)酬率是否應(yīng)包括租賃資產(chǎn)，從而使部門(mén)管理者得到合適的與公司政策一致的激勵(lì)，來(lái)決定是否租用資產(chǎn)，但一般來(lái)說(shuō)，在計(jì)算投資報(bào)酬率時(shí)應(yīng)包括租賃資產(chǎn)，如不包括會(huì)明顯高估投資報(bào)酬率。閑置資產(chǎn)，應(yīng)考慮高層管理者的目標(biāo)確定是否將其納入投資額中，如高層管理人員希望鼓勵(lì)投資中心管理者盡快處置閑置資產(chǎn)，將其包括在投資額中有助于這一行為

14、的實(shí)現(xiàn)，因?yàn)樘幹瞄e置資產(chǎn)可減少投資，增加投資報(bào)酬率；如高層管理人員認(rèn)為保留閑置資產(chǎn)有潛在的戰(zhàn)略意義，則在計(jì)算投資報(bào)酬率時(shí)應(yīng)剔除閑置資產(chǎn)。2、投資額應(yīng)按現(xiàn)行價(jià)值計(jì)量按資產(chǎn)的歷史成本確定投資額符合會(huì)計(jì)核算的歷史成本原則，雖然現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)按謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行了修訂，但只考慮了物價(jià)下跌的情況，在通貨膨脹時(shí)期且長(zhǎng)期資產(chǎn)占很大的比重的企業(yè)，長(zhǎng)期資產(chǎn)仍按歷史成本入賬，則購(gòu)入后價(jià)格的變化使歷史成本數(shù)據(jù)在計(jì)算投資報(bào)酬率時(shí)變得無(wú)關(guān)和誤導(dǎo)決策：一方面采用相對(duì)較低的歷史成本計(jì)算投資額，得出的投資報(bào)酬率會(huì)明顯偏高，結(jié)果反映的是虛浮的盈利能力，筆者認(rèn)為比較可行的方法是在計(jì)算投資報(bào)酬率時(shí)考慮資產(chǎn)的現(xiàn)行市場(chǎng)重置價(jià)值，使決策的制定是以產(chǎn)品和服務(wù)的現(xiàn)在和未來(lái)的盈利能力的基礎(chǔ)；另一方面，采用現(xiàn)行價(jià)值有助于減少比較新舊程度不同的