注冊會計師審計風(fēng)險的成因與計謀探析

1、注冊會計師審計風(fēng)險的成因與計謀探析【摘要】注冊會計師審計存在著固有的審計風(fēng)險，其成因是多方面的。本文從被審單位、注冊會計師、會計師事務(wù)所、審計方式、社會及法律等方面對注冊會計師審計風(fēng)險的成因進(jìn)行了分析，并從業(yè)務(wù)承接時期、審計打算時期、審計實施時期、審計報告時期等審計全進(jìn)程提出增強(qiáng)審計風(fēng)險操縱的計謀。【關(guān)鍵詞】注冊會計師；會計師事務(wù)所；審計風(fēng)險；風(fēng)險操縱財務(wù)報表審計是注冊會計師最大體的、法定的業(yè)務(wù)，注冊會計師執(zhí)行該業(yè)務(wù)的風(fēng)險是對經(jīng)審計的財務(wù)報表發(fā)表不適當(dāng)意見的可能性.審計風(fēng)險的存在,不僅增加了注冊會計師的審計本錢,降低了社會各界對注冊會計師職業(yè)的信任,也阻礙到注冊會計師職業(yè)的生存與進(jìn)展.本文對注

2、冊會計師審計風(fēng)險的成因與計謀作些探討一、審計風(fēng)險的成因分析新審計準(zhǔn)那么(2006)將審計風(fēng)險模型表述為：審計風(fēng)險二重大錯報風(fēng)險X檢查風(fēng)險.即審計風(fēng)險包括了兩個大體要素:一是被審單位的財務(wù)報表存在重大錯報;二是審計人員執(zhí)行的檢查程序存在問題.具體而言,審計風(fēng)險的形成緣故有被審單位的緣故、審計主體的緣故及其他客觀緣故（一）被審單位的緣故現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容、治理標(biāo)準(zhǔn)日趨復(fù)雜，使會計記錄與財務(wù)報告中顯現(xiàn)過失的可能性也隨之增加，更有一些企業(yè)為了某種目的蓄意作假，使得注冊會計師審計往往要面對被審計單位精心設(shè)計的陷阱,稍有疏忽就可能使自己陷入窘境（二）注冊會計師方面的緣故注冊會計師職業(yè)的責(zé)任和

3、風(fēng)險較大,需要從業(yè)人員具有同意專業(yè)知識教育、職業(yè)道德教育和執(zhí)業(yè)能力實訓(xùn)的背景.審計質(zhì)量的高低在專門大程度上取決于注冊會計師的體會、能力和職業(yè)道德素養(yǎng).而在我國注冊會計師事業(yè)迅速進(jìn)展的進(jìn)程中,對注冊會計師的報考資格、考核方式、執(zhí)業(yè)許可、會計師事務(wù)所的設(shè)立條件及治理與治理的規(guī)定，與國外發(fā)達(dá)國家比較，尚存在必然差距.有調(diào)查說明,在一些會計師事務(wù)所內(nèi)部,從業(yè)人員業(yè)務(wù)素養(yǎng)低下、職業(yè)道德水準(zhǔn)不高、漠視職業(yè)責(zé)任與風(fēng)險的情形仍然存在,這就很難保證審計工作的質(zhì)量.在很多審計失敗的案例中,往往不是被審單位的問題隱藏得深，而是審計人員未能固守職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與職業(yè)道德準(zhǔn)那么，放任審計高風(fēng)險的存在于不顧,輕率地發(fā)表審計意見，

4、使社會對審計的信任受到阻礙（三）會計師事務(wù)所方面的緣故依照我國注冊會計師治理體制，注冊會計師必需加入會計師事務(wù)所才能執(zhí)行相關(guān)業(yè)務(wù).其一樣流程是被審單位第一委托會計師事務(wù)所審計,會計師事務(wù)所再選派審計人員，注冊會計師與被審單位之間沒有直接的受托審計關(guān)系.這種制度的優(yōu)勢是有助于維持注冊會計師執(zhí)行審計進(jìn)程與形成審計意見時的獨立性,但如果是會計師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)時未考慮注冊會計師的獨立性、業(yè)務(wù)勝任能力與被審單位治應(yīng)當(dāng)局的老實性,對審計項目缺乏應(yīng)有的質(zhì)量操縱,就容易致使事務(wù)所與注冊會計師為了各自的利益而只顧增加收入與降低本錢，從而增加審計風(fēng)險（四）審計方式存在缺點現(xiàn)代審計模式在實質(zhì)上尚處于賬項基礎(chǔ)審計與

5、操縱基礎(chǔ)審計相結(jié)合的時期.風(fēng)險基礎(chǔ)審計僅處于運(yùn)用初期,對風(fēng)險的識別、評估和治理在執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)中尚缺乏清楚的表述，在審計實踐中的運(yùn)用成效也尚未取得更多的證明.受審計本錢效益的制約,注冊會計師在設(shè)計和執(zhí)行審計程序時,往往會舍棄一些耗時費力的審計程序,這就可能致使一些阻礙審計意見正確性的程序未被執(zhí)行,從而使審計意見失真.另外，由于審計技術(shù)條件的限制,對被審項目的審查仍以抽查審計為主,對樣本的選擇更多地放在經(jīng)分析性程序和體會判定所選定的項目上，如此致使了所審查的項目不必然能科學(xué)、有效地代表整體的特點，使審計結(jié)論與事實之間可能顯現(xiàn)誤差（五）社會方面的緣故隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，投資者對注冊會計師的審計意

6、見具有很強(qiáng)的依托,對注冊會計師的責(zé)任有很高的期望.投資者期望通過注冊會計師審計后的財務(wù)報表所提供的信息是真實靠得住、及時有效的，不存在虛假誤導(dǎo)的信息，使他們能夠據(jù)此做出正確決策，以降低投資風(fēng)險.而一旦其投資受到損失或發(fā)生其他經(jīng)濟(jì)糾紛時,往往將注冊會計師與被投資單位一并提起訴訟，力爭從這些利益取得方取得補(bǔ)償.這種深口袋責(zé)任從法律和情理方面看都有必然的依據(jù)，但由此也增加了注冊會計師的訴訟風(fēng)險（六）法律方面的緣故我國在公司法、證券法和注冊會計師法中都明確規(guī)定了注冊會計師的法律責(zé)任.但總的來看,一些規(guī)定的可操作性不強(qiáng).例如,對故意、過失、重大過失、訛詐等大體概念說明得不夠清楚，對因?qū)徲嬋藛T責(zé)任而對公眾

7、造成的損失是不是進(jìn)行經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償和如何補(bǔ)償也沒有明確的規(guī)定.司法實踐難以操作,從而助長了注冊會計師重降低本錢輕風(fēng)險操縱的錯誤理念與實踐.另外，由于法律界對注冊會計師職業(yè)了解有限,對經(jīng)營責(zé)任、會計責(zé)任與審計責(zé)任的區(qū)別不甚清楚,加上考慮地址利益等因素,使一些裁決結(jié)果不夠公平,致使注冊會計師職業(yè)界與法律界對注冊會計師責(zé)任的判定存在不合.職業(yè)界普遍以為，只要審計進(jìn)程是依照有關(guān)法律、法規(guī),認(rèn)真執(zhí)行了審計程序,據(jù)以作出的審計報告確實是真實、合法的，審計進(jìn)程并非能保證發(fā)覺所有錯弊.而法律界更注重結(jié)果的真實，只要審計報告結(jié)果虛假,致使投資人受到損失的，會計師事務(wù)所和注冊會計師就應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任二、降低審計風(fēng)險

8、的計謀在審計風(fēng)險的成因中，審計主體的緣故是要緊緣故.注冊會計師應(yīng)將降低審計風(fēng)險的理念與程序貫穿審計全進(jìn)程,從同意委托開始,直至向被審單位出具審計報告而終結(jié)（一）業(yè)務(wù)承接時期的審計風(fēng)險操縱同意被審單位委托、簽定業(yè)務(wù)約定書是審計進(jìn)程的首要環(huán)節(jié),會計師事務(wù)所對這一環(huán)節(jié)的質(zhì)量操縱如何,直接阻礙審計各時期的質(zhì)量操縱.依照會計師事務(wù)所質(zhì)量操縱準(zhǔn)那么第5101號的規(guī)定，會計師事務(wù)所承接審計業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)考慮客戶的誠信與執(zhí)行業(yè)務(wù)必要的素養(yǎng)、專業(yè)勝任能力、時刻和資源和能夠遵守職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)1 .被審單位治應(yīng)當(dāng)局的品格決定企業(yè)文化.若是治理者正直老實、做事認(rèn)真、穩(wěn)健、遵紀(jì)遵法，那么企業(yè)的風(fēng)險水平通常較低.注冊會計師執(zhí)行

9、這種客戶的業(yè)務(wù)，一樣能夠維持其獨立性、遵守職業(yè)道德和按審計準(zhǔn)那么執(zhí)行業(yè)務(wù).反之,注冊會計師被干擾、蒙騙的可能性較大,執(zhí)業(yè)風(fēng)險較高2 .會計師事務(wù)所是不是具有承接業(yè)務(wù)所需要的時刻與資源,是不是具有執(zhí)行業(yè)務(wù)所需要的知識、體會與能力,直接決定審計項目的成敗.從我國目前的會計市場看，由于會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍較窄，大體上是處于買方市場狀態(tài),事務(wù)所之間的業(yè)務(wù)競爭比較猛烈.在此情形下，會計師事務(wù)所應(yīng)加倍重視審計風(fēng)險的操縱.關(guān)于超出自身體會、學(xué)識和能力的項目，應(yīng)本著降低風(fēng)險重于降低本錢的原那么，尋求外界專家的幫忙（二）審計打算時期的風(fēng)險操縱在審計打算時期，會計師事務(wù)所應(yīng)針對審計業(yè)務(wù)制定整體審計謀略和具體審計

10、打算，以將審計風(fēng)險降至可同意的水平.制定整體審計謀略，包括與被審單位溝通審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)與審查范圍、對審計報告的時刻要求和依照項目的任務(wù)和要求調(diào)配審計資源.制定具體審計打算是進(jìn)一步明確實施審計程序的性質(zhì)、時刻和范圍，包括評估被審單位財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險,針對重大錯報風(fēng)險實施操縱測試,針對各類交易、賬戶余額的細(xì)節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序.良好的打算等于成功了一半，通過對審計工作打算的操縱，使審計業(yè)務(wù)以有效的方式取得執(zhí)行.另外,對審計打算的修訂一樣重要.由于預(yù)期事項、環(huán)境轉(zhuǎn)變等緣故,注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計進(jìn)程中對審計打算做出必要的更新和修改，一方面執(zhí)行審計程序需要按打算進(jìn)行；另一方面也是為了與被審單位溝通

11、和保證審計打算質(zhì)量的需要（三）審計實施時期的風(fēng)險操縱在審計實施時期，注冊會計師依照審計準(zhǔn)那么的要求執(zhí)行各類審查程序,獲取審計證據(jù)以得出審計結(jié)論，形成審計工作記錄.審計實施時期的工作是審計進(jìn)程的核心,是形成審計報告的基礎(chǔ).在現(xiàn)在期的審計風(fēng)險操縱可分為以下三個方面1 .通過審計程序操縱審計風(fēng)險.審計程序包括審查的內(nèi)容與運(yùn)用的方式.審查的內(nèi)容可分為與財務(wù)報告靠得住性有關(guān)的內(nèi)部操縱及財務(wù)報告兩個部份;審查的方式有檢查文件、檢查實物、觀看、函證、分析、詢問等.通過審計程序操縱審計風(fēng)險,要求注冊會計師應(yīng)了解被審單位及其環(huán)境，以識別和評估財務(wù)報表重大錯報的風(fēng)險,在此基礎(chǔ)上，設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序，以便合理

12、保證審計后的財務(wù)報表不存在重大錯報2 .通過審計證據(jù)操縱審計風(fēng)險.審計證據(jù)是注冊會計師得出審計結(jié)論、形成審計意見所利用的信息.只有充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),才能作為形成審計意見的基礎(chǔ).審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)的數(shù)量要求,與注冊會計師確信的樣本量有關(guān)；審計證據(jù)的適當(dāng)性是對審計證據(jù)的質(zhì)量要求，其含義是審計證據(jù)在支持財務(wù)報表認(rèn)定或發(fā)覺其中的錯報方而具有相關(guān)性和靠得住性.審計進(jìn)程確實是搜集、評判和運(yùn)用審計證據(jù)得出審計結(jié)論的進(jìn)程.在審計進(jìn)程中,應(yīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),以操縱審計風(fēng)險3 .通過審計工作記錄操縱審計風(fēng)險.審計工作記錄反映了注冊會計師從承接到完成審計項目的全進(jìn)程，是審計報告的直接依據(jù)，也以

13、此證明其執(zhí)行的業(yè)務(wù)符合審計準(zhǔn)那么的規(guī)定與要求.對審計工作記錄的整體要求是:能夠清楚地反映實施審計程序的性質(zhì)、時刻和范圍；實施審計程序的結(jié)果和獲取的審計證據(jù)；依照審計證據(jù)與必然的職業(yè)判定得出的結(jié)論.對具體審計工作記錄的要求，除知足整體要求之外,還應(yīng)依照審查項目的特點,將執(zhí)行的細(xì)節(jié)測試與分析性程序、程序的執(zhí)行人與復(fù)核人、執(zhí)行人的審查結(jié)論與復(fù)核人的復(fù)核結(jié)論等予以記錄,一方面是為形成對財務(wù)報表整體的審計意見提供支持；另一方面也是為了明確與區(qū)分審計程序執(zhí)行人與復(fù)核人的責(zé)任,有助于降低審計風(fēng)險（四）審計報告時期的風(fēng)險操縱在審計報告時期，注冊會計師依照審計實施時期取得的證據(jù)與形成的結(jié)論,對被審單位的財務(wù)報表發(fā)表審計意見.被審單位的財務(wù)信息披露應(yīng)同時附有注冊會計師的審計報告，二者一起組成企業(yè)投資人及其他相關(guān)方面了解企業(yè)、作出決策的依據(jù).與此同時,審計報告那么成為注冊會計師應(yīng)承擔(dān)審計風(fēng)險和被追究審計責(zé)任的證據(jù).因此,注冊會計師在撰寫審計報告時,對審計項目的性質(zhì)、所審財務(wù)報表的范圍、被審單位治理層和治理層對財務(wù)報表的責(zé)任、注冊會計師