人力資源會計核實

1、人力資源會計核實    摘要：本文從知識經(jīng)濟與人力資源會計的關(guān)系出發(fā)，論述了人力資源會計的確認、計量、核算、報告等方面的問題。并結(jié)合我國實際國情論證了在我國建立人力資源會計的必要性、條件等相關(guān)問題。關(guān)鍵詞：知識經(jīng)濟人力資源會計確認前提核算報告二十一世紀是知識經(jīng)濟的時代，知識將成為生產(chǎn)的核心要素，然而知識經(jīng)濟中掌握知識的最終是企業(yè)的人力，將知識轉(zhuǎn)換成最終生產(chǎn)力的也是人，人才是經(jīng)濟活動中最活躍的因素。作為知識表現(xiàn)形式的人力資源不僅成為推動企業(yè)生存和發(fā)展的基本因素，而且也是推動生產(chǎn)力發(fā)展的主導(dǎo)因素。知識經(jīng)濟呼喚人力資源會計。1964年，美國會計學(xué)家赫曼森（GH

2、ermanson）在人力資源會計一書中首次提出了人力資源會計的概念。所謂人力資源會計是指對組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種會計程序和方法，它是會計學(xué)科發(fā)展的一個新領(lǐng)域，是在運用經(jīng)濟學(xué)、組織行為學(xué)原理的基礎(chǔ)上，由人力資源管理學(xué)與傳統(tǒng)會計學(xué)相互結(jié)合、相互滲透所形成的專門會計知識。經(jīng)過近四十年的發(fā)展，人力資源會計已逐步建立起一套較完善的理論體系，特別是知識經(jīng)濟時代的到來更為人力資源會計的推廣和應(yīng)用創(chuàng)造了契機。本文將就人力資源會計的確認、前提、計量、核算、報告等方面的內(nèi)容進行探討。一、人力資源會計的確認所謂企業(yè)的人力資源，就是指能夠推動整個企業(yè)發(fā)展的勞動者的能力的總稱。人力資源能否作為企業(yè)

3、的一項資產(chǎn)是人力資源會計能否成立的關(guān)鍵。我國企業(yè)會計準則規(guī)定：“資產(chǎn)是指過去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益?！毕旅娓鶕?jù)資產(chǎn)定義的要點，逐個分析人力資源是否可以作為企業(yè)的資產(chǎn)。首先，人力資源是企業(yè)可以實際控制的。當勞動者與企業(yè)通過簽訂勞動合同，建立雇傭與被雇傭關(guān)系時，企業(yè)通過支付工資報酬，也就獲得了對該勞動力資源的控制權(quán)，即企業(yè)取得或控制了該勞動力的使用權(quán)。對人力資源資本化持反對意見的學(xué)者認為：人力資源是勞動者的勞動能力，其所有權(quán)歸勞動者所有，而企業(yè)無法擁有對勞動者的所有權(quán)，從而也就無法擁有和控制人力資源。這種觀點是錯誤的。事實上，有關(guān)這一點，馬克思在資

4、本論中早有論述，馬克思認為資本家用貨幣從市場上雇傭了勞動者之后，在事實上獲得了對勞動者未來一段時間內(nèi)勞動力的使用權(quán)，而且這種權(quán)力是以契約的形式固定下來的，資本家購買的是勞動力而非勞動者，所以從這個意義上而言，一旦勞動者被資本家所雇傭，他的勞動力就已經(jīng)事實上為資本家所控制，而同時資本家并不需要擁有對勞動者人身的所有權(quán)。所以，人力資源是可以為企業(yè)所擁有和控制的。其次，人力資源是可以用貨幣加以計量的。這是因為企業(yè)花費在人力資源上如招聘費、培訓(xùn)費、保險費、工資及福利費等各項支出本身都是以貨幣形式反映的，這就使得以貨幣來相對客觀的計量人力資源的價值成為可能。人力資源的可計量性體現(xiàn)在人力資源成本的可計量性

5、以及人力資源價值的可計量性上。最后，人力資源是可以為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟收益的經(jīng)濟資源。知識經(jīng)濟時代，生產(chǎn)的核心要素是知識，經(jīng)濟的發(fā)展、企業(yè)效益的高低取決于人的能力的充分發(fā)揮，取決于人力資源的利用程度。人力資源是反映人的勞動能力，而非勞動者本身，而勞動者的這種勞動能力顯然是可以帶來未來收益的，這一點勿庸置疑。誠然，人力資源對企業(yè)所提供的未來利益難以像固定資產(chǎn)那樣加以合理的預(yù)計與確定，但是“提供的未來利益的確定性”并非是一項經(jīng)濟資源被確認為資產(chǎn)的必要條件，事實上無形資產(chǎn)所帶來的經(jīng)濟利益就無法事先準確地確定，但我們?nèi)詫⑵湟暈橘Y產(chǎn)，那么人力資源就應(yīng)得到同等的待遇。綜上所述，人力資源是能夠為企業(yè)所控制、可

6、以計量，并且能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源，它理所當然是企業(yè)的一項資產(chǎn)，而且是一項非常重要的、特殊的資產(chǎn)。在知識經(jīng)濟條件下，會計信息系統(tǒng)不能不把人力資源作為企業(yè)的一項資產(chǎn)來反映。二、人力資源會計的會計假設(shè)會計假設(shè)是指會計人員面對著變化不定的社會經(jīng)濟環(huán)境，所做出的一些合乎推論的，收集、加工處理會計信息所依據(jù)的基本觀念，對會計核算內(nèi)容和會計數(shù)據(jù)的取舍起決定作用。作為鑒別和計量人力資源數(shù)據(jù)的人力資源會計理論體系，同樣也應(yīng)建立在一系列會計假設(shè)的基礎(chǔ)上。（一）、會計主體。企業(yè)會計準則第四條規(guī)定：“企業(yè)核算應(yīng)當以企業(yè)發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象，記錄和反映企業(yè)本身的各項生產(chǎn)經(jīng)營活動?！比肆Y源會計體系僅僅只反

7、映本企業(yè)內(nèi)部對人力資源成本和價值的計量與管理，而不涉及業(yè)主本人和其他企業(yè)的人力資源的計量和報告問題。人力資源會計反映和監(jiān)督的是該會計主體所擁有和控制的人力資源，其目標在于提供滿足對人力資源會計信息使用者的決策有用的信息。盡管企業(yè)的職工個人是人力資源的最終擁有者，但是，企業(yè)通過與職工簽訂勞動合同，從法律角度已經(jīng)取得了在合同規(guī)定的期限內(nèi)和實際工作時間內(nèi)擁有和控制人力資源的權(quán)力。因此，企業(yè)作為人力資源的擁有和控制者，有義務(wù)提供人力資源取得、使用、維護和消耗等方面的信息，因而也正是核算和監(jiān)督這一過程的人力資源會計主體。（二）、持續(xù)經(jīng)營。企業(yè)會計準則第五條規(guī)定：“會計核算應(yīng)當以企業(yè)持續(xù)、正常的生產(chǎn)經(jīng)營活

8、動為前提。”即在可預(yù)見的未來，人力資源發(fā)揮的效益和作用將無限期地、穩(wěn)定地進行下去。在人力資源會計中，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)除傳統(tǒng)理解外，還有其新的理解：一是企業(yè)或會計主體將持續(xù)經(jīng)營，即企業(yè)在其經(jīng)營活動中需要不斷地取得人力資源，不斷地對人力資源進行維護和提高，不斷地對人力資源進行更新，逐步淘汰不適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的人力資源，增加可以滿足其經(jīng)營需要的人力資源。只有這樣，企業(yè)才會充分發(fā)揮其物資和資金的能動性，才可以在激烈競爭中獲得優(yōu)勢。二是人力資源的最終擁有者（職工）和企業(yè)都會使人力資源的效益持續(xù)發(fā)揮，也就是說，企業(yè)和職工的利益都是建立在人力資源持續(xù)發(fā)揮的基礎(chǔ)上。企業(yè)為了使人力資源充分地發(fā)揮，會不斷地改進其經(jīng)營政策

9、、增加人力資源投資、改善職工的福利和待遇等；職工為了發(fā)揮人力資源會不斷地提高自身素質(zhì)，不斷地使人力資源增值。三是在勞動合同有效期限內(nèi)，職工可在預(yù)計的未來期間內(nèi)存在于會計主體之中并為之服務(wù)，企業(yè)可通過發(fā)揮人力資源的能力或潛能收回其對人力資源的投資。只有這樣，才會對人力資源的投資成本進行合理分攤，對人力資源的價值進行科學(xué)地計量。（三）、會計分期。企業(yè)會計準則第六條規(guī)定：“會計核算應(yīng)當劃分期間，分期結(jié)算和編制報表?！比肆Y源會計在鑒別與計量的過程中，同樣也需要進行會計分期，也需要對人力資源投資在不同的會計期間進行分攤，并確認不同會計期間的人力資源收益，進而計算使用人力資源取得的損益。人力資源會計中運

10、用會計分期的意義體現(xiàn)在四個方面：一是可以正確地劃分在人力資源使用之中的收益性支出與資本性支出，即：凡是影響在一個會計期間的支出作為收益支出；對影響在一個會計期間以上的支出作為資本性支出。通過收益性與資本性支出界限的劃分，使會計核算更加準確、可靠。二是可以使會計主體對內(nèi)和對外提供人力資源會計報告時有一個較為合適的時期范圍。三是可以使人力資源會計信息的使用者合理地評價企業(yè)人力資源的取得、使用、維護、消耗等等方面的信息。四是可以使人力資源會計核算建立在權(quán)責發(fā)生制的基礎(chǔ)上。（四）、貨幣計量。人力資源會計的出現(xiàn)對傳統(tǒng)貨幣計量假設(shè)產(chǎn)生了巨大的沖擊。在人力資源會計核算中，既要有貨幣性和定量性會計信息，同時，

11、非貨幣性和定性的信息（如企業(yè)職工的技術(shù)素質(zhì)及提高程度、滿足經(jīng)營活動的需要程度等）也是影響會計信息使用者決策的一個重要方面。所以在建立人力資源會計的過程中應(yīng)將傳統(tǒng)貨幣計量假設(shè)予以計量，并在提供人力資源信息時既要提供定量信息，也要提供定性信息。三、人力資源會計的計量前文已論證了人力資源可以作為企業(yè)的一項資產(chǎn)，而將人力資源資本化后必然涉及人力資產(chǎn)的計價問題。目前對人力資產(chǎn)的計價主要有兩種觀點：第一種觀點認為，對人力資產(chǎn)應(yīng)按照其獲得、維護、開發(fā)過程中的全部實際耗費作為人力資產(chǎn)的價值入賬，因為這些支出是實實在在存在的，以此入賬，既客觀又方便，這種方法稱為成本法。另一種方法認為對人力資源應(yīng)按照其實際價值入

12、賬，而不應(yīng)按其耗費支出入賬，因為企業(yè)獲得、維持、開發(fā)人力資源的過程中的支出往往與人力資產(chǎn)的實際價值不符，所以這一種觀點的支持者認為，對人力資產(chǎn)應(yīng)按照其實際價值入賬，故該方法稱為價值法。本文主要從成本法的角度闡述人力資源會計的計量。人力資源投資支出是一個會計實體為了取得、維護和開發(fā)人力資源所發(fā)生的全部支出。主要包括以下四個部分：（一）、取得人力資源支出。指會計實體為了獲得某一項人力資源所發(fā)生的各項支出，它又可以具體分為：1、招聘支出，指為了網(wǎng)羅吸引求職人員所發(fā)生的費用，既包括在企業(yè)內(nèi)外進行人員招聘的費用，也包括招工廣告費、中介機構(gòu)手續(xù)費、因招工而發(fā)生的差旅費、接待費、材料費等；2、選拔支出，指從

13、應(yīng)招人員中挑選理想員工過程中發(fā)生的各項費用，是對應(yīng)聘候選人進行鑒別選拔時支付的費用。如面試時支出的費用，體檢費，從事招聘工作的人員的工資、獎金等；3、定崗支出，將錄用的職工安排到適當?shù)墓ぷ鲘徫凰l(fā)生的各項一次性支出，也叫做就職成本，包括支付被錄用人員的遷移費、差旅費及安置時的行政費用。（二）、維護人力資源支出。指企業(yè)為將職工留在企業(yè)工作所發(fā)生的各項經(jīng)常性支出，包括工薪及獎金支出、勞動保健支出、醫(yī)療保健支出、社會保險支出、人事管理部門支出等。（三）、開發(fā)人力資源支出。指為提高企業(yè)員工素質(zhì)和勞動技能而發(fā)生的各種費用，包括上崗前培訓(xùn)支出，是指為了使職工具備完成特定工作所需要的技能，適應(yīng)特定工作崗位的

14、要求而發(fā)生的各項支出，如見習費用、培訓(xùn)費用等；在職培訓(xùn)支出，是指職工達到熟練程度以前發(fā)生的各項支出；脫產(chǎn)培訓(xùn)支出，是指脫產(chǎn)學(xué)習，以提高員工素質(zhì)，使之能適應(yīng)新工作的要求而發(fā)生的支出，如教員工資、學(xué)員培訓(xùn)期間應(yīng)發(fā)的工資、材料費、差旅費、住宿費、學(xué)費等。上述的各項支出，并非要全部計入人力資源的成本予以資本化，只有那些受益期超過一年以上的費用才能予以資本化。一般來說，我們通常將人力資源取得支出和開發(fā)支出予以資本化，而維護支出則按照傳統(tǒng)財務(wù)會計的做法計入當期損益，但對數(shù)額較大的一次性維護支出，也可以計入待攤費用，分期計入損益。盡管人力資源投資支出資本化就是將上述支出予以資本化，但在實務(wù)中依據(jù)計價標準的不

15、同，其計量的方法又有所不同，可分為三類：歷史成本法、重置成本法、機會成本法。1、歷史成本法是將上述的獲得、維護、開發(fā)費用按其實際發(fā)生額資本化，較為客觀和方便；2、重置成本法，是指在當前物價水平下，假設(shè)對企業(yè)現(xiàn)有工作人員重新取得、開發(fā)、培訓(xùn)及辭退所需發(fā)生的全部支出資本化的方法。這種方法有助于管理決策，反映了人力資源的現(xiàn)實價值，但重置成本法在一定程度上脫離了傳統(tǒng)會計模式，而且重置成本估價的難度和工作量大，不可避免帶有一定的主觀性；3、機會成本法是以企業(yè)職工離職時使企業(yè)所蒙受的經(jīng)濟損失，作為企業(yè)人力資源計價的依據(jù)，優(yōu)點是機會成本較接近人力資產(chǎn)的實際經(jīng)濟價值，但該方法使用面太窄，主要用于一些擁有專業(yè)技

16、術(shù)能力的重要員工，對于一般員工不適用。HtTp:/WWW.xCHen.COM.CN四、人力資源會計的核算（一）、人力資源會計的核算對象人力資源會計的核算對象是人力資源。就某個經(jīng)濟組織來說，人力資源的占用形式表現(xiàn)為“人力資產(chǎn)”，來源形式表現(xiàn)為“人力資本”。人力資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計量的人力經(jīng)濟資源，即通過人力資產(chǎn)的使用和支配能為經(jīng)濟組織帶來未來的經(jīng)濟利益。人力資本是與人力資產(chǎn)相對應(yīng)的概念，代表勞動力的所有權(quán)投入企業(yè)形成的資金來源，它的確立意味著要承認勞動者在經(jīng)濟組織中的應(yīng)有地位。（二）、人力資源會計的核算1、賬戶設(shè)置。（1）、“人力資產(chǎn)”賬戶。屬資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)人力資產(chǎn)的增減

17、變化情況。借方登記人力資產(chǎn)的增加數(shù)，貸方登記人力資產(chǎn)的減少數(shù)，其余額在借方。由于勞動有簡單勞動和復(fù)雜勞動、體力勞動和腦力勞動之分，為了反映人力資產(chǎn)的質(zhì)量，該賬戶應(yīng)按勞動的“等級”設(shè)置明細分類賬。（2）、“人力資本”賬戶，屬勞動者權(quán)益類賬戶，用來核算企業(yè)勞動者權(quán)益的增減變化情況，貸方登記勞動者權(quán)益的增加數(shù)，借方登記勞動者權(quán)益的減少數(shù)，其余額在貸方。該賬戶應(yīng)按具體的勞動者設(shè)置明細分類賬。（3）、“人力投資”賬戶，屬資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)在員工的招聘與培訓(xùn)、人力資源開發(fā)方面的投資及攤銷情況，借方登記企業(yè)對人力資源的投資成本應(yīng)予以資本化的部分，貸方登記每期攤銷數(shù)，余額在借方。（4）、“人力費用”賬戶

18、，屬期間費用類賬戶，借方登記企業(yè)對人力資源的投資成本應(yīng)費用化的部分及人力投資（資本化的部分）的每期攤銷數(shù)，貸方登記期末結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤”賬戶借方的數(shù)額。需要說明的是，人力費用是勞動力的取得、維護與發(fā)展成本已費用化的部分；而工資是勞動力的使用成本，應(yīng)在“應(yīng)付工資”賬戶核算并分配到相關(guān)的成本費用賬戶中。（5）、“人力資源開發(fā)”賬戶，該賬戶的借方歸集勞動力受雇后其成本應(yīng)予資本化的部分，包括招聘費、選拔費、培訓(xùn)費、開發(fā)費等項目，貸方登記雇員交給有關(guān)部門使用時結(jié)轉(zhuǎn)到“人力投資”賬戶借方的金額；勞動力受雇后成本直接費用化的部分歸集在“人力費用”賬戶的借方。2、賬務(wù)處理。（）、當雇員被錄用時，應(yīng)該根據(jù)人力資源評估機構(gòu)對其評估的價值，借記“人力資產(chǎn)”賬戶，貸記“人力資本”賬戶。年終，企業(yè)應(yīng)對其人力資源進行財產(chǎn)清查，由人力資源評估機構(gòu)對人力資源重新評估其價值以保證賬實相符和會計報表的真實性，如評估價大于原賬面價值，應(yīng)按差額部分，借記“人力資產(chǎn)”賬戶，貸記“人力資本”賬戶，反之，則作相反的分錄。（）、當雇員被解雇后應(yīng)按評估價值借記“人力資本”賬戶，貸記“人