上市公司審計風險面觀

1、上市公司審計風險面面觀我國資本市場的進展 , 為注冊會計師及其會計師事務所的進展提供了寬 敞的天地和舞臺 , 但隨著我國資本市場規(guī)范化程度的提高 , 注冊會計師 在執(zhí)行審計業(yè)務特不是上市公司審計業(yè)務時 , 面臨著專門大的審計風 險。筆者結合近年來我國上市公司審計實務中出現的風險情況 , 暫將其 歸納為十大審計風險。1不合理關聯交易中的審計風險。我國大多數上市公司利用與改 組前母公司及其下屬公司之間存在的關聯方關系和關聯交易 , 利用關聯 方購銷、轉嫁費用負擔等手段調節(jié)其報告業(yè)績。如低價向關聯方購買原 材料 , 高價向關聯方銷售產品 ; 無償占用關聯方的資產 ; 集團公司將獲利 能力強的優(yōu)質資產

2、以低收益形式讓上市公司托管 , 以填充上市公司利潤 等。但上市公司在對關聯交易的披露上大多簡單模糊 , 有意避開實質性 內容。對此 , 注冊會計師首先應讓上市公司提供關聯方及其交易清單 , 并對事實上施必要的審計程序 , 對差不多發(fā)生的關聯交易進行必要的內 控檢查和實質性測試 , 尤其應關注該公司是否已按會計準則的規(guī)定進行 披露 , 否則注冊會計師將要承擔不必要的審計風險。2非合理交易和非貨幣交易中的審計風險。在上市公司面臨著連 續(xù)三年虧損遭“摘牌”和要達到配股資格線的雙重壓力下 , 地點政府往 往以“看得見的手”關心上市公司通過不等價交換的資產轉讓及置 換、稅費返還、補貼收入等非合理交易方式

3、改善報表形象。上市公司的 非貨幣交易要緊有 : 轉讓土地 、股權等收益 , 這些收益往往并無現金流1 / 6入, 與應收賬款同時增加的只是賬面轉讓利潤 ; 對無法收回的投資和 拆借資金仍然確認為投資收益、利息收入 ; 購買母公司優(yōu)質資產的款 項計入往來賬中 , 且不計利息及資金占用費 ,上市公司既獲得了優(yōu)質資 產的經營收益 , 又無須支付任何代價。假如上市公司非貨幣性收入占公 司收入總額的比例過高 , 就難免令人對該公司的生產和獲利能力產生懷 疑。因此 , 大額的特不交易和非貨幣交易只要加以必要的關注并不難審 查。注冊會計師應重點關注這些交易的法律手續(xù)是否完備、協(xié)議約定的 交易條款是否均已完成

4、、產權是否已過戶 , 在確認大額收益無現金流入 時, 應考慮慎重性原則。大額特不交易和非貨幣交易應作為重大事項予 以披露 , 注冊會計師還需要依照具體情況選擇不同的審計報告類型。3主管收入萎縮，一次性收益驟增情況下的審計風險。有些上市公 司的主營持續(xù)萎縮 , 主營業(yè)績嚴峻滑坡 , 經營難以為繼 。造成這種局面的 緣故是多種多樣的 , 有的是因產業(yè)結構調整 , 全行業(yè)不景氣 , 如紡織業(yè) ; 有的是因產品在市場上日趨飽和 , 市場競爭激烈 , 如商業(yè)零售業(yè) ; 有的是 因公司治理混亂 , 導致主營業(yè)績萎縮 , 公司虧損 , 等等。但為了不使會計 報表太難堪 , 有的公司便設法虛計主營收入 , 或

5、提早確認銷售收入 , 或者 在其他利潤構成上煞費苦心 , 以期公司業(yè)績一次性得到改觀 , 如變賣家 產, 出售土地使用權 、經營權 , 出讓股權 , 以取得巨額收益 ;有的地點政府 為維護本地上市公司形象 , 還會以各種手段進行補貼 。目前 , 上市公司作 為稀缺的“殼資源” , 在危難時刻 , 母公司或上市公司往往會伸出“看 不見的手”進行粉飾裝扮 , 或由政府伸出“看得見的手”進行援助。注 冊會計師對此必須給予重點關注 , 尤其要關注以出售長期資產方式取得 高額收益的行為 , 還要緊密關注其協(xié)議中是否有回購條款 , 或雖無回購 條款但存在回購可能性。4資產重組和“報表重組”中的審計風險。資

6、產重組在擴大企業(yè) 經營規(guī)模、改善資產結構等方面有積極作用 , 但目前一些上市公司在實 施了“突擊重組”后就產生了立竿見影的豐厚收益 , 未免有“報表重 組”之嫌 , 因此, 資產出售和股權置換作為業(yè)績提升最快的方式 ,頗受上 市公司青睞。在資本市場上 , 資產出售是上市公司將盈利能力弱、流淌 性差的資產售出 , 以優(yōu)化企業(yè)資產結構 , 促進公司新肌體的健康進展 。但 在我國上市公司資產重組的現實中 , “魔術游戲”層出不窮 , 人為操縱 痕跡明顯 , 大概企業(yè)在主業(yè)不景氣、扭虧無望的情況下 , 舍此就無他途。 關于資產重組事項 , 注冊會計師應關注交易的法律手續(xù)是否完備 , 如是 否進行資產評

7、估及確認 ,有關部分是否獲得批準 , 董事會、股東會是否表 決通過并如實公告 , 涉及收益的 , 還應檢查收入確認的條件是否已具備5會計政策變更及會計可能導致的審計風險。會計政策變更是為 了滿足在會計環(huán)境改變的情況下使會計報表重新達到可比 、相關與真實 公允反映的目的 。合理的會計政策變更能夠看作是企業(yè)在會計準則規(guī)范 下的會計創(chuàng)新 。然而, 大量的事實和證據表明 ,企業(yè)治理者當局進行會計 政策變更的要緊動機和目的并非為了公允反映 , 而是為了操縱會計報表 利潤。其常用手法可簡述如下:改變固定資產折舊政策。如延長固定 資產的折舊年限 , 降低折舊率 , 如此可收到降低當期成本費用與高估資 產價值

8、的雙重效應。潛虧掛賬。依照現行會計制度和會計慣例，三年以上的應收賬款、待攤費用、開辦費及待處理財產損失屬低效、不良資 產, 系利潤的抵減項 。上市公司為了提高當期的經營業(yè)績 , 往往會對這些 應攤銷項目不作攤銷而長期掛賬，從而虛增資產和利潤。利息資本 化。按照現行會計準則的規(guī)定 , 屬于日常生產經營用的利息支出應計入 當期損益 , 屬于在建工程用的資金利息應計入固定資產價值。按照實質 重于形式的原則 , 假如某項固定資產已交付使用 , 即使未辦理竣工決算 手續(xù) , 也應該停止利息資本化。但一些上市公司往往有意混淆收益性支 出與資本性支出的界限 , 通過對已竣工工程的利息資本化而虛增資產價 值和

9、當期利潤 。巨額沖銷 。已連續(xù)兩年虧損而被特不處理的上市公司 為免遭第三年虧損而被摘牌的厄運 , 往往通過把以后會計期間發(fā)生的損 失提早確認 , 即所謂的“長痛不如短痛” , 以便減輕以后期間的盈利壓 力。壞賬預備。目前我國上市公司大多采納應收賬款余額百分比法提 取壞賬預備金 , 由于股份有限公司會計制度并未對提取比例作出規(guī) 定, 故一些上市公司便將此作為其調節(jié)利潤的法寶。在應收賬款占資產 總額比重普遍較大的情況下 , 過低的提取率能夠平滑收益 , 既虛增了當 期利潤，也夸大了應收賬款的可實現價值。存貨計價。企業(yè)期初存貨 計價假如過高或過低 , 其當期利潤有可能因此相應減少或增多 , 期末存

10、貨計價的高低則與當期利潤呈正比例變動 , 存貨計價方法的改變?yōu)樯鲜?公司操縱會計報表利潤留下了較大的空間。收入的實現與確認。盡管 具體會計準則收入中提出了收入實現的四因素 , 較之原有規(guī) 定更為嚴謹 , 但上市公司會計實務中提早確認收入的案例仍層出不窮 , 特不是在會計報表的截至日前后。長期投資的計價。上市公司經常還 利用長期投資成本法與權益法的“串換”高估長期投資的價值以及虛 增當期利潤。合并會計報表范圍的伸縮。上市公司依照報告資產和收 益水平高低多寡的需要 , 調節(jié)合并會計報表的編制范圍 , 并在會計報表 附注中有意對編制范圍模糊其辭。6非規(guī)范資金運作中的審計風險。按照現行有關規(guī)定,企業(yè)之

11、間不 同意相互拆借資金 , 但現實中的這種情況卻司空見慣 , 大概是法不治 眾。較為普遍的是上市公司對資金占用的數量、資金占用費的標準均不 公告 , 投資者無法對其作出準確的推斷和決策。特不是某些上市公司在上市前并未選擇好投資項目 , 只好把上市后籌集到的資金存放在關聯方 或者托付某些證券公司炒作股票等。關于大額的非規(guī)范資金運作 , 注冊 會計師應首先依照取得的資料推斷其合法性 , 同時以函告等形式確認證 實資金存在的真實性及安全性 。關于非規(guī)范資金運作獲得的收益一般宜 在取得現金流入后方能確認 , 以防虛構大額收益 , 否則就應在選擇審計 報告類型時加以考慮。7期后事項和或有損失的審計風險。

12、重大期后事項和或有事項可 能會阻礙審計報告的類型 , 注冊會計師應將其列為審計的重點 。如: 上市 公司的投資決策出現重大失誤 ,投資效益專門差 , 連續(xù)出現巨額虧損 , 使 公司的持續(xù)經營能力值得懷疑 ;存在重大不確定性因素 , 會計可能難以 確認 , 牽涉到法律訴訟 ; 資產負債表日后發(fā)生了諸如合并 、清算等重大事 項, 等等。注冊會計師應對上述上市公司的期后事項及或有事項保持高 度的職業(yè)慎重 , 不可輕易放過任何蛛絲馬跡 ,因為不管是為了滿足社會 公眾的心理預期 , 依舊為了維護自身的職業(yè)形象 , 都需要注冊會計師勤 勉盡職。8客戶屢次變更審計托付和時刻的審計風險。少數上市公司為了 護短遮丑 , 最簡便的手段是頻繁地變更會計師事物所 ; 有些上市公司在 時刻上苛求會計師事務所提供審計報告 , 注冊會計師應將此視為實施必 要審計程序的障礙 。對以上兩種情況注冊會計師都應保持高度的警惕和 戒備。9客戶的老實及信用度帶來的審計風險。缺乏正直品行和不履行 其應盡義務的上市公司 , 自然存在著制造虛假財務信息的嫌疑 , 與如此 的客戶打交道時 , 注冊會計師可能會冒較大的審計風險 , 若不保持高度5 / 6的職業(yè)慎重 , 有時要付出高昂的代價。10公司股份劇烈波動帶來的審計風險。若被審計上市公司的股 票在二級市場上股價波動異常 , 可能是客