企業(yè)之間股權(quán)和資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的會計處理案例分析

1、企業(yè)之間股權(quán)和資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的會計處理案例分析2015-06-17 財稅博士肖太壽企業(yè)之間股權(quán)和資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)分為有償劃轉(zhuǎn)和無償劃轉(zhuǎn)。企業(yè)之間股權(quán)和資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)分為母子公司之間股權(quán)和資產(chǎn)無償和有償劃轉(zhuǎn)、母公司與孫公司之間的股權(quán)和資產(chǎn)無償和有償劃轉(zhuǎn)、同一控制下的各公司之間的股權(quán)和資產(chǎn)無償和有償劃轉(zhuǎn)和間接控制下的各公司之間的股權(quán)和資產(chǎn)無償和有償劃轉(zhuǎn)等四種情況。中國稅務案例研究中心的肖太壽博士參閱并引自了中國華油集團公司財務資產(chǎn)部的張宏偉在財務與會計發(fā)表的論文：無償劃轉(zhuǎn)情況下長期股權(quán)投資的賬務處理和國家稅務總局稅務干部學院的趙國慶老師在網(wǎng)上發(fā)表的文章：案例解析 109 號文股權(quán)、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的稅務處理方法和張偉在網(wǎng)上發(fā)

2、表的文章：國家稅務總局公告2015 年 40 號學習體會：明確劃轉(zhuǎn)含義、區(qū)分情形處理的一些案例，結(jié)合自己對國家有關企業(yè)重組的稅收政策理解和實踐經(jīng)驗，寫了本篇文章：企業(yè)之間股權(quán)和資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的會計處理案例分析，希望能夠給大家有所幫助?。ㄒ唬┢髽I(yè)之間有償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)和股權(quán)作為投資的會計處理根據(jù)企業(yè)會計準則第 7 號一一非貨幣性資產(chǎn)交換第三條的規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交易符合以下兩個條件：一是該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。應以換出資產(chǎn)的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。同時，根據(jù)中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則（

3、中華人民共和國財政部國家稅務總局令第 50 號）第四條第（六）項規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶的要視同銷售依法繳納增值稅。因此，基于以上規(guī)定，企業(yè)之間有償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)或股權(quán)作為投資的一定是投資行為，投資行為一定是資產(chǎn)的有償劃轉(zhuǎn)。企業(yè)之間有償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的會計處理分劃入方和劃出方的會計處理，具體如下：1、資產(chǎn)劃入方的會計處理企業(yè)有償接受股東劃入資產(chǎn)做資本金或資本公積的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)/庫存商品/原材料應交稅費一一應交增值稅（進項稅）貸：資本公積/實收資本2,資產(chǎn)劃出方的會計處理資產(chǎn)劃出方，將劃出資產(chǎn)作為向劃入方投資或分配處理的會計處理如下：當劃出資產(chǎn)是

4、新固定資產(chǎn)時：借：長期股權(quán)投資一一資產(chǎn)劃入方貸：固定資產(chǎn)（按公允價值確定）應交稅費一一應交增值稅（銷項稅）當劃出資產(chǎn)為已經(jīng)使用過的舊固定資產(chǎn)時借：固定資產(chǎn)清理累計折舊貸：固定資產(chǎn)借：長期股權(quán)投資一一資產(chǎn)劃入方（按公允價值確定）貸：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理貸：營業(yè)外收入（按公允價值確定的投資成本與固定資產(chǎn)賬面凈值的差額）例如，A 公司持有 M 公司 100%的股權(quán)，2015 年 6 月，A 公司將持有M 公司的 60%股份（其計稅基礎為 600 萬元，公允價值為 1000 萬元）和一項不動資產(chǎn) （其計稅基礎為 600 萬元， 公允價格為 1000 萬元） 劃轉(zhuǎn)至 B 公司，則 A 公司和 B

5、 公司的會計處理如下：A 公司：借：長期股權(quán)投資一一 B 公司 1200 萬貸：固定資產(chǎn)清理 600 萬長期股權(quán)投資一 M 公司 60%股份 600 萬B 公司：借：固定資產(chǎn) 600 萬長期股權(quán)投資一 M 公司 60%股份 600 萬貸:實收資本 1200 萬（二）100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，母公司獲得子公司 100%的股權(quán)支付的會計處理100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，母公司獲得子公司 100%的股權(quán)支付，母公司按增加長期股權(quán)投資處理，子公司按接受投資（包括資本公積）處理。母公司獲得子公司股權(quán)的

6、計稅基礎以劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎確定。會計處理如下：1、母公司的會計處理：借：長期股權(quán)投資一一（子公司）貸：長期股權(quán)投資一一（劃轉(zhuǎn)的股權(quán)）或資產(chǎn)2、子公司會計處理：借：長期股權(quán)投資一一（劃轉(zhuǎn)的股權(quán)）或資產(chǎn)貸：資本公積/實收資本例如，A 公司持有 M 公司 40%的股權(quán)（其計稅基礎為 1200 萬，公允價值為2000 萬元） ； A 公司持有 B 公司 100%的股權(quán)， 持有 C 公司 60%的股權(quán)。 2015年 6 月，A 公司將其持有 M 公司 20%的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給 B 公司，剩余 20%的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給 C 公司，則 A 公司、B 公司和 C 公司的會計處理分別如下：A 公司：借：長期股權(quán)投

7、資一一 B 公司 600 萬C 公司 600 萬貸：長期股權(quán)投資一 M 公司 1200 萬B 公司：借：長期股權(quán)投資一 M 公司 600 萬貸：資本公積/實收資本 600 萬C 公司：借：長期股權(quán)投資一一 M 公司 600 萬貸：資本公積/實收資本 600 萬（三）企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)和股權(quán)的會計處理1、企業(yè)接受代為償債、債務豁免或捐贈的會計處理關于做好執(zhí)行會計準則企業(yè) 2008 年年報工作的通知（財會函【2008）60 號文件）第八條規(guī)定：企業(yè)接受的捐贈和債務豁免，按照會計準則規(guī)定符合確認條件的，通常應當確認為當期收益。如果接受控股股東或控股股東的子公司直接或間接的捐贈，從經(jīng)濟實質(zhì)上判斷屬于

8、控股股東對企業(yè)的資本性投入，應作為權(quán)益性交易，相關利得計入所有者權(quán)益（資本公積）。企業(yè)會計準則解釋第 5 號第六條：問：企業(yè)接受非控股股東（或非控股股東的子公司）直接或間接代為償債、債務豁免或捐贈的，應如何進行會計處理？答：企業(yè)接受代為償債、債務豁免或捐贈，按照企業(yè)會計準則規(guī)定符合收入確認條件的，通常應當確認為當期收益；但是，企業(yè)接受非控股股東（或非控股股東的子公司）直接或間接代為償債、債務豁免或捐贈，經(jīng)濟實質(zhì)表明屬于非控股股東對企業(yè)的資本性投入，應當將相關利得計入所有者權(quán)益（資本公積）。企業(yè)發(fā)生破產(chǎn)重整，其非控股股東因執(zhí)行人民法院批準的破產(chǎn)重整計劃，通過讓渡所持有的該企業(yè)部分股份向企業(yè)債權(quán)人

9、償債的，企業(yè)應將非控股股東所讓渡股份按照其在讓渡之日的公允價值計入所有者權(quán)益（資本公積），減少所豁免債務的賬面價值，并將讓渡股份公允價值與被豁免的債務賬面價值之間的差額計入當期損益?？毓晒蓶|按照破產(chǎn)重整計劃讓渡了所持有的部分該企業(yè)股權(quán)向企業(yè)債權(quán)人償債的，該企業(yè)也按此原則處理。由此可見，企業(yè)會計準則對無論控股股東，還是非控股股東的投入，均分為兩種情形，符合收入確認條件的，作為收入處理，否則作為資本金（資本公積）處理。即分別如下：第一，如果企業(yè)接受代為償債、債務豁免或捐贈的會計處理如下：借：應付賬款貸：資本公積/營業(yè)外收入第二，企業(yè)無償接受劃入資產(chǎn)做捐贈的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)應交稅費一一應交

10、增值稅（進項稅）貸：營業(yè)外收入2、100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)， 母公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付的會計處理 100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，母公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積）處理，子公司按接受投資處理，母子公司的會計處理如下：（1）母公司會計處理：借：資本公積/實收資本貸：長期股權(quán)投資（劃轉(zhuǎn)的股權(quán)）或資產(chǎn)（2）子公司會計處理：借：長期股權(quán)投資（劃轉(zhuǎn)的股權(quán)）或資產(chǎn)貸：資本公積A 公司持有 B 公司 100%股權(quán)，該項投資的計稅基礎及會計成本均為 5000 萬

11、元；A 公司同時持有 M 公司 30%股權(quán)，計稅基礎為 600 萬，公允價值為 1000萬元；B 公司已經(jīng)持有 M 公司 70%股權(quán)，投資計稅基礎為 1400 萬元。2015年 6 月，A 公司進行了集團重組，將其持有的 M公司 30%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給全資子公司 B 公司， 重組后， B 公司才 I 有 M 公司 100%股份，A、B 公司做賬如下：A 公司：借：資本公積/實收資本 600 萬貸：長期股權(quán)投資一一 M 公司 600 萬B 公司：借：長期股權(quán)投資一一 M 公司 600 萬貸：資本公積 600 萬3、100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，子公司沒

12、有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付的會計處理根據(jù)國家稅務總局關于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告（國家稅務總局公告 2015 年第 40 號）第一條第三款的規(guī)定，100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，子公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應按被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎，相應調(diào)減持有子公司股權(quán)的計稅基礎，則母子的會計處理如下：(1)母公司會計處理：借：長期股權(quán)投資(劃轉(zhuǎn)的股權(quán))或資產(chǎn)貸：長期股權(quán)投資一一子公司/資本公積(2)子公司會計處理：借：資本公積貸：長期股權(quán)投資(劃轉(zhuǎn)的股權(quán))或

13、資產(chǎn)例如、A 公司持有 B 公司 100%股權(quán)，該項投資的計稅基礎及會計成本均為5000 萬元；B 公司持有 M 公司 30%股權(quán)，計稅基礎為 600 萬，公允價值為1000 萬元；A 公司持有 M 公司 70%股權(quán)，該項投資計稅基礎為 1400 萬元。2015 年 6 月，A、B 公司進行了集團重組，B 公司將其持有的 M 公司 30%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給母公司 A 公司，投資時 B 公司留存收益為 300 萬元。重組后，A 公司持有 M 公司 100%股份，A、B 公司做賬如下：B 公司：借：資本公積/實收資本 600 萬貸：長期股權(quán)投資一 M 公司 600 萬A 公司：借：長期股權(quán)投資一 M 公司

14、 600 萬貸：資本公積 600 萬4、受同一或相同多家母公司 100%直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，劃出方?jīng)]有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付的會計處理根據(jù)國家稅務總局關于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告 （國家稅務總局公告 2015 年第 40 號）第一條第四款的規(guī)定，受同一或相同多家母公司 100%直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，劃出方?jīng)]有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。劃出方按沖減所有者權(quán)益處理，劃入方按接受投資處理。則劃出方和劃入方的會計處理如下：（1）劃出方的會計處理借：資本公積貸：長期股權(quán)投資（劃轉(zhuǎn)的股權(quán)）或資產(chǎn)（2）劃入方的會計處理：借：長期股權(quán)投資（劃轉(zhuǎn)的股權(quán)）或資產(chǎn)貸：資本公積例如，A 公司持有 B 公司 100%股權(quán)，B 公司準備整體上