中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第3號(hào)——存貨監(jiān)盤(pán)

1、附件 3：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第 3 號(hào)存貨監(jiān)盤(pán)通常情況下，與其他資產(chǎn)項(xiàng)目相比，存貨更能反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)。對(duì)于制造業(yè)、貿(mào)易業(yè)等行業(yè)的被審計(jì)單位而言，存貨采購(gòu)、生產(chǎn)和銷(xiāo)售通常對(duì)其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量都具有重大影響，資本市場(chǎng)上很多的舞弊案例也都涉及存貨的虛假記錄。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)程序作出了規(guī)定。本問(wèn)題解答旨在針對(duì)與存貨監(jiān)盤(pán)相關(guān)的實(shí)務(wù)問(wèn)題提供進(jìn)一步的指引，以協(xié)助注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)要求恰當(dāng)執(zhí)行監(jiān)盤(pán)程序，獲取與存貨有關(guān)的充分、適當(dāng)審計(jì)證據(jù)。一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在存貨監(jiān)盤(pán)中的責(zé)

2、任是什么？答：定期盤(pán)點(diǎn)存貨、合理確定存貨的數(shù)量和狀況是被審計(jì)單位管理層的責(zé)任。實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)，獲取有關(guān)存貨存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。除存貨的存在和狀況外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可能在存貨監(jiān)盤(pán)中獲取有關(guān)存貨所有權(quán)的部分審計(jì)證據(jù)。例如，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在監(jiān)盤(pán)中注意到某些存貨已經(jīng)被法院查封，需要考慮被審計(jì)單位對(duì)這些存貨的所有權(quán)是否受到了限制。但如中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮應(yīng)用指南第 6 段所述，存貨監(jiān)盤(pán)本身并不足以供注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定存貨的所有權(quán)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要執(zhí)行其他實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序以應(yīng)對(duì)所有權(quán)認(rèn)定的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)務(wù)

3、中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要恰當(dāng)區(qū)分被審計(jì)單位對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)存貨監(jiān)盤(pán)的責(zé)任，在執(zhí)行存貨監(jiān)盤(pán)過(guò)程中不應(yīng)協(xié)助被審計(jì)單位的存貨盤(pán)點(diǎn)工作。二、按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求，在實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要實(shí)施哪些審計(jì)程序？答：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)程序給出了指引。根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮第四條的要求，如果存貨對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是重要的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序，對(duì)存貨的存在和狀況獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：（1） 在存貨盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施監(jiān)

4、盤(pán)（除非不可行）；（2）對(duì)期末存貨記錄實(shí)施審計(jì)程序，以確定其是否準(zhǔn)確反映實(shí)際的存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果。在存貨盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施監(jiān)盤(pán)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序：（1）評(píng)價(jià)管理層用以記錄和控制存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果的指令和程序；（2）觀察管理層制定的盤(pán)點(diǎn)程序的執(zhí)行情況；（3）檢查存貨；（4）執(zhí)行抽盤(pán)。根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮應(yīng)用指南第 2 段的指引，存貨監(jiān)盤(pán)的相關(guān)程序可以用作控制測(cè)試或者實(shí)質(zhì)性程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果、審計(jì)方案和實(shí)施的特定程序作出判斷。例如，如果只有少數(shù)項(xiàng)目構(gòu)成了存貨的主要部分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能選擇將存貨監(jiān)盤(pán)用作

5、為實(shí)質(zhì)性程序。三、如果被審計(jì)單位存貨存放在多個(gè)地點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃監(jiān)盤(pán)程序時(shí)需要考慮哪些因素？答：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮應(yīng)用指南第 3 段提及，在計(jì)劃存貨監(jiān)盤(pán)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮的事項(xiàng)包括存貨的存放地點(diǎn)（包括不同存放地點(diǎn)的存貨的重要性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)），以確定適當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤(pán)地點(diǎn)。如果被審計(jì)單位的存貨存放在多個(gè)地點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以要求被審計(jì)單位提供一份完整的存貨存放地點(diǎn)清單（包括期末庫(kù)存量為零的倉(cāng)庫(kù)、租賃的倉(cāng)庫(kù)，以及第三方代被審計(jì)單位保管存貨的倉(cāng)庫(kù)等），并考慮其完整性。根據(jù)具體情況下的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮執(zhí)行以

6、下一項(xiàng)或多項(xiàng)審計(jì)程序：（1）詢(xún)問(wèn)被審計(jì)單位除管理層和財(cái)務(wù)部門(mén)以外的其他人員，如營(yíng)銷(xiāo)人員、倉(cāng)庫(kù)人員等，以了解有關(guān)存貨存放地點(diǎn)的情況;（2）比較被審計(jì)單位不同時(shí)期的存貨存放地點(diǎn)清單，關(guān)注倉(cāng)庫(kù)變動(dòng)情況，以確定是否存在因倉(cāng)庫(kù)變動(dòng)而未將存貨納入盤(pán)點(diǎn)范圍的情況發(fā)生；（3）檢查被審計(jì)單位存貨的出、入庫(kù)單，關(guān)注是否存在被審計(jì)單位尚未告知注冊(cè)會(huì)計(jì)師的倉(cāng)庫(kù)（如期末庫(kù)存量為零的倉(cāng)庫(kù)）；（4）檢查費(fèi)用支出明細(xì)賬和租賃合同，關(guān)注被審計(jì)單位是否租賃倉(cāng)庫(kù)并支付租金，如果有，該倉(cāng)庫(kù)是否已包括在被審計(jì)單位提供的倉(cāng)庫(kù)清單中；（5）檢查被審計(jì)單位“固定資產(chǎn)房屋建筑物”明細(xì)清單，了解被審計(jì)單位可用于存放存貨的房屋建筑物。在獲取完整的

7、存貨存放地點(diǎn)清單的基礎(chǔ)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以根據(jù)不同地點(diǎn)所存放存貨的重要性以及對(duì)各個(gè)地點(diǎn)與存貨相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果（例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在以往審計(jì)中可能注意到某些地點(diǎn)存在存貨相關(guān)的錯(cuò)報(bào)，因此在本期審計(jì)時(shí)對(duì)其予以特別關(guān)注），選擇適當(dāng)?shù)牡攸c(diǎn)進(jìn)行監(jiān)盤(pán)，并記錄選擇這些地點(diǎn)的原因。如果識(shí)別出由于舞弊導(dǎo)致的影響存貨數(shù)量的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在檢查被審計(jì)單位存貨記錄的基礎(chǔ)上，可能決定在不預(yù)先通知的情況下對(duì)特定存放地點(diǎn)的存貨實(shí)施監(jiān)盤(pán)，或在同一天對(duì)所有存放地點(diǎn)的存貨實(shí)施監(jiān)盤(pán)。同時(shí)，在連續(xù)審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮在不同期間的審計(jì)中變更所選擇實(shí)施監(jiān)盤(pán)的地點(diǎn)。如果其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與偏遠(yuǎn)地點(diǎn)的存貨監(jiān)盤(pán)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師

8、可以根據(jù)具體情況遵守中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1401 號(hào)對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮的相關(guān)規(guī)定。四、如果被審計(jì)單位在盤(pán)點(diǎn)過(guò)程中無(wú)法停止存貨的移動(dòng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何處理？答：一般而言，被審計(jì)單位在盤(pán)點(diǎn)過(guò)程中停止生產(chǎn)并關(guān)閉存貨存放地點(diǎn)以確保停止存貨的移動(dòng)，有利于保證盤(pán)點(diǎn)的準(zhǔn)確性。但特定情況下，被審計(jì)單位可能由于實(shí)際原因無(wú)法停止生產(chǎn)或收發(fā)貨物。這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況考慮其無(wú)法停止存貨移動(dòng)的原因及其合理性。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)詢(xún)問(wèn)管理層以及閱讀被審計(jì)單位的盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃等方式，了解被審計(jì)單位對(duì)存貨移動(dòng)所采取的控制程序和對(duì)存貨收發(fā)截止影響的考慮。例如，如果被審計(jì)單位在盤(pán)點(diǎn)過(guò)程中

9、無(wú)法停止生產(chǎn)，可以考慮在倉(cāng)庫(kù)內(nèi)劃分出獨(dú)立的過(guò)渡區(qū)域，將預(yù)計(jì)將在盤(pán)點(diǎn)期間領(lǐng)用的存貨移至過(guò)渡區(qū)域、對(duì)盤(pán)點(diǎn)期間辦理入庫(kù)手續(xù)的存貨暫時(shí)存放在過(guò)渡區(qū)域， 以此確保相關(guān)存貨只被盤(pán)點(diǎn)一次。在實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要觀察被審計(jì)單位有關(guān)存貨移動(dòng)的控制程序是否得到執(zhí)行。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以向管理層索取盤(pán)點(diǎn)期間存貨移動(dòng)相關(guān)的書(shū)面記錄以及出、入庫(kù)資料作為執(zhí)行截止測(cè)試的資料，以為監(jiān)盤(pán)結(jié)束的后續(xù)工作提供證據(jù)。五、注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何監(jiān)盤(pán)特殊類(lèi)型的存貨？答：常見(jiàn)的盤(pán)點(diǎn)方法和控制程序可能并不完全適用于某些特殊類(lèi)型的存貨，這些存貨可能存在無(wú)法用標(biāo)簽予以標(biāo)識(shí)、數(shù)量難以估計(jì)或質(zhì)量難以確定等情況。對(duì)于這些特殊類(lèi)型的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)

10、師可以首先了解被審計(jì)單位計(jì)劃采用的盤(pán)點(diǎn)方法，并評(píng)估其盤(pán)點(diǎn)方法是否滿足會(huì)計(jì)核算的需要，即保證存貨在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以恰當(dāng)計(jì)量和披露。在此基礎(chǔ)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要運(yùn)用職業(yè)判斷，根據(jù)被審計(jì)單位所處行業(yè)的特點(diǎn)、存貨的類(lèi)型和特點(diǎn)以及內(nèi)部控制等具體情況，設(shè)計(jì)針對(duì)特殊類(lèi)型存貨的具體監(jiān)盤(pán)程序。在某些情況下，對(duì)于特定類(lèi)型的存貨（例如礦藏、貴金屬等），被審計(jì)單位可能會(huì)聘請(qǐng)外部專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)協(xié)助進(jìn)行存貨盤(pán)點(diǎn)。在這種情況下，盡管被審計(jì)單位所聘請(qǐng)外部專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)執(zhí)行的存貨盤(pán)點(diǎn)本身并不足以為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮其是否構(gòu)成管理層的專(zhuān)家，并在適用的情況下根據(jù)對(duì)其客觀性、專(zhuān)業(yè)素質(zhì)和勝任能力進(jìn)行的評(píng)估調(diào)整親自

11、測(cè)試的范圍。具體而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮實(shí)施檢查外部專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)的盤(pán)點(diǎn)程序表、對(duì)其盤(pán)點(diǎn)程序和相關(guān)控制進(jìn)行觀察、抽盤(pán)存貨、抽樣對(duì)其結(jié)果執(zhí)行重新計(jì)算，以及對(duì)盤(pán)點(diǎn)日至財(cái)務(wù)報(bào)表日之間發(fā)生的交易執(zhí)行測(cè)試等程序。以煤堆的監(jiān)盤(pán)為例進(jìn)行說(shuō)明。假設(shè)某一電力企業(yè)有較大數(shù)量的存煤燃料，其管理層可能選擇聘請(qǐng)外部的專(zhuān)業(yè)測(cè)量公司使用儀器設(shè)備采集煤堆的形狀特征數(shù)據(jù)以計(jì)算存煤的體積，同時(shí)采集相關(guān)數(shù)據(jù)（例如水分比例等）以計(jì)算其堆積密度，然后利用體積和密度數(shù)據(jù)計(jì)算出盤(pán)點(diǎn)煤量。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要評(píng)價(jià)外部測(cè)量公司的勝任能力、專(zhuān)業(yè)素質(zhì)和客觀性，檢查其煤堆測(cè)量計(jì)劃和測(cè)量報(bào)告、并在監(jiān)盤(pán)過(guò)程中關(guān)注被審計(jì)單位和外部測(cè)量公司所采用儀器設(shè)備

12、的精準(zhǔn)度、測(cè)量方法的適當(dāng)性、體積和密度計(jì)算方法的合理性等因素。必要的情況下，對(duì)于特殊類(lèi)型的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要利用專(zhuān)家的工作協(xié)助其進(jìn)行監(jiān)盤(pán)。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1421號(hào)利用專(zhuān)家的工作規(guī)范了如何利用專(zhuān)家協(xié)助注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定利用專(zhuān)家的工作，應(yīng)當(dāng)按照該準(zhǔn)則的要求執(zhí)行工作。六、對(duì)于由第三方保管或控制的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何實(shí)施審計(jì)程序？答：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮第八條規(guī)定，如果由第三方保管或控制的存貨對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是重要的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列一項(xiàng)或兩項(xiàng)審計(jì)程序，以獲取有關(guān)該存貨存

13、在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：（1）向持有被審計(jì)單位存貨的第三方函證存貨的數(shù)量和狀況；（2）實(shí)施檢查或其他適合具體情況的審計(jì)程序。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮應(yīng)用指南第16 段進(jìn)一步提及，根據(jù)具體情況（如獲取的信息使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)第三方的誠(chéng)信和客觀性產(chǎn)生疑慮），注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為實(shí)施其他審計(jì)程序是適當(dāng)?shù)?。其他審?jì)程序可以作為函證的替代程序，也可以作為追加的審計(jì)程序。其他審計(jì)程序的示例包括：（1）實(shí)施或安排其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施對(duì)第三方的存貨監(jiān)盤(pán)（如可行）；（2）獲取其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師或服務(wù)機(jī)構(gòu)注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)用以保證存貨得到恰當(dāng)盤(pán)點(diǎn)和

14、保管的內(nèi)部控制的適當(dāng)性而出具的報(bào)告；（3）檢查與第三方持有的存貨相關(guān)的文件記錄，如倉(cāng)儲(chǔ)單；（4）當(dāng)存貨被作為抵押品時(shí)，要求其他機(jī)構(gòu)或人員進(jìn)行確認(rèn)?？紤]到第三方僅在特定時(shí)點(diǎn)執(zhí)行存貨盤(pán)點(diǎn)工作，在實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以事先考慮實(shí)施函證的可行性。如果預(yù)期不能通過(guò)函證獲取相關(guān)審計(jì)證據(jù)，可以事先計(jì)劃和安排存貨監(jiān)盤(pán)等工作。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮由第三方保管存貨的商業(yè)理由的合理性，以進(jìn)行存貨相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)（包括舞弊風(fēng)險(xiǎn)）的評(píng)估，并計(jì)劃和實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，例如檢查被審計(jì)單位和第三方所簽署的存貨保管協(xié)議的相關(guān)條款、復(fù)核被審計(jì)單位調(diào)查及評(píng)價(jià)第三方工作的程序等。七、如果被審計(jì)單位的存貨盤(pán)點(diǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表日以外的其他日期進(jìn)行

15、，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要進(jìn)行哪些補(bǔ)充考慮和測(cè)試？答：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào) 對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮第五條要求，如果存貨盤(pán)點(diǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表日以外的其他日期進(jìn)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除實(shí)施本問(wèn)題解答第二個(gè)問(wèn)題中所述的規(guī)定審計(jì)程序外，還應(yīng)當(dāng)實(shí)施其他審計(jì)程序，以獲取審計(jì)證據(jù)，確定存貨盤(pán)點(diǎn)日與財(cái)務(wù)報(bào)表日之間的存貨變動(dòng)是否已得到恰當(dāng)?shù)挠涗洝Ｔ趯?shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以結(jié)合盤(pán)點(diǎn)日至財(cái)務(wù)報(bào)表日之間間隔期的長(zhǎng)短、相關(guān)內(nèi)部控制的有效性等因素進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，設(shè)計(jì)和執(zhí)行適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序。在實(shí)質(zhì)性程序方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以實(shí)施的程序示例包括：（1）比較盤(pán)點(diǎn)日和財(cái)務(wù)報(bào)表日之間的存貨信息以識(shí)別異常項(xiàng)目

16、，并對(duì)其執(zhí)行適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序（例如實(shí)地查看等）；（2）對(duì)存貨周轉(zhuǎn)率或存貨銷(xiāo)售周轉(zhuǎn)天數(shù)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序；（3）對(duì)盤(pán)點(diǎn)日至財(cái)務(wù)報(bào)表日之間的存貨采購(gòu)和存貨銷(xiāo)售分別實(shí)施雙向檢查（例如，對(duì)存貨采購(gòu)從入庫(kù)單查至其相應(yīng)的永續(xù)盤(pán)存記錄及從永續(xù)盤(pán)存記錄查至其相應(yīng)的入庫(kù)單等支持性文件，對(duì)存貨銷(xiāo)售從貨運(yùn)單據(jù)查至其相應(yīng)的永續(xù)盤(pán)存記錄及從永續(xù)盤(pán)存記錄查至其相應(yīng)的貨運(yùn)單據(jù)等支持性文件）；（4）測(cè)試存貨銷(xiāo)售和采購(gòu)在盤(pán)點(diǎn)日和財(cái)務(wù)報(bào)表日的截止是否正確。八、在實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何考慮舞弊風(fēng)險(xiǎn)的影響？答：按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1101 號(hào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)和審計(jì)工作的基本要求的規(guī)定，為獲取合理保證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師

17、應(yīng)當(dāng)在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中保持職業(yè)懷疑。對(duì)于存貨監(jiān)盤(pán)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在監(jiān)盤(pán)工作執(zhí)行過(guò)程中關(guān)注可能存在舞弊的跡象。例如，如果管理層不允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師在同一時(shí)間對(duì)所有存放地點(diǎn)的存貨實(shí)施監(jiān)盤(pán)，可能存在管理層操縱轉(zhuǎn)移不同地點(diǎn)的存貨以虛增或虛減存貨的風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要根據(jù)具體情況下對(duì)于被審計(jì)單位與存貨數(shù)量相關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，設(shè)計(jì)和實(shí)施相應(yīng)的存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)程序，并恰當(dāng)應(yīng)對(duì)監(jiān)盤(pán)過(guò)程中所識(shí)別出的舞弊或舞弊嫌疑。例如，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在監(jiān)盤(pán)過(guò)程中注意到、但并未反映在被審計(jì)單位存貨盤(pán)點(diǎn)表上的存貨，如果管理層解釋稱(chēng)這些存貨為代第三方持有或保管的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)進(jìn)一步的審計(jì)程序，包括查看與這些存貨權(quán)屬相關(guān)的證明文件、向

18、第三方函證等，來(lái)評(píng)估管理層答復(fù)的真實(shí)性和合理性，以應(yīng)對(duì)可能存在的這些存貨已被確認(rèn)為銷(xiāo)售收入但其相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)際尚未轉(zhuǎn)移的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1141 號(hào)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任及其應(yīng)用指南對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何識(shí)別和評(píng)估由于舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以及針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施給出了指引。對(duì)于影響存貨數(shù)量的由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1141 號(hào)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任應(yīng)用指南的附錄中也列示了注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采取的應(yīng)對(duì)措施示例。九、注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何考慮存貨監(jiān)盤(pán)程序不可行的情況？答：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮第七條要求，如果在存貨盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)不可行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1311 號(hào)對(duì)存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮應(yīng)用指南第12 段進(jìn)一步說(shuō)明，在某些情況下，實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)可能是不可行的。這可能是由存貨性質(zhì)和存放地點(diǎn)等因素造成的，例如，存貨存放在對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的安全有威脅的地點(diǎn)。然而，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來(lái)不便的一般因素不足以支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出實(shí)施存