第五編完成審計工作與出具審計報告

1、第五編完成審計工作與出具審計報告1考情分析2相關(guān)知識3典型例題一、考情分析從近年試題可以看出，本編屬于非常重要的內(nèi)容，不僅要考查一些客觀題，還可考查審計報告的簡答題或綜合題?？忌鷮Ρ揪幍闹匾R應(yīng)把握好各種題型。考生應(yīng)重點關(guān)注：評價審計過程中發(fā)現(xiàn)的錯報；期后事項；書面聲明；審計報告的基本內(nèi)容；溝通關(guān)鍵審計事項；非無保留意見及強調(diào)事項段和其他事項段審計報告出具的條件、報告草擬；比較信息和其他信息對審計報告的影響。二、相關(guān)知識（一）完成審計階段的主要工作內(nèi)容（二）評價審計過程中發(fā)現(xiàn)的錯報1.錯報的溝通和更正2.評價未更正錯報的影響（三）復(fù)核審計工作底稿和財務(wù)報表1.對財務(wù)報表總體合理性進行總體復(fù)核

2、2.復(fù)核審計工作底稿（四）期后事項1.含義和種類2.各時段期后事項注冊會計師的責(zé)任和處理時段 注冊會計師的責(zé)任 采取的措施及處理 備注 第一時段財務(wù)報表日審計報告日 主動識別責(zé)任并建議修改報表 如果沒有得到恰當(dāng)?shù)奶幚沓鼍弑Ａ粢庖娀蚍穸ㄒ庖?第一，用以識別第一時段期后事項的審計程序通常包括； 第二，可能認為是必要和適當(dāng)?shù)囊豁椈蚨囗棇徲嫵绦颉?第二時段審計報告日財務(wù)報表公布日 被動識別責(zé)任并建議修改報表 管理層同意修改，（1）審計程序延伸至新報告日；（2）對修改后的報表出具審計報告；（3）報告日不早于新的批報日。 管理層對報表的修改僅限于反映導(dǎo)致修改的期后事項的處理 若拒絕修改，但報告尚未提交，則

3、出具保留或否定意見的審計報告 若拒絕修改，且報告已提交：（1）溝通并阻止報出，（2）仍然報出，采取措施防止報表使用人信賴審計報告 第三時段財務(wù)報表公布日后（1）沒有義務(wù)識別 （2）知悉第三時段期后事項時的考慮 管理層修改了財務(wù)報表，應(yīng)采取如下必要的措施：（1）根據(jù)具體情況對有關(guān)修改實施必要的審計程序；（2）復(fù)核管理層采取的措施能否確保所有收到原財務(wù)報表和審計報告的人士了解這一情況；（3）延伸實施審計程序，并針對修改后的財務(wù)報表出具新的審計報告；（4）在特殊情況下，修改審計報告或提供新的審計報告，審計報告中增加強調(diào)事項段或其他事項段。 管理層未采取任何行動時，（1）通知管理層和治理層；（2）設(shè)法

4、防止報表使用人信賴報告 （五）書面聲明1.書面聲明的含義2.針對管理層責(zé)任的書面聲明3.其他書面聲明4.書面聲明的日期和涵蓋期間5.對書面聲明可靠性的疑慮以及管理層不提供要求的書面聲明（六）審計意見的形成（七）審計報告的基本內(nèi)容（八）在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項1.確定關(guān)鍵審計事項的決策框架2.在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項（1）在審計報告中單設(shè)關(guān)鍵審計事項部分（2）描述單一關(guān)鍵審計事項3.不在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項的情形4.就關(guān)鍵審計事項與治理層溝通（九）非無保留意見審計報告1.出具的條件2.非無保留意見審計報告的格式和內(nèi)容注意：非無保留意見段；形成非無保留意見的基礎(chǔ)段（十）在審計報告增加

5、強調(diào)事項段和其他事項段1.強調(diào)事項段（1）出具的條件（2）采取的措施（3）段落的草擬2.審計報告增加其他事項段的情形3.與治理層的溝通（十一）比較信息1.含義及審計程序2.對應(yīng)數(shù)據(jù)對審計報告的影響（1）上期導(dǎo)致非無保留意見的事項尚未解決的處理（2）上期財務(wù)報表存在重大錯報時的報告要求（3）上期財務(wù)報表未經(jīng)審計時的報告要求（十二）注冊會計師對其他信息的責(zé)任1.獲取其他信息注冊會計師應(yīng)當(dāng)就及時獲取組成年度報告的文件的最終版本與管理層作出適當(dāng)安排。如果組成年度報告的部分或全部文件在審計報告日后才能取得，要求管理層提供書面聲明，聲明上述文件的最終版本將在可獲取時并且在被審計單位公布前提供給注冊會計師，

6、以使注冊會計師可以完成準(zhǔn)則要求的程序。2.閱讀并考慮其他信息其他信息 注冊會計師的考慮 與財務(wù)報表中的金額或其他項目相一致、或?qū)ζ溥M行概括、或為其提供更詳細的信息 這些其他信息和財務(wù)報表之間是否存在重大不一致；進行比較 在審計財務(wù)報表過程中，已經(jīng)針對其了解到一些情況 其與注冊會計師在審計中了解到 的情況是否存在重大不一致 與財務(wù)報表或注冊會計師在審計中了解到的情況不相關(guān) 當(dāng)對這些其他信息中似乎存在重大錯報的跡象保持警覺 3.當(dāng)似乎存在重大不一致或其他信息似乎存在重大錯報時的應(yīng)對如果注冊會計師識別出似乎存在重大不一致，或者知悉其他信息似乎存在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與管理層討論該事項，必要時，實

7、施其他程序以確定其他信息、財務(wù)報表是否存在重大錯報或?qū)Ρ粚徲媶挝患捌洵h(huán)境的了解是否需更新。4.當(dāng)存在重大錯報或?qū)Ρ粚徲媶挝坏牧私庑韪聲r的應(yīng)對重大錯報 應(yīng) 對 其他信息存在重大錯報 審計報告日前獲取 考慮對審計報告的影響，并就注冊會計師計劃如何在審計報告中處理重大錯報與治理層進行溝通；當(dāng)拒絕更正其他信息的重大錯報導(dǎo)致對管理層和治理層的誠信產(chǎn)生懷疑，進而質(zhì)疑審計過程中從其獲取聲明的可靠性時，解除業(yè)務(wù)約定可能是適當(dāng)?shù)?審計報告日后獲取 更正 確定更正已經(jīng)完成，也可能包括復(fù)核管理層為與收到其他信息的人士溝通并告知其修改而采取的步驟 未更正 考慮其法律權(quán)利和義務(wù)，并采取恰當(dāng)?shù)拇胧?，以提醒審計報告使用?/p>

8、恰當(dāng)關(guān)注未更正的重大錯報?？赡懿扇〉摹⒃O(shè)法提醒審計報告使用者適當(dāng)關(guān)注未更正錯報的措施 財務(wù)報表存在重大錯報或?qū)Ρ粚徲媶挝患捌洵h(huán)境的了解需更新 修改注冊會計師對風(fēng)險的評估、評估錯報、考慮注冊會計師關(guān)于期后事項的責(zé)任 5.報告如果在審計報告日存在下列兩種情況之一，審計報告應(yīng)當(dāng)包括一個單獨部分，以“其他信息”為標(biāo)題： （1）對于上市實體財務(wù)報表審計，注冊會計師已獲取或預(yù)期將獲取其他信息；（2）對于上市實體以外其他被審計單位的財務(wù)報表審計，注冊會計師已獲取部分或全部其他信息。三、典型例題（一）單項選擇題1.下列有關(guān)書面聲明的說法中，錯誤的是（）。A.為支持與財務(wù)報表或某項具體認定相關(guān)的其他審計證據(jù)，注

9、冊會計師可以要求管理層提供關(guān)于財務(wù)報表或特定認定的書面聲明B.即使管理層已提供可靠的書面聲明，也不影響注冊會計師就管理層責(zé)任履行情況或具體認定獲取的其他審計證據(jù)的性質(zhì)和范圍C.如果在審計證據(jù)中提及的所有期間內(nèi)，現(xiàn)任管理層均尚未就任，注冊會計師也需向現(xiàn)任管理層獲取涵蓋整個相關(guān)期間的書面聲明D.如果管理層不向注冊會計師提供所有交易均已記錄并反映在財務(wù)報表中的書面聲明，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報表發(fā)表保留意見或無法表示意見  正確答案D答案解析針對所有交易均記錄并反映在財務(wù)報表屬于準(zhǔn)則規(guī)定的基本書面聲明，被審計單位是必須要提供的。如果管理層拒絕簽署審計準(zhǔn)則規(guī)定的書面聲明，則出具無法表

10、示意見的審計報告，不能出具保留意見審計報告，選項D錯誤。2.下列有關(guān)注冊會計師對錯報進行溝通的說法中，錯誤的是（）。A.除非法律法規(guī)禁止，注冊會計師應(yīng)當(dāng)及時將審計過程中發(fā)現(xiàn)的所有錯報與適當(dāng)層級的管理層進行溝通B.注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層更正審計過程中發(fā)現(xiàn)的超過明顯微小錯報臨界值的錯報C.注冊會計師應(yīng)當(dāng)與治理層溝通與以前期間相關(guān)的未更正錯報對相關(guān)類別的交易、賬戶余額或披露以及財務(wù)報表整體的影響D.除非法律法規(guī)禁止，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與治理層溝通未更正錯報  正確答案A答案解析注冊會計師應(yīng)當(dāng)及時將審計過程中累積（明顯微小錯報以上）的所有錯報與適當(dāng)層級的管理層進行溝通，并不是發(fā)現(xiàn)的所

11、有錯報都溝通。3.下列有關(guān)期后事項審計的說法中，錯誤的是（）。A.在財務(wù)報表報出后，如果被審計單位管理層修改了財務(wù)報表，且注冊會計師提供了新的審計報告或修改了原審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在新的或經(jīng)修改的審計報告中增加強調(diào)事項段或其他事項段予以說明B.注冊會計師應(yīng)當(dāng)設(shè)計和實施審計程序，以確定所有在財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的事項均已得到識別C.在設(shè)計用以識別期后事項的審計程序時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮風(fēng)險評估的結(jié)果，但無需考慮對之前已實施審計程序并已得出滿意結(jié)論的事項執(zhí)行追加的審計程序D.如果組成部分注冊會計師對某組成部分實施審閱，集團項目組可以不要求該組成部分注冊會計師實施審計程序以識別可能需要

12、在集團財務(wù)報表中調(diào)整或披露的期后事項  正確答案B答案解析注冊會計師應(yīng)當(dāng)設(shè)計和實施審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定所有在財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項均已得到識別。4.下列有關(guān)項目合伙人復(fù)核的說法中，錯誤的是（）。A.項目合伙人通常需要復(fù)核項目組對關(guān)鍵領(lǐng)域所作的判斷B.項目合伙人無需復(fù)核所有審計工作底稿C.項目合伙人應(yīng)當(dāng)在審計工作底稿中記錄復(fù)核的范圍和時間D.項目合伙人應(yīng)當(dāng)復(fù)核與重大錯報風(fēng)險相關(guān)的所有審計工作底稿  正確答案D答案解析項目合伙人復(fù)核的內(nèi)容包括：（1）對關(guān)鍵領(lǐng)域所作的判斷，尤其是執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中識

13、別出的疑難問題或爭議事項；（2）特別風(fēng)險；（3）項目合伙人認為重要的其他領(lǐng)域。項目合伙人無須復(fù)核所有審計工作底稿。5.下列有關(guān)披露錯報的說法中，正確的是（）。A.由于敘述性披露錯報無法量化，通常不會構(gòu)成重大錯報B.與應(yīng)披露未披露信息相關(guān)的重大錯報可能導(dǎo)致保留意見或否定意見C.如果注冊會計師由于與應(yīng)披露未披露信息相關(guān)的重大錯報發(fā)表非無保留意見，應(yīng)當(dāng)在審計報告中包含對未披露信息的披露D.與披露相關(guān)的錯報屬于判斷錯報  正確答案B答案解析選項A，披露錯報照樣構(gòu)成重大錯報；選項C，這個披露是需要有前提條件的，第一個條件注冊會計師已經(jīng)針對未披露信息獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，第二個條

14、件法律法規(guī)不禁止這種披露。同時滿足這兩個條件的時候才能披露，而不是所有的情況下一定進行披露；選項D，與披露相關(guān)的錯報仍屬于事實錯報。6.下列審計程序中，注冊會計師最有可能獲取期后事項審計證據(jù)的是（）。A.調(diào)查期后發(fā)生的長期負債的變化B.重新計算在期后處置的固定資產(chǎn)的折舊費C.確定期后人工費用率的變化是否已被授權(quán)D.查閱被審計單位的所有者、管理層和治理層在財務(wù)報表日后舉行會議的紀(jì)要  正確答案D答案解析期后發(fā)生的長期負債的變化、期后處置的固定資產(chǎn)的折舊費、期后人工費用率的變化是否已被授權(quán)不屬于期后事項，針對這些事項實施審計程序無法獲取有關(guān)期后事項的審計證據(jù)。7.如果管理層拒絕

15、就其責(zé)任的履行情況提供書面聲明，下列做法中，注冊會計師認為錯誤的是（） 。A.重新評價管理層的誠信情況B.重新評價獲取審計證據(jù)的總體可靠性C.對財務(wù)報表出具無法表示意見的審計報告D.對財務(wù)報表出具保留意見的審計報告  正確答案D答案解析管理層拒絕就其責(zé)任的履行情況提供書面聲明，對財務(wù)報表整體產(chǎn)生廣泛影響，所以不能出具保留意見的審計報告。8.下列事項中，不會導(dǎo)致注冊會計師在審計報告中增加強調(diào)事項段的是（） 。A.在允許的情況下，提前應(yīng)用對財務(wù)報表有廣泛影響的新會計準(zhǔn)則B.所審計財務(wù)報表采用特殊編制基礎(chǔ)編制C.針對在審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的事實，注冊會計師出具了新的

16、審計報告D.管理層對審計范圍施加的限制導(dǎo)致注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并且無法解除業(yè)務(wù)約定  正確答案D答案解析選項D應(yīng)該增加其他事項段。（二）多項選擇題1.在下列情況中，針對財務(wù)報表審計，注冊會計師應(yīng)發(fā)表保留意見或否定意見的有（）。A.被審計單位拒絕接受注冊會計師就重大事項提出的調(diào)整或披露建議B.被審計單位管理層拒絕簽發(fā)書面聲明C.被審計單位拒絕就重大的應(yīng)披露期后事項進行披露D.被審計單位拒絕接受就內(nèi)部控制中的嚴(yán)重缺陷所提出的改進建議  正確答案AC答案解析選項B注冊會計師應(yīng)出具無法表示意見；選項D不影響注冊會計師所出具的審計報告的意見類型

17、。2.A注冊會計師負責(zé)甲公司2015財務(wù)報表審計，現(xiàn)場審計工作完成日為2016年2月28日，財務(wù)報表批準(zhǔn)日為2016年3月20日，審計報告日為2016年3月29日，財務(wù)報表報出日為2016年3月31日，下列有關(guān)書面聲明日期的說法中，正確的有（）。A.A注冊會計師取得日期為2016年3月29日的書面聲明B.A注冊會計師取得日期為2016年3月31日的書面聲明C.A注冊會計師取得日期為2016年2月28日的書面聲明，并于2016年3月29日就2016年2月28日至2016年3月29日之間的變化獲取管理層的更新聲明D.A注冊會計師取得日期為2016年3月20日的書面聲明，并于2016年3月31日就2

18、016年3月20日至2016年3月31日之間的變化獲取管理層的更新聲明  正確答案AC答案解析書面聲明的日期盡可能接近審計報告日，但不能在審計報告日之后。3.下列有關(guān)期后事項審計的說法中，正確的有（）。A.注冊會計師應(yīng)當(dāng)設(shè)計和實施審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定所有在財務(wù)報表日至財務(wù)報表報出日之間發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項均已得到識別B.注冊會計師應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)應(yīng)對在審計報告日后知悉的、且如果在審計報告日知悉可能導(dǎo)致注冊會計師修改審計報告的事實C.注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供書面聲明，確認所有在財務(wù)報表日后發(fā)生的、按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定應(yīng)予調(diào)整或

19、披露的事項或披露的事項均已得到調(diào)整或披露D.在財務(wù)報表報出后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序  正確答案BCD答案解析財務(wù)報表日至財務(wù)報表報出日包括兩個時段，第一時段財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的事項，注冊會計師有主動識別的義務(wù)；第二時段審計報告日至財務(wù)報表報出日前知悉的事實，注冊會計師負有被動識別的義務(wù)，所以選項A錯誤。4.下列關(guān)于在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項的說法中，不恰當(dāng)?shù)挠校ǎ?。A.注冊會計師在審計中重點關(guān)注過的事項就是在審計報告中溝通的關(guān)鍵審計事項B.識別出的特別風(fēng)險領(lǐng)域可能屬于注冊會計師重點關(guān)注過的事項C.注冊會計師從重點關(guān)注過的事項選出的最為

20、重要的事項構(gòu)成關(guān)鍵審計事項，因此，只能在審計報告中溝通一項關(guān)鍵審計事項D.可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項存在重大不確定性的事項，應(yīng)在關(guān)鍵審計事項部分披露  正確答案ACD答案解析關(guān)鍵審計事項是從重點關(guān)注過的事項中選出的，選項A錯誤；關(guān)鍵審計事項未必只有一個，選項C錯誤；選項D應(yīng)當(dāng)在單獨的一個段落中說明，而不是在關(guān)鍵審計事項部分中披露。5.如果上期未解決事項對對應(yīng)數(shù)據(jù)產(chǎn)生重大影響，也對本期數(shù)據(jù)產(chǎn)生重大影響，注冊會計師下列做法中，不恰當(dāng)?shù)挠校ǎ.因為是上期的事項，注冊會計師審計的是本期的財務(wù)報表，所以注冊會計師僅對此予以關(guān)注無需作出處理B.要求被審計單位

21、在報表中披露未解決事項對對應(yīng)數(shù)據(jù)的重大影響C.提請被審計單位調(diào)整，如果被審計單位拒絕，應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表整體發(fā)表非無保留意見，在說明段中清楚說明未解決事項對對應(yīng)數(shù)據(jù)和本期數(shù)據(jù)的重大影響D.在審計報告中增加強調(diào)事項段說明這一情況  正確答案ABD 答案解析未解決事項對比較數(shù)據(jù)和本期數(shù)據(jù)均產(chǎn)生重大影響，而被審計單位拒絕調(diào)整時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表整體發(fā)表非無保留意見，在說明段中清楚說明未解決事項對比較數(shù)據(jù)和本期數(shù)據(jù)的重大影響，并在可能情況下，指出影響程度。6.如果注冊會計師認為審計報告日后獲取的其他信息存在重大錯報，且與治理層溝通后仍未得到更正，注冊會計師可能采取的措施

22、有（）。A.向管理層提供含有指出其他信息重大錯報的新的或修改后的審計報告B.在股東大會上通報該事項C.在審計報告的意見段后增加強調(diào)事項段D.與監(jiān)管機構(gòu)或相關(guān)職業(yè)團體溝通未更正的重大錯報  正確答案ABD答案解析除上述三項措施之外，還包括考慮對持續(xù)承接業(yè)務(wù)的影響。（三）簡答題1.ABC會計師事務(wù)所的A注冊會計師擔(dān)任多家被審計單位2013年度財務(wù)報表審計的項目合伙人，遇到下列可能會影響審計意見類型的事項：（1）甲公司為ABC會計師事務(wù)所2013年度承接的新客戶。前任注冊會計師由于未就2011年12月31日存貨余額獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，對甲公司2012年度財務(wù)報表發(fā)表了保留意

23、見。審計項目組認為，導(dǎo)致保留意見的事項對本期數(shù)據(jù)本身沒有影響。（2）2013年10月，上市公司乙公司因涉嫌信息披露違規(guī)被證券監(jiān)管機構(gòu)立案稽查。截至審計報告日，尚無稽查結(jié)論。管理層在財務(wù)報表附注中披露了上述事項。（3）丙公司管理層對固定資產(chǎn)實施減值測試，按照未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與固定資產(chǎn)賬面凈值的差額確認了重大減值損失。管理層無法提供相關(guān)信息以支持現(xiàn)金流量預(yù)測中假設(shè)的未來5年營業(yè)收入，審計項目組也無法作出估計。（4）2014年2月，丁公司由于生產(chǎn)活動產(chǎn)生嚴(yán)重污染，被當(dāng)?shù)卣块T責(zé)令無限期停業(yè)整改。截至審計報告日，管理層的整改計劃尚待董事會批準(zhǔn)。管理層按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制了2013年度財務(wù)報表，并在財

24、務(wù)報表附注中披露了上述情況。審計項目組認為管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)符合丁公司的具體情況。（5）戊公司于2013年9月起停止經(jīng)營活動，董事會擬于2014年內(nèi)清算戊公司。2013年12月31日，戊公司賬面資產(chǎn)余額主要為貨幣資金、其他應(yīng)收款以及辦公家具等固定資產(chǎn)，賬面負債余額主要為其他應(yīng)付款和應(yīng)付工資。管理層認為，如采用非持續(xù)經(jīng)營編制基礎(chǔ)，對上述資產(chǎn)和負債的計量并無重大影響，因此，仍以持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制2013年度財務(wù)報表，并在財務(wù)報表附注中披露了清算計劃。（6）2013年1月1日，己公司通過收購取得子公司庚公司。由于庚公司賬目混亂，己公司管理層決定在編制2013年度合并財務(wù)報表時不將其納入合并范圍。庚公司2013年度的營業(yè)收入和稅前利潤約占己公司未審合并財務(wù)報表相應(yīng)項目的30%。要求：針對上述第（1）至（6）項，假定不考慮其他條件，逐項指出A注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具何種類型的審計報告，并簡要說明理由。  正確答案（1）保留意見審計報告。2012年度審計報告中導(dǎo)致保留意見的事項對本期數(shù)據(jù)和對應(yīng)數(shù)據(jù)的可比性仍有影響。（2）帶強調(diào)事項段的無保留意見審計報告。證券監(jiān)管機構(gòu)的稽查結(jié)果存在不確定性。（3）保留意見/無法表示意見審計報告。無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)/審計范圍受到限制。（4）無保留意見，并