上市公司存貨計(jì)價(jià)方法選擇(下)

1、上市公司存貨計(jì)價(jià)方法選擇（下）五、存貨計(jì)價(jià)方法的選擇（一）存貨計(jì)價(jià)方法選擇的總體描述從新準(zhǔn)則實(shí)施之日起，原采用后進(jìn)先出法的企業(yè)面臨著對(duì)原有會(huì)計(jì)方法的變更。企業(yè)再次選擇時(shí)要充分考慮到自身及所處行業(yè)的實(shí)際情況，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響，稅收，借款的限制性條款，管理者的薪酬計(jì)劃，宏觀經(jīng)濟(jì)狀況等上文提及的影響存貨計(jì)價(jià)方法選擇的潛在因素，在遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，充分考慮各項(xiàng)基本原則，進(jìn)行有關(guān)會(huì)計(jì)方法選擇的成本效益分析，權(quán)衡輕重，在充分考慮信息的全面性、真實(shí)性、合法性、客觀性基礎(chǔ)上進(jìn)行選擇。表3-2，表3-3中列示了各行業(yè)選擇情況，可作為企業(yè)在選擇存貨計(jì)價(jià)方法上的有效參考，畢竟各會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠給這些上市

2、公司出具無(wú)保留意見(jiàn)，證明他們也認(rèn)為這些方法的選擇是相對(duì)符合企業(yè)實(shí)際的。加權(quán)平均法由于其使用起來(lái)最為方便，而且在存貨計(jì)價(jià)方法選擇存在各種不可調(diào)和的矛盾時(shí)，其作為一種在價(jià)格上漲或下跌時(shí)使計(jì)算出單位成本平均化的方法，受到廣大企業(yè)的歡迎。移動(dòng)加權(quán)平均法與加權(quán)平均法本質(zhì)相同，只是權(quán)數(shù)不同，對(duì)收發(fā)貨較頻繁的企業(yè)不適用。但現(xiàn)在由于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)用，使得這種方法的實(shí)用性有所增強(qiáng)，局限性已大大減少。加之其能使管理者及時(shí)了解存貨的結(jié)存情況，成本計(jì)算較為客觀可信，所以也有了一定的使用范圍。相對(duì)而言在采掘業(yè)、建筑業(yè)、電力煤氣及水的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)、批發(fā)零售業(yè)、社會(huì)服務(wù)業(yè)使用較多。個(gè)別計(jì)價(jià)法用于房地產(chǎn)業(yè)，信息技術(shù)業(yè)、大型

3、設(shè)備制造業(yè)，及為特定項(xiàng)目專門購(gòu)入或制造的存貨或容易識(shí)別、單位價(jià)值較高的存貨，數(shù)目不是很大，容易辨別其所屬批次，便于將成本按最終產(chǎn)品歸集進(jìn)去，還適用于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品。在統(tǒng)計(jì)中發(fā)現(xiàn)，一些從事商品進(jìn)出口貿(mào)易的企業(yè)也喜歡采用個(gè)別計(jì)價(jià)法。先進(jìn)先出法適用于農(nóng)業(yè)、電力煤氣及水的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)及社會(huì)服務(wù)業(yè)中酒店餐飲業(yè)等，其存貨相對(duì)而言不易保存或是煙酒等價(jià)格不菲的消費(fèi)品，先進(jìn)先出法還可應(yīng)用于交通運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)等存貨種類少，數(shù)量少的企業(yè)，一般企業(yè)都是將先購(gòu)入的商品先出售，采用先進(jìn)先出法符合其實(shí)物的流轉(zhuǎn)過(guò)程，便于經(jīng)營(yíng)管理和控制。售價(jià)法和進(jìn)價(jià)法適用于批發(fā)零售貿(mào)易類企業(yè)，尤其是價(jià)格不算太高的商品，其最終目的在于出售，存貨進(jìn)出量一般

4、較大，同質(zhì)產(chǎn)品相對(duì)較多，以售價(jià)法和進(jìn)價(jià)法對(duì)商品計(jì)價(jià)不失為一種簡(jiǎn)單又實(shí)用的方法，同時(shí)建立實(shí)物負(fù)責(zé)制，加強(qiáng)存貨的盤(pán)點(diǎn)等管理，消除其弊端。（二）計(jì)劃成本法的適用性及優(yōu)缺點(diǎn)在我國(guó)，制造業(yè)是我國(guó)工業(yè)的基礎(chǔ)，是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要?jiǎng)恿χ?，而?jì)劃成本法作為制造業(yè)存貨日常核算的主要方法之一，對(duì)存貨的管理控制起著重要的作用。我是在一個(gè)生產(chǎn)大型設(shè)備的制造企業(yè)的成本科實(shí)習(xí)，對(duì)此深有體會(huì)。該廠基本是按照客戶的要求進(jìn)行單件小批量生產(chǎn)，其日常成本核算都是采用計(jì)劃成本法。生產(chǎn)自制半成品的金結(jié)構(gòu)車間，從原材料到最終生產(chǎn)出的自制半成品，結(jié)構(gòu)件，都是采用計(jì)劃成本法予以核算，按計(jì)劃價(jià)轉(zhuǎn)入下個(gè)車間，月末結(jié)轉(zhuǎn)差異。由于該廠生產(chǎn)的是大型設(shè)備

5、，每一個(gè)設(shè)備都是由二十幾個(gè)部件組成，而每一個(gè)部件又是由幾百個(gè)零件組成，不同的零部件由不同的車間生產(chǎn)，加之不同設(shè)備之間會(huì)有通用的部件，由于緊急度不同，設(shè)備之間會(huì)有零部件的借用，而一個(gè)設(shè)備的生產(chǎn)一般持續(xù)一年以上，對(duì)于最終產(chǎn)品可以采用個(gè)別計(jì)價(jià)法，但是對(duì)于同質(zhì)的各類原材料，零部件要分批次結(jié)轉(zhuǎn)存貨的成本，區(qū)分記錄不同生產(chǎn)批次上千種零部件的實(shí)際成本，然后在生產(chǎn)使用時(shí)，采用加權(quán)平均法等方法結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出成本，同一部件，同一零件極有可能因?yàn)樯a(chǎn)年份不同，而成本不同，即使采用計(jì)算機(jī)記賬，要對(duì)同樣零件分不同批次進(jìn)行記賬，工作量是巨大的，更何況一旦出現(xiàn)收入與成本巨大差異時(shí)，查賬也將無(wú)從下手，還要去尋求究竟這個(gè)產(chǎn)品使用的零

6、件是哪一批的，這幾乎是不可能的。而且該企業(yè)每期對(duì)于材料成本差異大的產(chǎn)品都會(huì)進(jìn)行分析，以便進(jìn)一步控制成本。計(jì)劃成本法只登記數(shù)量不登記金額，只記錄差異，不區(qū)分批次的計(jì)價(jià)方法，給大型企業(yè)帶來(lái)無(wú)限方便。制造業(yè)對(duì)于產(chǎn)成品的核算還是以實(shí)際成本法為主（見(jiàn)表3-2，表3-3），發(fā)出時(shí)主要采用加權(quán)平均法，對(duì)于大型終端設(shè)備采用個(gè)別計(jì)價(jià)法的居多，如：南京自動(dòng)化（600268）電力設(shè)備生產(chǎn)銷售；浙江華立科技（600097）電力自動(dòng)化終端設(shè)備等。但如果產(chǎn)品數(shù)量，品種較多，按實(shí)際成本計(jì)價(jià)較繁瑣時(shí)，也可以按計(jì)劃成本法進(jìn)行核算。從這些企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)、產(chǎn)成品可以看出，基本還是符合這條原則。如：東風(fēng)電子科技股份（600081）汽

7、車零部件等生產(chǎn)；特變電工（600089）變壓器及電線電纜制造；貴州長(zhǎng)征電器（600112）電器制造，汽車配件生產(chǎn)；凌云工業(yè)股份（600480）汽車配件生產(chǎn)；上海永久（600818）自行車及配件生產(chǎn)制造；上海自動(dòng)化儀表（600848）各種儀表生產(chǎn)等等，產(chǎn)品基本處于品種多、數(shù)量較多、收支相對(duì)頻繁的狀態(tài)，用計(jì)劃成本法對(duì)發(fā)出存貨的成本進(jìn)行核算要簡(jiǎn)單很多，避免了很多由于存貨流轉(zhuǎn)假設(shè)所帶來(lái)的麻煩，只登記存貨數(shù)量不登記金額也可以大量簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)工作。當(dāng)然還有如哈爾濱東安汽車動(dòng)力（600178），整車發(fā)出采用計(jì)劃成本法的。對(duì)于原材料的核算采用計(jì)劃成本法的比例有所增加，各制造類行業(yè)使用情況見(jiàn)表5-1：表5-1制造類

8、行業(yè)計(jì)劃成本法使用情況整體平均值機(jī)械、設(shè)備、儀表電子采掘業(yè)金屬非金屬化工電力實(shí)際成本75.77%45.54%55.56%58.33%64.18%71.79%72.22%計(jì)劃成本22.81%55.36%44.44%41.67%35.82%28.21%27.78%數(shù)據(jù)來(lái)源：對(duì)滬市上市公司2005年財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露的關(guān)于原材料計(jì)價(jià)方法選擇的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)制造業(yè)中，使用計(jì)劃成本法進(jìn)行原材料日常核算的企業(yè)較多，機(jī)械設(shè)備儀表業(yè)更是一半以上的企業(yè)采用計(jì)劃成本法。鋼鐵和汽車兩大制造類企業(yè)，分別達(dá)到了64.29%和53.85%，更說(shuō)明了計(jì)劃成本法的應(yīng)用廣泛。制造業(yè)一般生產(chǎn)的中間過(guò)程較多，原材料種類也相對(duì)較多，使用量

9、較多，所以采用計(jì)劃成本法進(jìn)行日常核算，較為簡(jiǎn)單；再者，為保證供產(chǎn)銷一條龍的順利進(jìn)行，企業(yè)必須保證原材料等存貨數(shù)量充足，不能因?yàn)槿必浂．a(chǎn)，所以企業(yè)必須隨時(shí)掌握其收發(fā)結(jié)存的數(shù)量，進(jìn)行存貨控制，計(jì)劃成本法有利于數(shù)量控制；同時(shí)，計(jì)劃成本法還有利于進(jìn)行原材料采購(gòu)成本的控制和利潤(rùn)的進(jìn)一步提高。對(duì)于制造企業(yè)而言，成本控制是獲得利潤(rùn)的關(guān)鍵，采用計(jì)劃成本法，隨時(shí)反映出實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異，準(zhǔn)確地反映、考核和評(píng)價(jià)企業(yè)各部門的經(jīng)營(yíng)成果，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中對(duì)于目標(biāo)的偏離，分析原因，明確責(zé)任，解決問(wèn)題，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的增加。而加權(quán)平均法一個(gè)月反映一次，相對(duì)來(lái)說(shuō)及時(shí)性不如計(jì)劃成本法。當(dāng)然，現(xiàn)代企

10、業(yè)中仍有很多制造類企業(yè)在存貨日常核算時(shí)沒(méi)有采用計(jì)劃成本法，其產(chǎn)品從各種零配件到汽車、變壓器及各種電力設(shè)備、自動(dòng)化設(shè)備，與采用計(jì)劃成本法的企業(yè)并無(wú)差異，而且其中也不乏一些大型企業(yè)?？赡苁怯捎谶@些企業(yè)建立了比較完善的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，即使采用實(shí)際成本法也能對(duì)存貨進(jìn)行較好的收發(fā)結(jié)存及成本的核算控制。在這些企業(yè)中，如：長(zhǎng)春一東離合器（600148）、貴州貴航汽車零部件（600523）等汽車零部件生產(chǎn)；中國(guó)第一鉛筆（600612）筆類制造；鳳凰股份（600679）自行車及配件制造等，其存貨發(fā)出的核算一般采用加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法，但是我認(rèn)為也可采用計(jì)劃成本法。盡管有人說(shuō)，采用了會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，計(jì)劃成本法也

11、就失去了它的作用，但是在實(shí)際工作中，計(jì)劃成本法無(wú)論是在簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算還是在成本控制、利潤(rùn)提高、業(yè)績(jī)考核、提供領(lǐng)導(dǎo)決策信息上的作用，都是實(shí)際成本法所難以替代的。同時(shí)在原材料等價(jià)格波動(dòng)的情況下，采用計(jì)劃成本法，月末結(jié)轉(zhuǎn)差異，又避免了在實(shí)際成本法下有關(guān)于先進(jìn)先出法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法的選擇，何樂(lè)而不為。當(dāng)然計(jì)劃成本法也有其不便之處，譬如說(shuō)計(jì)劃成本的制定非常不容易，要盡可能的接近實(shí)際成本，否則就不能有效的執(zhí)行其控制成本、考核業(yè)績(jī)的職能，市場(chǎng)價(jià)格發(fā)生巨大變化時(shí)，必須相應(yīng)的改變計(jì)劃成本。對(duì)于原來(lái)采用后進(jìn)先出法核算的企業(yè)，如果存貨品種較多、收發(fā)較為頻繁，可以考慮采用計(jì)劃成本法進(jìn)行存貨的日常核算。六、結(jié)論與

12、本文局限性（一）結(jié)論誠(chéng)然，在理論界有很多支持后進(jìn)先出法的理論，認(rèn)為后進(jìn)先出法是在通貨膨脹條件下一個(gè)很好的選擇，我們也不否認(rèn)，后進(jìn)先出法有著無(wú)可厚非的優(yōu)點(diǎn)，而且以后也很有可能重新作為存貨計(jì)價(jià)的備選方法，但是在最新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中取消了后進(jìn)先出法，是有利于我國(guó)現(xiàn)行的宏觀經(jīng)濟(jì)和證券資本市場(chǎng)進(jìn)一步發(fā)展的。準(zhǔn)則的變化使得原來(lái)采用后進(jìn)先出法的企業(yè)面臨著一次存貨計(jì)價(jià)方法的變更。通過(guò)調(diào)查和數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，發(fā)現(xiàn)采用后進(jìn)先出法的企業(yè)一般具有毛利率較高、資產(chǎn)負(fù)債率較低、存貨占流動(dòng)資產(chǎn)（或資產(chǎn)）比重較小等特點(diǎn)，這說(shuō)明稅收收益、財(cái)務(wù)報(bào)告成本、投資者對(duì)企業(yè)的信心、借款的限制性條款、國(guó)家政策、獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制等均是影響企業(yè)存貨計(jì)價(jià)方法選

13、擇的潛在因素。企業(yè)在選擇新的存貨計(jì)價(jià)方法時(shí)必須綜合考慮上述影響因素，統(tǒng)籌安排，科學(xué)決策，從自身出發(fā)，全面觀察企業(yè)所處經(jīng)濟(jì)大環(huán)境，揚(yáng)長(zhǎng)避短。然而由于不同的存貨計(jì)價(jià)方法都有自身的特點(diǎn)和適用的范圍，在不同的情況下各有利弊，存在不可調(diào)和的矛盾，一旦超出其適用范圍，對(duì)企業(yè)的存貨管理、財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果等都會(huì)造成不利的影響，人們不得不在各種方法中不停的探索，以尋求一個(gè)適合企業(yè)的方法，然而究竟哪種方法是適合的，依然沒(méi)有定論，各企業(yè)要慎重選擇。各制造類企業(yè)在實(shí)際成本法下各種存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法難以抉擇時(shí)，不要忘記計(jì)劃成本法一種適合于制造企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程，并能夠有效的進(jìn)行成本控制、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的方法。（二）本文局限性首先，

14、在統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)時(shí)，由于一個(gè)公司可采用幾種計(jì)價(jià)方法，導(dǎo)致公司的數(shù)目和統(tǒng)計(jì)出的有關(guān)于存貨計(jì)價(jià)方法選擇的數(shù)據(jù)相對(duì)有些不符，在統(tǒng)計(jì)存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法百分比時(shí)，出現(xiàn)百分比之和大于一的現(xiàn)象。其次，本文完成時(shí)，由于各上市公司的2006年的最新的財(cái)務(wù)報(bào)表還未披露，統(tǒng)計(jì)時(shí)采用的是滬市上市公司2005年的報(bào)表，2005年的數(shù)據(jù)，不是依據(jù)最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制報(bào)表產(chǎn)生的數(shù)據(jù)，相對(duì)而言，數(shù)據(jù)的及時(shí)性不夠，未能了解新準(zhǔn)則的使用情況。再次，在進(jìn)行數(shù)據(jù)分析時(shí)，由于各上市公司披露的數(shù)據(jù)有限，很多詳細(xì)的數(shù)據(jù)未能獲得，在進(jìn)行案例分析時(shí)，使用了一些假設(shè)條件。最后，由于本人分析問(wèn)題能力有限，很多問(wèn)題只是浮于表面，不夠透徹，很多地方都需要進(jìn)一步

15、改進(jìn)。附錄附表1：采用后進(jìn)先出法企業(yè)與行業(yè)內(nèi)其他企業(yè)各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)比較表交通運(yùn)輸業(yè)存貨占資產(chǎn)比率資產(chǎn)負(fù)債率存貨占流動(dòng)資產(chǎn)比率毛利率資產(chǎn)存貨主營(yíng)業(yè)務(wù)收入后進(jìn)先出法600717天津港股份0.05%22.32%0.30%47.60%712820909.5429平均值1.55%39.79%5.68%32.83%903.990最大值8.71%88.32%30.28%71.39%00081000最小值0.00%2.62%0.00%-91.76%502817379.19先進(jìn)先出法600125中鐵鐵龍集裝箱股份0.19%29.39%0.61%中儲(chǔ)發(fā)展8.25%53.68%13.08%5.22%691.025采掘

16、業(yè)后進(jìn)先出法600395貴州盤(pán)江精煤3.68%31.86%8.18%12.58%96.2573平均值7.07%36.13%22.10%29.21%69811400最大值22.32%52.39%63.22%67.32%4.27928E+110005.32621E+11最小值先進(jìn)先出法600582天地科技海洋石油工程9.92%32.50%23.56%17.84%59244化工后進(jìn)先出法600096云南云天化5.11%25.30%25.22%43.84%720.464600281太原化工6.41%55.23%13.61%15.30%438.884平均值9.49%46.79%23.20%17.47%4

17、69.608最大值40.77%110.11%81.77%50.54%45100最小值先進(jìn)先出法600063安徽皖維高新材料7.09%66.27%30.88%11.54%786.651600618上海氯堿化工6.39%39.61%25.44%9.30%759.706農(nóng)業(yè)后進(jìn)先出法600189吉林森林平均值最大值39.63%110.38%72.53%51.04%506.513最小值先進(jìn)先出法600257湖南洞庭水殖股份600242廣東華龍集團(tuán)600975湖南新五豐在計(jì)算農(nóng)業(yè)類企業(yè)平均值、最大值、最小值時(shí)將廣東華龍集團(tuán)排除。因?yàn)槠鋽?shù)值過(guò)小嚴(yán)重偏離行業(yè)平均值，即入后會(huì)對(duì)行業(yè)整體數(shù)值產(chǎn)生影響數(shù)據(jù)來(lái)源：對(duì)

18、滬市上市公司2005年財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)資料來(lái)源和參考文獻(xiàn)1、中國(guó)證監(jiān)會(huì)網(wǎng)站2、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨3、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)存貨4、耿建新：行業(yè)會(huì)計(jì)比較，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，1-124頁(yè)5、王竹泉：“存貨計(jì)價(jià)方法選擇的矛盾及其協(xié)調(diào)”，上海會(huì)計(jì)，2001年第1期，45-47頁(yè)6、左剛：“淺談存貨計(jì)價(jià)方法的選擇”，財(cái)會(huì)月刊，2000第20期，24頁(yè)7、鹿美遙王延明：“財(cái)務(wù)報(bào)告成本和稅收利益之間的權(quán)衡-基于存貨計(jì)價(jià)方法選擇的理論分析”，上海立信會(huì)計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)，第19卷第6期，24-27頁(yè)8、許騫楊榮本：“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)出存貨計(jì)價(jià)規(guī)定的影響和意義”，商場(chǎng)現(xiàn)代化，2006年11月（中旬刊）總第485期，385頁(yè)9、段