所得稅、企業(yè)合并

1、11.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的界定、類型及方式一、企業(yè)合并的界定、類型及方式二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理四、業(yè)務(wù)合并的處理四、業(yè)務(wù)合并的處理五、兩種方法的比較五、兩種方法的比較六、銜接規(guī)定六、銜接規(guī)定21.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的界定、類型及方式一、企業(yè)合并的界定、類型及方式 企業(yè)合并指將兩個或兩個以上的企業(yè)合企業(yè)合并指將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個并形成一個報告主體報告主體的交易或事項(xiàng)的交易或事項(xiàng) 報告主體報告主體 個別報表個別報表 合并報表

2、合并報表 控制自非控制至控制為企業(yè)合并控制自非控制至控制為企業(yè)合并31.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的界定、類型及方式一、企業(yè)合并的界定、類型及方式 根據(jù)參與合并的企業(yè)在合并前后是否受根據(jù)參與合并的企業(yè)在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一方或相同的多方最終控制，分為同同一控制下的企業(yè)合并一控制下的企業(yè)合并與與非同一控制下的非同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并 國際準(zhǔn)則：國際準(zhǔn)則：僅規(guī)范獨(dú)立企業(yè)之間的購并僅規(guī)范獨(dú)立企業(yè)之間的購并41.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的界定、類型及方式一、企業(yè)合并的界定、類型及方式同一控制下的企業(yè)合并：參與合并

3、的各方同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的控制，且該控制并非暫時性的 同一方：同一方：母公司或有關(guān)主管單位母公司或有關(guān)主管單位 相同的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議相同的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議 暫時性：暫時性：合并前（合并前（1年）年） 合并后（合并后（1年）年）51. 企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并：同一控制下的企業(yè)合并： 企業(yè)合并前企業(yè)合并前 企業(yè)合并后企業(yè)合并后母公司P子公司A子公司B孫公司B1母公司P子公司A子公司B孫公司B161.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)

4、會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的界定、類型及方式一、企業(yè)合并的界定、類型及方式同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)： 不屬于交易，資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合不屬于交易，資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合 交易作價往往不公允交易作價往往不公允71.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的界定、類型及方式一、企業(yè)合并的界定、類型及方式非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進(jìn)行的合并最終控制的情況下進(jìn)行的合并特點(diǎn)：特點(diǎn)： 非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并

5、 以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公平合理以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公平合理81. 企業(yè)合并企業(yè)合并合并方式合并方式 購買方購買方 被購買方被購買方 （合并方）（合并方） （被合并方）（被合并方）吸收合并吸收合并 取得對方資產(chǎn)取得對方資產(chǎn) 解散解散 并承擔(dān)負(fù)債并承擔(dān)負(fù)債 新設(shè)合并新設(shè)合并 由新成立企業(yè)由新成立企業(yè) 參與合并各參與合并各 持有參與合并持有參與合并 方均解散方均解散 各方資產(chǎn)負(fù)債各方資產(chǎn)負(fù)債 控股合并控股合并 取得控制權(quán)取得控制權(quán) 保持獨(dú)立保持獨(dú)立 體現(xiàn)為長期股權(quán)體現(xiàn)為長期股權(quán) 成為子公司成為子公司 投資投資91.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、企業(yè)合并的界定、類型及方式二、

6、企業(yè)合并的界定、類型及方式會計上的企業(yè)合并與法律意義合并的關(guān)系會計上的企業(yè)合并與法律意義合并的關(guān)系 會計會計：控股合并、吸收合并、新設(shè)合并：控股合并、吸收合并、新設(shè)合并 公司法公司法：吸收合并、新設(shè)合并：吸收合并、新設(shè)合并101.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則原則：原則： 不按公允價值調(diào)整不按公允價值調(diào)整 合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債、不形成合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債、不形成商譽(yù)商譽(yù)111.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同

7、一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下控股合并同一控制下控股合并1.長期股權(quán)投資的成本確定長期股權(quán)投資的成本確定 以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價的，以所取得的對方賬面凈資產(chǎn)份額作的，以所取得的對方賬面凈資產(chǎn)份額作為長期股權(quán)投資成本，差額調(diào)整資本公為長期股權(quán)投資成本，差額調(diào)整資本公積和留存收益積和留存收益121.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理例例1：某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價值為：某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價值為1000萬、萬、公允價值為公允價值為1600萬元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對價，取萬元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對

8、價，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60的股權(quán)。合并日的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬萬長期股權(quán)投資的成本為長期股權(quán)投資的成本為900萬萬差額差額100萬調(diào)整資本公積和留存收益萬調(diào)整資本公積和留存收益131.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 9000000 資本公積資本公積 1000000 貸：有關(guān)資產(chǎn)貸：有關(guān)資產(chǎn) 10000000如資本公積不足沖減，沖減留存收益如資本公積不足沖減，沖減留存收益141.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)

9、會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下控股合并同一控制下控股合并1.長期股權(quán)投資的成本確定長期股權(quán)投資的成本確定 合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為對價的，合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為對價的，應(yīng)按所取得的應(yīng)按所取得的被合并方賬面凈資產(chǎn)的份被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與，該成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額調(diào)整資所發(fā)行股份面值總額之間的差額調(diào)整資本公積和留存收益本公積和留存收益151.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下控股合并同一控制下控股合

10、并例例2：甲企業(yè)發(fā)行：甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股（每股面值萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得乙企業(yè)元）作為對價取得乙企業(yè)60的股權(quán)，合并日乙的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。萬元。借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 7800000 貸：股本貸：股本 6000000 資本公積資本公積 1800000161.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下吸收合并和新設(shè)合并：同一控制下吸收合并和新設(shè)合并： 取得的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按其在被合并方的取得的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按其在被合并方的原賬面價值入賬原賬面價值入賬

11、會計政策調(diào)整會計政策調(diào)整 所確認(rèn)資產(chǎn)賬面價值與合并對價的差額，所確認(rèn)資產(chǎn)賬面價值與合并對價的差額，調(diào)整資本公積、留存收益調(diào)整資本公積、留存收益171.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并例例3：A A公司于公司于20062006年年3 3月月1010日對同一集團(tuán)內(nèi)日對同一集團(tuán)內(nèi)某全資某全資B B公司進(jìn)行了吸收合并，為進(jìn)行該項(xiàng)公司進(jìn)行了吸收合并，為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，企業(yè)合并，A A公司發(fā)行了公司發(fā)行了600600萬股普通股萬股普通股（每股面值（每股面值1 1元）作為對價。合并日，元）作為對價。合并日，A A公公司及司及B B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：181.企業(yè)會計

12、準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并 A公司公司 B公司公司股本股本 3600萬萬 股本股本 600萬萬資本公積資本公積 1000萬萬 資本公積資本公積 200萬萬盈余公積盈余公積 800萬萬 盈余公積盈余公積 400萬萬未分配利潤未分配利潤 2000萬萬 未分配利潤未分配利潤 800萬萬合計合計 7400萬萬 合計合計 2000萬萬191.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并A公司應(yīng)進(jìn)行會計處理：公司應(yīng)進(jìn)行會計處理：借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 20000000 貸：股本貸：股本 6000000 資本公積資本公積 14000000將將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1200萬元

13、自資萬元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積借：資本公積 12000000 貸：盈余公積貸：盈余公積 4000000 利潤分配未分配利潤利潤分配未分配利潤 8000000201.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下企業(yè)合并：同一控制下企業(yè)合并： 合并過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計入當(dāng)期合并過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計入當(dāng)期損益，包括與企業(yè)合并直接相關(guān)的會計損益，包括與企業(yè)合并直接相關(guān)的會計審計費(fèi)用、法律咨詢服務(wù)費(fèi)用、評估費(fèi)審計費(fèi)用、法律咨詢服務(wù)費(fèi)用、評估費(fèi)用等用等211.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一

14、控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并財務(wù)報表的編制：合并財務(wù)報表的編制： 控股合并情況下：控股合并情況下： 形成母子公司關(guān)系，應(yīng)編制合并財務(wù)報形成母子公司關(guān)系，應(yīng)編制合并財務(wù)報表表 包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表并現(xiàn)金流量表221.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并財務(wù)報表的編制：合并財務(wù)報表的編制：原則：原則：視同被合并方在合并以前期間一直視同被合并方在合并以前期間一直在合并范圍之內(nèi)，對比較報表也應(yīng)進(jìn)行相在合并范圍之內(nèi)，對比較報表也應(yīng)進(jìn)行相關(guān)調(diào)整關(guān)調(diào)整231.企

15、業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并報表的編制：合并報表的編制： 合并資產(chǎn)負(fù)債表合并資產(chǎn)負(fù)債表包括被合并方相關(guān)資產(chǎn)、包括被合并方相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值負(fù)債的賬面價值 統(tǒng)一會計政策統(tǒng)一會計政策 借：被合并方所有者權(quán)益借：被合并方所有者權(quán)益 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益241.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理留存收益的調(diào)整：留存收益的調(diào)整：例例4：如果被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益：如果被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益為為300萬元，甲公司按持

16、股比例萬元，甲公司按持股比例60計算應(yīng)享有計算應(yīng)享有180萬元。萬元。合并資產(chǎn)負(fù)債表中：合并資產(chǎn)負(fù)債表中：借：資本公積借：資本公積 1800000 貸：盈余公積、未分配利潤貸：盈余公積、未分配利潤 1800000有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限251.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理 合并利潤表合并利潤表中包括被合并方在合并前及中包括被合并方在合并前及合并后的收入、費(fèi)用和利潤合并后的收入、費(fèi)用和利潤 合并當(dāng)期期初合并當(dāng)期期初 合并日合并日 合并日合并日 期末期末 被合并方于合并前

17、實(shí)現(xiàn)凈利潤在合并利潤表中被合并方于合并前實(shí)現(xiàn)凈利潤在合并利潤表中單列項(xiàng)目反映單列項(xiàng)目反映 凈利潤凈利潤 其中：合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤其中：合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤261.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理總原則：總原則：購買法購買法 確定購買方確定購買方 確定購買日確定購買日 確定企業(yè)合并成本確定企業(yè)合并成本 將合并成本在所取得的資產(chǎn)和負(fù)債間分配將合并成本在所取得的資產(chǎn)和負(fù)債間分配 合并差額的處理合并差額的處理271.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（一）

18、購買日的確定（一）購買日的確定 取得對被購買方控制權(quán)的日期取得對被購買方控制權(quán)的日期 參考有關(guān)條件確定：參考有關(guān)條件確定： 購買協(xié)議是否經(jīng)股東大會批準(zhǔn)購買協(xié)議是否經(jīng)股東大會批準(zhǔn) 有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù) 購買價款的支付購買價款的支付 控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等281.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（二）企業(yè)合并成本的確定（二）企業(yè)合并成本的確定 所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值計量行的權(quán)益性證券的公允價值計量 付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計付出資產(chǎn)

19、公允價值與賬面價值的差額計入合并當(dāng)期損益入合并當(dāng)期損益291.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理例例5：甲企業(yè)以所持有的部分非流動資產(chǎn)為對：甲企業(yè)以所持有的部分非流動資產(chǎn)為對價，自乙企業(yè)的控股股東處購入乙企業(yè)價，自乙企業(yè)的控股股東處購入乙企業(yè)70的股的股權(quán)，作為合并對價的非流動資產(chǎn)的賬面價值為權(quán)，作為合并對價的非流動資產(chǎn)的賬面價值為7800萬元，其目前市場價格為萬元，其目前市場價格為12000萬元。萬元。 4200萬元計入合并當(dāng)期損益萬元計入合并當(dāng)期損益 企業(yè)合并成本為企業(yè)合并成本為12000萬元萬元301.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并

20、企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（三）企業(yè)合并成本的確定（三）企業(yè)合并成本的確定 合并成本的調(diào)整合并成本的調(diào)整 調(diào)整很可能發(fā)生調(diào)整很可能發(fā)生 金額能夠可靠計量金額能夠可靠計量如：合并協(xié)議中約定，被購買方如果在合并后如：合并協(xié)議中約定，被購買方如果在合并后兩年內(nèi)年均實(shí)現(xiàn)凈利潤超過兩年內(nèi)年均實(shí)現(xiàn)凈利潤超過1000萬元，購買方應(yīng)萬元，購買方應(yīng)在原購買出價的基礎(chǔ)上另付在原購買出價的基礎(chǔ)上另付10的價款。的價款。 311.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（三）企業(yè)合并成本的確定（三）企業(yè)合

21、并成本的確定合并中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用計入企業(yè)合并合并中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用計入企業(yè)合并成本，以下情況除外：成本，以下情況除外： 與與發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)計入發(fā)行債務(wù)的初始計量金額計入發(fā)行債務(wù)的初始計量金額 與與發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費(fèi)用抵減發(fā)相關(guān)的費(fèi)用抵減發(fā)行收入行收入321.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（四）企業(yè)合并成本的分配（四）企業(yè)合并成本的分配 可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，原則上按公允價值，原則上按公允價值確認(rèn)，相關(guān)的確認(rèn)條件確認(rèn)，相關(guān)的確認(rèn)條件（經(jīng)濟(jì)利益很可

22、能（經(jīng)濟(jì)利益很可能流入、公允價值能夠可靠計量）流入、公允價值能夠可靠計量） 無形資產(chǎn)和或有負(fù)債無形資產(chǎn)和或有負(fù)債（公允價值能夠可靠（公允價值能夠可靠計量）計量）331.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（五）商譽(yù)及應(yīng)計入損益的金額（五）商譽(yù)及應(yīng)計入損益的金額 合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值，合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值，確認(rèn)為商譽(yù)，并按規(guī)定進(jìn)行減值測試確認(rèn)為商譽(yù)，并按規(guī)定進(jìn)行減值測試 合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值，合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值，計入合并當(dāng)期損益計入合并當(dāng)期損益341.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并

23、三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理例例6：甲企業(yè)以公允價值為：甲企業(yè)以公允價值為14000萬元、賬萬元、賬面價值為面價值為10000萬元的資產(chǎn)作為對價對乙企萬元的資產(chǎn)作為對價對乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并，購買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)業(yè)進(jìn)行吸收合并，購買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下：的情況如下：351.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 賬面價值賬面價值 公允價值公允價值固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 6000 8000長期投資長期投資 4000 6000長期借款長期借款 3000 3000凈資產(chǎn)凈資產(chǎn) 7000 11000 361.企

24、業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn) 8000 長期投資長期投資 6000 商譽(yù)商譽(yù) 3000 貸：長期借款貸：長期借款 3000 相關(guān)資產(chǎn)相關(guān)資產(chǎn) 10000 資產(chǎn)處置收益資產(chǎn)處置收益 4000371.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （六）通過多次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并（六）通過多次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 購買日的確定控制權(quán)轉(zhuǎn)移日購買日的確定控制權(quán)轉(zhuǎn)移日 企業(yè)合并成本為每一單項(xiàng)交易的成本之和企業(yè)

25、合并成本為每一單項(xiàng)交易的成本之和 第一次購買第一次購買20股權(quán)支付股權(quán)支付3000萬萬 第二次購買第二次購買50股權(quán)支付股權(quán)支付8000萬萬 企業(yè)合并成本：企業(yè)合并成本：11000萬萬381.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 例例7 7：甲公司于：甲公司于20204 4年年3 3月取得乙公司月取得乙公司2020的股份，的股份，成本為成本為1000010000萬元，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價萬元，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為值為4000040000萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生

26、產(chǎn)經(jīng)營決策。的生產(chǎn)經(jīng)營決策。20204 4年確認(rèn)投資收益年確認(rèn)投資收益800800萬元，萬元，在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤，不在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤，不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響?？紤]相關(guān)稅費(fèi)影響。391.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 20205 5年年2 2月，甲公司以月，甲公司以3000030000萬元的價格進(jìn)一步購入萬元的價格進(jìn)一步購入乙公司乙公司4040的股份，購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的的股份，購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為公允價值為7000070000萬元。萬元。 1 1對原按照權(quán)益法核

27、算的長期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)對原按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整（假定甲公司按凈利潤的整（假定甲公司按凈利潤的1010提取盈余公積）提取盈余公積）借：盈余公積借：盈余公積 800000800000 利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤 72000007200000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 80000008000000401.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理2 2確認(rèn)購買日進(jìn)一步取得的股份確認(rèn)購買日進(jìn)一步取得的股份 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 300000000300000000 貸：銀行存款貸：銀行存款

28、3000000003000000003.3.商譽(yù)的計算商譽(yù)的計算（ 1 1 ） 取 得） 取 得 2 02 0 股 份 時 應(yīng) 確 認(rèn) 的 商 譽(yù) 股 份 時 應(yīng) 確 認(rèn) 的 商 譽(yù) 1 0 0 0 0 0 0 0 01 0 0 0 0 0 0 0 0 40000000040000000020202000000020000000元元（2 2）進(jìn)一步取得）進(jìn)一步取得4040股份時應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)股份時應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)30000000030000000070000000070000000040402000000020000000元元（3 3）購買日合并財務(wù)報表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額）購買日合并財務(wù)報表中應(yīng)確認(rèn)

29、的商譽(yù)金額200000002000000020000000200000004000000040000000元元411.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理4. 4. 合并財務(wù)報表中對與原持有股份相對應(yīng)的被投資單合并財務(wù)報表中對與原持有股份相對應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)增值份額的處理位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)增值份額的處理 在編制購買日的合并財務(wù)報表時，對于購買方原已在編制購買日的合并財務(wù)報表時，對于購買方原已持有的持有的2020股份在原投資日至購買日之間的價值變股份在原投資日至購買日之間的價值變化化60006000萬元萬元 （70000000

30、0700000000400000000400000000）20%,20%,應(yīng)應(yīng)相應(yīng)增加合并財務(wù)報表中的留存收益和資本公積相應(yīng)增加合并財務(wù)報表中的留存收益和資本公積421.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（七）合并財務(wù)報表的編制（七）合并財務(wù)報表的編制總原則：控股合并情況下，自購買日起合總原則：控股合并情況下，自購買日起合并并購買日購買日 合并當(dāng)期期末合并當(dāng)期期末431.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（七）合并財務(wù)報表的編制（七）合并財務(wù)報表的編制購買日：購買

31、日： 一般僅需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表一般僅需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表 設(shè)置備查簿，登記被購買方各項(xiàng)資產(chǎn)、設(shè)置備查簿，登記被購買方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在購買日的公允價值負(fù)債在購買日的公允價值 如：如： FV CA 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 1000萬萬 600萬萬441.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并四、業(yè)務(wù)合并的處理四、業(yè)務(wù)合并的處理業(yè)務(wù)：一般指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動業(yè)務(wù)：一般指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合，具有獨(dú)立的投入、加工處或資產(chǎn)的組合，具有獨(dú)立的投入、加工處理過程，能夠計算其成本費(fèi)用支出或收入理過程，能夠計算其成本費(fèi)用支出或收入等等如企業(yè)的分公司、獨(dú)立的生產(chǎn)車間等如企業(yè)的分公司、獨(dú)立的生產(chǎn)

32、車間等451.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并四、業(yè)務(wù)合并的處理四、業(yè)務(wù)合并的處理多項(xiàng)資產(chǎn)購置：多項(xiàng)資產(chǎn)購置：所購置的資產(chǎn)之間沒有內(nèi)在的所購置的資產(chǎn)之間沒有內(nèi)在的聯(lián)系，不構(gòu)成單獨(dú)的生產(chǎn)過程，僅是單項(xiàng)資產(chǎn)的聯(lián)系，不構(gòu)成單獨(dú)的生產(chǎn)過程，僅是單項(xiàng)資產(chǎn)的打包購買打包購買會計處理會計處理：購買成本按照各單項(xiàng)資產(chǎn)公允價值購買成本按照各單項(xiàng)資產(chǎn)公允價值占所購入全部資產(chǎn)公允價值總額的比例進(jìn)行分配占所購入全部資產(chǎn)公允價值總額的比例進(jìn)行分配461.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并五、兩種處理方法的比較：五、兩種處理方法的比較：（一）資產(chǎn)規(guī)模的差異（一）資產(chǎn)規(guī)模的差異 賬面價值賬面價值VS公允價值公

33、允價值（二）合并凈損益的差異（二）合并凈損益的差異 留存收益及合并當(dāng)期凈損益、負(fù)商譽(yù)的影響留存收益及合并當(dāng)期凈損益、負(fù)商譽(yù)的影響 （三）對未來期間的影響（三）對未來期間的影響 長期資產(chǎn)的攤銷價值長期資產(chǎn)的攤銷價值 商譽(yù)的減值商譽(yù)的減值471.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并 六、企業(yè)合并銜接六、企業(yè)合并銜接 原則上不追溯，對于以前期間發(fā)生的企業(yè)合并原則上不追溯，對于以前期間發(fā)生的企業(yè)合并: 1.按照現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)判斷按照現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)判斷,如屬于同一控制下的如屬于同一控制下的,沖減沖減原產(chǎn)生商譽(yù)原產(chǎn)生商譽(yù),同時調(diào)整留存收益同時調(diào)整留存收益 借借:盈余公積、未分配利潤盈余公積、未分配利潤 貸：商譽(yù)貸

34、：商譽(yù)481.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并 六、企業(yè)合并銜接六、企業(yè)合并銜接 2.按照現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)判斷按照現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)判斷,如屬于非同一控制下的如屬于非同一控制下的,原原產(chǎn)生商譽(yù)不再攤銷，未來期間進(jìn)行減值測試產(chǎn)生商譽(yù)不再攤銷，未來期間進(jìn)行減值測試 首次執(zhí)行日商譽(yù)發(fā)生減值的首次執(zhí)行日商譽(yù)發(fā)生減值的,應(yīng)沖減留存收益應(yīng)沖減留存收益 借借:盈余公積、未分配利潤盈余公積、未分配利潤 貸：商譽(yù)貸：商譽(yù)493.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性二、資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)三、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)三、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)

35、四、所得稅的確認(rèn)和計量四、所得稅的確認(rèn)和計量五、銜接規(guī)定五、銜接規(guī)定503.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性 遞延所得稅的確認(rèn)體現(xiàn)了：遞延所得稅的確認(rèn)體現(xiàn)了： 資產(chǎn)、負(fù)債的界定資產(chǎn)、負(fù)債的界定 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則權(quán)責(zé)發(fā)生制原則交易或事項(xiàng)在某一交易或事項(xiàng)在某一會計期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響會計期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn)亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn) 配比原則配比原則同一會計期間的會計利潤同一會計期間的會計利潤與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比 513.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅一、一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性：確

36、認(rèn)遞延所得稅的必要性：例例1:某公司每年稅前利潤總額為某公司每年稅前利潤總額為1000萬元萬元,2004年預(yù)計了年預(yù)計了200萬元的產(chǎn)品保修費(fèi)用萬元的產(chǎn)品保修費(fèi)用,實(shí)實(shí)際支付發(fā)生于際支付發(fā)生于2005年年,適用的所得稅稅率為適用的所得稅稅率為33%會計處理會計處理:2004年計入損益年計入損益稅收處理稅收處理:實(shí)際發(fā)生時允許稅前扣除實(shí)際發(fā)生時允許稅前扣除 523.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性按照應(yīng)付稅款法：按照應(yīng)付稅款法： 2004 2005稅收稅收: 利潤總額利潤總額 1000 1000 預(yù)計保修費(fèi)用預(yù)計保修費(fèi)用 200 (200)

37、 應(yīng)納稅所得額應(yīng)納稅所得額 1200 800會計會計: 所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用 (396) (264) 凈利潤凈利潤 604 736 533.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性如果確認(rèn)遞延所得稅如果確認(rèn)遞延所得稅,則則: 2004 2005稅收稅收: 利潤總額利潤總額 1000 1000 預(yù)計保修費(fèi)用預(yù)計保修費(fèi)用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額應(yīng)納稅所得額 1200 800會計會計: 當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅 (396) (264) 遞延所得稅遞延所得稅 66 (66) 凈利潤凈利潤 670 670 543.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅

38、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法基本核算要求資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法基本核算要求 時點(diǎn)時點(diǎn)： 一般在資產(chǎn)負(fù)債表日一般在資產(chǎn)負(fù)債表日 特殊交易或事項(xiàng)確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債時特殊交易或事項(xiàng)確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債時 基本核算程序基本核算程序：1.確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值2.確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)3.比較賬面價值與計稅基礎(chǔ)，確定暫時性差異比較賬面價值與計稅基礎(chǔ)，確定暫時性差異4.確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債5.確定利潤表中的所得稅費(fèi)用確定利潤表中的所得稅費(fèi)用 553.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)（一）計稅基礎(chǔ)（一）計

39、稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ):指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法可以自應(yīng)稅程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用或最終處置時或最終處置時,允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額的金額,即即資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計稅基礎(chǔ)成本以前期間某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計稅基礎(chǔ)成本以前期間已稅前列支的金額已稅前列支的金額563.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)

40、二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)1.固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)會計：實(shí)際成本累計折舊減值準(zhǔn)備會計：實(shí)際成本累計折舊減值準(zhǔn)備稅收：實(shí)際成本累計折舊稅收：實(shí)際成本累計折舊例：某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價為例：某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價為1000萬元，使用年限為萬元，使用年限為10年年，會計處理時按照直線法計提折舊，稅收處理允許加速，會計處理時按照直線法計提折舊，稅收處理允許加速折舊，企業(yè)在計稅時對該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計列折舊，企業(yè)在計稅時對該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為折舊，凈殘值為0。計提了。計提了2年的折舊后，會計期末，企年的折舊后，會計期末，企業(yè)對該項(xiàng)固定資產(chǎn)計提了業(yè)對該項(xiàng)固定資產(chǎn)計提了80萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

41、。萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。賬面價值賬面價值100010010080720萬元萬元計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)1000200160640萬元萬元573.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)2.無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)賬面價值實(shí)際成本累計攤銷減值準(zhǔn)備賬面價值實(shí)際成本累計攤銷減值準(zhǔn)備但對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，賬面價值實(shí)際成但對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，賬面價值實(shí)際成本減值準(zhǔn)備本減值準(zhǔn)備稅收：計稅基礎(chǔ)實(shí)際成本累計攤銷稅收：計稅基礎(chǔ)實(shí)際成本累計攤銷例：某項(xiàng)無形資產(chǎn)取得成本為例：某項(xiàng)無形資產(chǎn)取得成本為160萬元，因其使用壽命無萬元，因其使用壽命無法合理估計，會計上視為使用壽

42、命不確定的無形資產(chǎn)，法合理估計，會計上視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。取得年的期限攤銷。取得該項(xiàng)無形資產(chǎn)該項(xiàng)無形資產(chǎn)1年后。年后。賬面價值賬面價值160萬元萬元計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)144萬元萬元583.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)2.無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)會計處理：符合資本化條件后發(fā)生的支出構(gòu)成無會計處理：符合資本化條件后發(fā)生的支出構(gòu)成無形資產(chǎn)成本形資產(chǎn)成本稅法：盈利企業(yè)的研發(fā)支出可加計扣除稅法：盈利企業(yè)的研發(fā)支出可加計扣除例：企業(yè)當(dāng)期發(fā)

43、生研發(fā)支出例：企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出1000萬元，其中資本萬元，其中資本化形成無形資產(chǎn)的為化形成無形資產(chǎn)的為600萬元。萬元。無形資產(chǎn)成本：無形資產(chǎn)成本：600萬萬計稅基礎(chǔ)：計稅基礎(chǔ)：0593.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)3.交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)會計：會計：期末按公允價值計量，公允價值變動計損期末按公允價值計量，公允價值變動計損益益稅法：稅法：成本成本例：企業(yè)支付例：企業(yè)支付800萬元取得一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)萬元取得一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)期期末市價為，當(dāng)期期末市價為860萬元。萬元。交易性金融資產(chǎn)賬面價值：交易性金融資產(chǎn)賬面價值：860萬

44、元萬元計稅基礎(chǔ)：計稅基礎(chǔ)：800萬元萬元603.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)可能存在差異的情況：資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)可能存在差異的情況：固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資其他計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)其他計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)613.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)負(fù)債的計稅基礎(chǔ),指其賬面價值減去該負(fù)債在未指其賬面價值減去該負(fù)債在未來期間可予稅前列支的金額來期間可予稅前列支的金額,即即負(fù)債的計稅基礎(chǔ)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值賬面價

45、值-未來可稅前列支的金未來可稅前列支的金額額一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計算一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計算差異主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債差異主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債623.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債的計基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債的計基礎(chǔ)1.預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債例例:企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期確認(rèn)了確認(rèn)了100萬元的預(yù)計負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)萬元的預(yù)計負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費(fèi)用于品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時允許稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計實(shí)際發(fā)生時允許稅前列支

46、。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債賬面價值賬面價值100萬元萬元預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)賬面價值賬面價值100萬可從未來萬可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額100萬萬0633.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)1.預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債例例:假如企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計負(fù)債假如企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計負(fù)債1000萬萬元，但擔(dān)保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔(dān)保方并未就該元，但擔(dān)保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔(dān)保方并未就該項(xiàng)擔(dān)保收取與相應(yīng)責(zé)任相關(guān)的費(fèi)用。項(xiàng)擔(dān)保收取與相應(yīng)責(zé)任相關(guān)的費(fèi)用。會計會

47、計：按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計負(fù)債：按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計負(fù)債稅收稅收：與該預(yù)計負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用不允許稅前扣除：與該預(yù)計負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用不允許稅前扣除賬面價值賬面價值1000萬元萬元計稅基礎(chǔ)賬面價值計稅基礎(chǔ)賬面價值1000萬元可從未來經(jīng)濟(jì)利萬元可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額益中扣除的金額01000萬元萬元643.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)2.應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付職工薪酬會計：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計入成本會計：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計入成本費(fèi)用，同時確認(rèn)負(fù)債費(fèi)用，同時確認(rèn)負(fù)債稅收：現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除

48、稅收：現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除的計稅工資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等的計稅工資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工資及其他薪金例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工資及其他薪金性質(zhì)支出計性質(zhì)支出計2000萬元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的萬元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的計稅工資標(biāo)準(zhǔn)可以于當(dāng)期扣除的部分為計稅工資標(biāo)準(zhǔn)可以于當(dāng)期扣除的部分為1700萬元。萬元。應(yīng)付職工薪酬賬面價值應(yīng)付職工薪酬賬面價值2000萬元萬元計稅基礎(chǔ)賬面價值計稅基礎(chǔ)賬面價值2000萬元可從未來應(yīng)稅利益萬元可從未來應(yīng)稅利益中扣除的金額中扣除的金額02000萬元萬元653.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債

49、的計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)暫時性差異與時間性差異的關(guān)系：暫時性差異與時間性差異的關(guān)系： 所有時間性差異所有時間性差異 例：應(yīng)收賬款例：應(yīng)收賬款 賬面價值賬面價值 1000萬萬 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 0 其他暫時性差異：計入權(quán)益交易和事項(xiàng)其他暫時性差異：計入權(quán)益交易和事項(xiàng) 企業(yè)合并企業(yè)合并 例：可供出售金融資產(chǎn)例：可供出售金融資產(chǎn) 成本成本1000萬萬 期末市價期末市價1080萬元萬元 80萬元計入資本公積萬元計入資本公積663.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)（三）暫時性差異（三）暫時性差異 視暫時性差異對未來期間應(yīng)稅所得的影響，分為應(yīng)視

50、暫時性差異對未來期間應(yīng)稅所得的影響，分為應(yīng) 納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng) 交所得稅的增加交所得稅的增加 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng) 交所得稅的減少交所得稅的減少673.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)二、資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)（二）（二）暫時性差異暫時性差異 可抵扣暫性差異可抵扣暫性差異:將導(dǎo)致在銷售或使將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)減少的未來期間內(nèi)減少

51、應(yīng)納稅所得額應(yīng)納稅所得額應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異:將導(dǎo)致在銷售或使用將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)增加應(yīng)納稅來期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額所得額遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債683.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅暫時性差異暫時性差異: 資產(chǎn)資產(chǎn) 負(fù)債負(fù)債賬面價值賬面價值計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異 可抵扣時間性差異可抵扣時間性差異 (遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債) (遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn))賬面價值賬面價值計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異 (遞延所得

52、稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)) (遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅負(fù)債)693.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅應(yīng)納稅暫時性差異：應(yīng)納稅暫時性差異：資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值為例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值為200萬元萬元 計稅基礎(chǔ)為計稅基礎(chǔ)為150萬元萬元 未來納稅義務(wù)增加負(fù)債未來納稅義務(wù)增加負(fù)債可抵扣暫時性差異：可抵扣暫時性差異：資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值為例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值為150萬元萬元 計稅基礎(chǔ)為計稅基礎(chǔ)為200萬元萬元 未來納稅義務(wù)減少資產(chǎn)未來納稅義務(wù)減少資產(chǎn)703.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅三、

53、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)三、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)（一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)（一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)原則原則:對于對于所有應(yīng)納稅暫時性差異所有應(yīng)納稅暫時性差異,均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債延所得稅負(fù)債,某些特殊情況除外某些特殊情況除外例例:企業(yè)于企業(yè)于2004年年1月月1日購入某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，會計上采用直線法日購入某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，會計上采用直線法計提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為計提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬元萬元，使用年限為，使用年限為10年，凈殘值為零，計稅時按雙倍余額遞減法計年，凈殘值為零，計稅時按雙倍余額遞減法計列折舊。不考慮

54、中期報告的影響，企業(yè)在列折舊。不考慮中期報告的影響，企業(yè)在2004年資產(chǎn)負(fù)債表日年資產(chǎn)負(fù)債表日，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定計提的折舊額為，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定計提的折舊額為20萬元，計稅時允許扣除萬元，計稅時允許扣除的折舊額為的折舊額為40萬元，則該時點(diǎn)上該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價值萬元，則該時點(diǎn)上該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價值180萬萬元與其計稅基礎(chǔ)元與其計稅基礎(chǔ)160萬元的差額構(gòu)成應(yīng)納稅暫時性差異，如其適萬元的差額構(gòu)成應(yīng)納稅暫時性差異，如其適用的所得稅稅率為用的所得稅稅率為33，應(yīng)確認(rèn)，應(yīng)確認(rèn)6.6萬元的遞延所得稅負(fù)債。萬元的遞延所得稅負(fù)債。713.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅特殊情況：特殊情況：1.企業(yè)合并

55、中產(chǎn)生商譽(yù)初始確認(rèn)企業(yè)合并中產(chǎn)生商譽(yù)初始確認(rèn)假定假定A企業(yè)發(fā)行企業(yè)發(fā)行6000萬元的股份購入萬元的股份購入B企業(yè)企業(yè)100的凈資產(chǎn)，該的凈資產(chǎn)，該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購買日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購買日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值及其計稅基礎(chǔ)如下：、負(fù)債的公允價值及其計稅基礎(chǔ)如下： 公允價值公允價值 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 暫時性差異暫時性差異固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 2700 1550 1150應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 2100 2100 存貨存貨 1740 1240 500其他應(yīng)付款其他應(yīng)付款 （300） 0 （300）應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款 （1200） （1200） 0不包

56、括遞延所得稅的不包括遞延所得稅的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值公允價值 5040 3690 1350723.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅例：例：假定假定B企業(yè)適用的所得稅稅率為企業(yè)適用的所得稅稅率為30，則該項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)遞，則該項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債及商譽(yù)金額如下：延所得稅負(fù)債及商譽(yù)金額如下：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值 5040遞延所得稅負(fù)債（遞延所得稅負(fù)債（135030） 405可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值 4635商譽(yù)商譽(yù) 1365企業(yè)合并成本企業(yè)合并成本 6000如果確認(rèn)由商譽(yù)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債（如果確認(rèn)由商譽(yù)產(chǎn)生的遞

57、延所得稅負(fù)債（136530%)，則會進(jìn)，則會進(jìn)一步增加商譽(yù)的價值一步增加商譽(yù)的價值(136530%)733.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅2.2.除企業(yè)合并以外的其他交易中除企業(yè)合并以外的其他交易中, ,交易發(fā)生時既不影響交易發(fā)生時既不影響會計利潤會計利潤, ,也不影響應(yīng)納稅所得額也不影響應(yīng)納稅所得額例：一項(xiàng)資產(chǎn)按會計規(guī)定確定的入賬價值為例：一項(xiàng)資產(chǎn)按會計規(guī)定確定的入賬價值為200200萬元，萬元，但按稅法規(guī)定，其計稅基礎(chǔ)為但按稅法規(guī)定，其計稅基礎(chǔ)為180180萬元，確認(rèn)該暫時性萬元，確認(rèn)該暫時性差異的所得稅影響將改變資產(chǎn)的歷史成本差異的所得稅影響將改變資產(chǎn)的歷史成本743.企業(yè)會計準(zhǔn)則

58、所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)：原則：以可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計將獲得的應(yīng)原則：以可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計將獲得的應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)估計未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時估計未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時,包括以包括以下兩個方面下兩個方面:一是未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得一是未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得二是應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回二是應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回確認(rèn)可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關(guān)證確認(rèn)可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關(guān)證據(jù)據(jù)753.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則

59、所得稅（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)：特殊情況：特殊情況：1.1.不屬于企業(yè)合并，且交易發(fā)生時既不影響會計利潤不屬于企業(yè)合并，且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額也不影響應(yīng)納稅所得額例：承租方對融資租入的固定資產(chǎn)入賬價值的確定例：承租方對融資租入的固定資產(chǎn)入賬價值的確定會計會計：公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中較低者：公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中較低者稅收稅收：租賃合同或協(xié)議中約定的租賃款：租賃合同或協(xié)議中約定的租賃款遞延所得稅資產(chǎn)的后續(xù)計量遞延所得稅資產(chǎn)的后續(xù)計量763.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅四、所得稅的確認(rèn)與計量四、所得稅的確認(rèn)與計量所得稅包

60、括所得稅包括當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅和和遞延所得稅遞延所得稅兩個部分，兩個部分，其中：其中：當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅應(yīng)納稅所得額應(yīng)納稅所得額當(dāng)期適用稅率當(dāng)期適用稅率遞延所得稅遞延所得稅當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（減當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（減少）當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（減少）少）當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（減少）773.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅四、所得稅的確認(rèn)與計量四、所得稅的確認(rèn)與計量遞延所得稅費(fèi)用的確認(rèn)：遞延所得稅費(fèi)用的確認(rèn)：一般情況下一般情況下 利潤表利潤表企業(yè)合并企業(yè)合并 調(diào)整商譽(yù)調(diào)整商譽(yù)確認(rèn)時記入權(quán)益的交易確認(rèn)時記入權(quán)益的交易 記入權(quán)益記入權(quán)益783.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則