第四章 非同一控制下合并財務報表的ppt課件

1、高級財務會計第一篇 企業(yè)合并與合并財務報表By Azurelai2第四章第四章 非同一控制下合并財務非同一控制下合并財務報表的編制報表的編制n學習目標學習目標n1理解和掌握非同一控制下合并日合并財務理解和掌握非同一控制下合并日合并財務報表的編制方法；報表的編制方法；n2理解和掌握非同一控制下合并日后合并財理解和掌握非同一控制下合并日后合并財務報表的編制方法；務報表的編制方法；n3理解對對非同一控制合并會計處理原則的理解對對非同一控制合并會計處理原則的應用。應用。By Azurelai3n購買方的會計處理與第三章同一控制下控股合并下合并方的會計處理差異主要體現(xiàn)在以下幾個方面：n1母公司個別賬上對

2、股權取得日取得長期股權投資的成本計價方法、所發(fā)行或支付的對價的計價方法不同。n2購買日與合并日的合并財務報表種類不同。在是否提供比較合并財務報表方面也不同。合并當期期末合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表的子公司應含蓋的期間不同。By Azurelai4n3在非同一控制下，在合并財務報表中對子公司的報表項目要按購買日的公允價值為基礎進行調(diào)整，并確認合并商譽或合并利得即購買方合并成本小于合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間差額）。n為了更好地理解同一控制和非同一控制企業(yè)合并的不同會計處理，本章的舉例仍然借用第三章的例子。n此外，在本章的合并業(yè)務中，我們?nèi)匀患僭O集團內(nèi)部沒有發(fā)生過內(nèi)部交易事項。By

3、 Azurelai5第一節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的股權取得日合并報表F合并日的合并財務報表只包括合并資產(chǎn)負債表合并日的合并財務報表只包括合并資產(chǎn)負債表F合并資產(chǎn)負債表的編制要點合并資產(chǎn)負債表的編制要點為統(tǒng)一會計政策、會計期間進行調(diào)整為統(tǒng)一會計政策、會計期間進行調(diào)整對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)以公允價值調(diào)整對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)以公允價值調(diào)整合并成本與子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之差合并成本與子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之差確認為商譽，或計入留存收益確認為商譽，或計入留存收益By Azurelai6被購買方可辨認凈被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值資產(chǎn)賬面價值 500萬萬被購買方可辨認凈被購買方

4、可辨認凈資產(chǎn)公允價值資產(chǎn)公允價值 520萬萬購買方支付的合購買方支付的合并對價并對價 450萬萬凈資產(chǎn)增值凈資產(chǎn)增值20萬萬商譽？商譽？工作底稿的編制工作底稿的編制【例【例1】購買方購買被購買方】購買方購買被購買方80股權正商譽股權正商譽)假定只是固定資產(chǎn)假定只是固定資產(chǎn)的評估增值的評估增值By Azurelai7表表1 合并報表工作底稿合并報表工作底稿工程工程單獨報表單獨報表調(diào)整、抵銷分錄調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)合并數(shù)母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產(chǎn)流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權投資長期股權投資商譽商譽負債負債股本、資本公積股本、資本公積400200800600450060030010

5、50500抵消抵消 4506001 4200349001 050調(diào)整調(diào)整確認確認 34調(diào)整調(diào)整抵消抵消 5202020少數(shù)股東權益少數(shù)股東權益確認確認 104104By Azurelai8被購買方可辨認凈被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值資產(chǎn)賬面價值 500萬萬被購買方可辨認凈被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值資產(chǎn)公允價值 520萬萬購買方支付的合購買方支付的合并對價并對價 400萬萬凈資產(chǎn)增值凈資產(chǎn)增值20萬萬商譽？商譽？工作底稿的編制工作底稿的編制【例【例2】購買方購買被購買方】購買方購買被購買方80股權（股權（“負商譽負商譽”）假定只是固定資產(chǎn)假定只是固定資產(chǎn)的評估增值的評估增值By Azurela

6、i9表表2 合并報表工作底稿合并報表工作底稿工程工程單獨報表單獨報表調(diào)整、抵銷分錄調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)合并數(shù)母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產(chǎn)流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權投資長期股權投資商譽商譽負債負債股本、資本公積股本、資本公積45020080060040006003001050500抵抵 4006501 420009001 050調(diào)整調(diào)整確認確認 16調(diào)整調(diào)整抵抵 5202020少數(shù)股東權益少數(shù)股東權益確認確認 104104留存收益留存收益0016By Azurelai10n（一購買日，A公司作取得B公司股權的會計處理如下：n（1借：長期股權投資 60 000 000n 貸：股本

7、 10 000 000n 資本公積 50 000 000n與同一控制合并不同的是，長期股權資和發(fā)出對價的公允價值計量。n在非同一控制下企業(yè)合并中，購買方個別賬上了除了記錄該投資外，還要設置備查簿登記子公司資產(chǎn)、負債的公允價值信息。By Azurelai11n（二（二A A公司在編制購買日合并資產(chǎn)負債表時，應在合公司在編制購買日合并資產(chǎn)負債表時，應在合并底稿中編制如下抵銷分錄：并底稿中編制如下抵銷分錄：n（2 2借：股本借：股本 11 000 000 11 000 000n 資本公積資本公積 7 000 000 7 000 000n 盈余公積盈余公積 8 500 000 8 500 000n 未

8、分配利潤未分配利潤 13 500 000 13 500 000n 存貨存貨 1 000 000 1 000 000n 長期股權投資長期股權投資 9 000 000 9 000 000n 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 1 000 000 1 000 000n 無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 14 200 000 14 200 000n 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 60 000 000 60 000 000n 盈余公積盈余公積 520 000 520 000n 未分配利潤未分配利潤 4 680 000 4 680 000By Azurelai12n二、非全資子公司的合并二、非全資子公司的合并n【例【例42】A公司和公

9、司和B公司為非同一控制下的公司為非同一控制下的兩家獨立公司。兩家獨立公司。206年年12月月31日，日，A公司用銀公司用銀行存款行存款2 900萬元購得萬元購得B公司公司80%的股份。合并的股份。合并后后B公司繼續(xù)保留法人資格。公司繼續(xù)保留法人資格。n假定假定A公司和公司和B公司在合并前采用的會計政策公司在合并前采用的會計政策相同。合并前，相同。合并前，A公司、公司、B公司資產(chǎn)、負債情公司資產(chǎn)、負債情況如表況如表44所示，所示，B公司的固定資產(chǎn)公允價值公司的固定資產(chǎn)公允價值高于其賬面價值的唯一原因是某一辦公樓的公高于其賬面價值的唯一原因是某一辦公樓的公允價值高于其賬面價值允價值高于其賬面價值1

10、00萬元，該樓的采用萬元，該樓的采用平均年限法折舊，剩余折舊年限為平均年限法折舊，剩余折舊年限為20年。年。By Azurelai13n（一購買日，A公司作取得B公司股權的會計處理如下：n借：長期股權投資 29 000 000 n 貸：銀行存款 29 000 000 n在非同一控制下企業(yè)合并中，購買方個別賬上了除了記錄該投資外，還要設置備查簿登記子公司資產(chǎn)、負債的公允價值信息。 By Azurelai14n（二A公司在編制購買日合并資產(chǎn)負債表時，應在合并底稿表46中編制如下抵銷分錄：n（1借：股本 20 000 000n 資本公積 10 000 000n 盈余公積 3 000 000n 未分配

11、利潤 2 000 000n 固定資產(chǎn) 1 000 000 n 商譽 200 000n 貸：長期股權投資 29 000 000n 少數(shù)股東權益 7 200 000 By Azurelai15三、非同一控制下購買日合并財務三、非同一控制下購買日合并財務報表的編制要點報表的編制要點n（一購買日，僅需編制合并資產(chǎn)負債表。n（二對子公司可辨認資產(chǎn)與負債按公允價值100%調(diào)整后并入，如果有商譽只確認母公司已購得部分，少數(shù)股東權益按子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值乘少數(shù)股權比例計算。n（三長期股權投資小于合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，按母公司擁有的股權比例確認為盈余公積和未分配利潤。n（四購買

12、日前子公司的盈余公積和未分配利潤不用從資本公積中轉出。By Azurelai16第二節(jié)第二節(jié) 購買日后合并財務報表的編購買日后合并財務報表的編制制n在購買日后，購買方應編制的合并財務報表包括:n合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表和合并合并所有者權益變動表。By Azurelai17區(qū)分相關長期股權投資形成于同一控制下企業(yè)合并還是區(qū)分相關長期股權投資形成于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并；非同一控制下企業(yè)合并；區(qū)分母公司對子公司的股權投資是全資還是非全資；區(qū)分母公司對子公司的股權投資是全資還是非全資；所要抵銷的與母公司對子公司長期股權投資相關的資料，所要抵銷的與母公司對子公司長

13、期股權投資相關的資料，應該是按權益法調(diào)整后的數(shù)據(jù)。應該是按權益法調(diào)整后的數(shù)據(jù)。 理解要點：理解要點：第一類抵銷分錄第一類抵銷分錄將母公司對子公司權益性資本將母公司對子公司權益性資本投資數(shù)額與子公司股東權益中投資數(shù)額與子公司股東權益中母公司持有的份額相抵銷母公司持有的份額相抵銷By Azurelai18將子公司股東權益各項目余額與母公司對將子公司股東權益各項目余額與母公司對該子公司長期股權投資余額相抵銷該子公司長期股權投資余額相抵銷將子公司可辨認凈資產(chǎn)按公允價值報告，將子公司可辨認凈資產(chǎn)按公允價值報告，同時確認合并商譽同時確認合并商譽 確認少數(shù)股東權益確認少數(shù)股東權益非同一控制下的企業(yè)合并非同一

14、控制下的企業(yè)合并借：股本借：股本 資本公積資本公積 盈余公積盈余公積 未分配利潤未分配利潤 存貨等存貨等 商譽商譽 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 母公司對子公司股權投資價值母公司對子公司股權投資價值 少數(shù)股東權益少數(shù)股東權益 子公司股東權益期末賬面價值子公司股東權益期末賬面價值長期股權投資成本中歸屬于子公司可辨認凈資產(chǎn)的增值部分長期股權投資成本中歸屬于子公司可辨認凈資產(chǎn)的增值部分差額差額子公司股東權益期末公允價值少數(shù)股權比例子公司股東權益期末公允價值少數(shù)股權比例By Azurelai19n合并利潤表應當以母公司和子公司的利潤表為基礎，在抵銷母公司與子公司、合并利潤表應當以母公司和子公司的利

15、潤表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨利潤表的影響后，由母公司編制。子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨利潤表的影響后，由母公司編制。n合并所有者權益變動表應當以母公司和子公司的所有者權益變動表為基礎，合并所有者權益變動表應當以母公司和子公司的所有者權益變動表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨所有者權益在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨所有者權益變動表的影響后，由母公司合并編制。變動表的影響后，由母公司合并編制。 By Azurelai20抵消內(nèi)部股權投資收益及子公司利潤分配抵消內(nèi)部股權投資收益及子公司利潤分配抵消

16、分錄：抵消分錄：借：投資收益借：投資收益 少數(shù)股東損益少數(shù)股東損益 未分配利潤未分配利潤期初期初 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 應付普通股股利應付普通股股利 未分配利潤未分配利潤期末期末子公司當年凈利潤母公司持股比例子公司當年凈利潤母公司持股比例子公司當年凈利潤少數(shù)股東持股比例子公司當年凈利潤少數(shù)股東持股比例子公司期初未分配利潤子公司期初未分配利潤子公司當年分配數(shù)子公司當年分配數(shù)子公司年末未分配數(shù)子公司年末未分配數(shù)第二類抵銷分錄第二類抵銷分錄By Azurelai21例例 第一類、第二類抵消分錄綜合舉例第一類、第二類抵消分錄綜合舉例合并當年合并當年借：投資收益借：投資收益 16 少數(shù)股東損

17、益少數(shù)股東損益 4 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 2 應付普通股股利應付普通股股利 5 未分配利潤未分配利潤期末期末 13借：股本借：股本 100 盈余公積盈余公積 2 未分配利潤未分配利潤期末期末 13 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 92 少數(shù)股東權益少數(shù)股東權益 23借：長期股權投資借：長期股權投資 12 貸：投資收益貸：投資收益 12成本法調(diào)整到權益法成本法調(diào)整到權益法2019年合并報表工年合并報表工作底稿中的有關調(diào)整作底稿中的有關調(diào)整與抵消分錄與抵消分錄第一類抵消分錄第一類抵消分錄第二類抵消分錄第二類抵消分錄資料：資料：股本為股本為200萬元的母公司萬元的母公司2019年初出資

18、年初出資80萬元對甲子萬元對甲子公司進行股權投資，持股比公司進行股權投資，持股比例為例為80%，投資時甲子公司，投資時甲子公司股東權益為股東權益為100萬元均為萬元均為股本）；股本）；投資當年甲子公司實現(xiàn)凈利投資當年甲子公司實現(xiàn)凈利潤潤20萬元；甲子公司提取盈萬元；甲子公司提取盈余公積余公積2萬元，分配現(xiàn)金股萬元，分配現(xiàn)金股利利5萬元，母公司未分配現(xiàn)萬元，母公司未分配現(xiàn)金股利；金股利；假設未發(fā)生其他業(yè)務。假設未發(fā)生其他業(yè)務。By Azurelai22例例 第一類、第六類抵消分錄綜合舉例第一類、第六類抵消分錄綜合舉例合并后第二年合并后第二年借：投資收益借：投資收益 24 少數(shù)股東損益少數(shù)股東損益

19、 6 未分配利潤未分配利潤期初期初 13 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 3 應付普通股股利應付普通股股利 8 未分配利潤未分配利潤期末期末 32借：股本借：股本 100 盈余公積盈余公積 5 未分配利潤未分配利潤期末期末 32 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 109.6 少數(shù)股東權益少數(shù)股東權益 27.4借：長期股權投資借：長期股權投資 29.6 貸：投資收益貸：投資收益 17.6 未分配利潤未分配利潤期初期初 12成本法調(diào)整到權益法成本法調(diào)整到權益法2019年合并報表工年合并報表工作底稿中的有關調(diào)整作底稿中的有關調(diào)整與抵消分錄與抵消分錄第一類抵消分錄第一類抵消分錄第六類抵消分錄第六類抵

20、消分錄資料：資料：股本為股本為200萬元的母公司萬元的母公司2019年年初出資初出資80萬元對甲子公司進行萬元對甲子公司進行股權投資，持股比例為股權投資，持股比例為80%，投，投資時甲子公司股東權益為資時甲子公司股東權益為100萬萬元均為股本）；元均為股本）；投資當年甲子公司實現(xiàn)凈利潤投資當年甲子公司實現(xiàn)凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公萬元；甲子公司提取盈余公積積2萬元，分配現(xiàn)金股利萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元；萬元；2019年子公司實現(xiàn)凈利潤年子公司實現(xiàn)凈利潤30萬萬元，提取盈余公積元，提取盈余公積3萬元，分派萬元，分派現(xiàn)金股利現(xiàn)金股利8萬元；萬元；母公司未分配現(xiàn)金股利；母公司未分配現(xiàn)金股利；

21、 其他業(yè)務略。其他業(yè)務略。By Azurelai23n一、綜合舉例一、綜合舉例n【例【例43】沿用【例】沿用【例42】，假設】，假設207年度，年度，B公司公司實現(xiàn)凈利潤實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，提取法定公積金萬元，提取法定公積金100萬元，向萬元，向P公司分派現(xiàn)金股利公司分派現(xiàn)金股利480萬元，向其他股東分派現(xiàn)金股利萬元，向其他股東分派現(xiàn)金股利120萬元。萬元。B公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動計入當期資本公積的金額為值變動計入當期資本公積的金額為l00萬元。萬元。nA公司個別報表中對公司個別報表中對B公司的投資采用成本法核算。公司的投資采用成本

22、法核算。nA公司與公司與B公司個別財務報表分別見表公司個別財務報表分別見表47、表、表48和和表表49。By Azurelai24n在本例中，207年12月31日，A公司對B公司的長期股權投資的賬面余額為2900萬元假定未發(fā)生減值）。根據(jù)合并報表準則的規(guī)定，在合并工作底稿中將對B公司的長期股權投資由成本法調(diào)整為權益法。有關調(diào)整分錄如下1）、（2）、（3所示：n（1確認A公司在207年B公司實現(xiàn)凈利潤995萬元按調(diào)整后公允價值基礎凈利潤），所享有的份額79699580）萬元：n借：長期股權投資B公司 7 960 000n 貸：投資收益B公司 7 960 000By Azurelai25n按【例4

23、2】的資料，B公司的固定資產(chǎn)公允價值高于其賬面價值的唯一原因是某一辦公樓的公允價值高于其賬面價值100萬元，該樓的采用平均年限法折舊，剩余折舊年限為20年。按年限平均法每年應補計提的折舊額為5萬元100萬元20年）。所以，以B公司206年12月31日各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，重新確定的B公司207年的凈利潤為9951 0005萬元。nA公司在合并底稿中先對B公司的損益調(diào)整為公允價值基礎的過程見抵銷調(diào)整分錄4和5）。By Azurelai26n（2確認A公司收到B公司207年分派的現(xiàn)金股利，同時抵銷原按成本法確認的投資收益480萬元：n借：投資收益B公司 4 800 000n 貸：長期股

24、權投資B公司 4 800 000n（3確認A公司在207年B公司除凈損益以外所有者權益的其他變動中所享有的份額80萬元資本公積的增加額l0080）：n借：長期股權投資B公司 800 000n 貸：資本公積其他資本公積B公司 800 000By Azurelai27n在連續(xù)編制合并財務報表的情況下即207年末以后期間的合并財務報表中），對上述三項內(nèi)容應編制如下調(diào)整分錄：n借：長期股權投資B公司 39679648080）n 貸：未分配利潤年初 3 160 000n 資本公積其他資本公積B公司 800 000By Azurelai28n（4抵銷B公司股東權益和A公司長期股權投資，并確認少數(shù)股東權益：

25、n借：股本 20 000 000n 資本公積 11 000 000n 盈余公積 4 000 000n 未分配利潤年末 5 000 000n 固定資產(chǎn) 950 000 n 商譽 200 000n 貸：長期股權投資 32 960 000n 少數(shù)股東權益 8 190 000By Azurelai29n（5抵銷A公司投資收益和B公司利潤分配項目，抵銷B公司期初未分配利潤，確認少數(shù)股東損益：n借：投資收益 7 960 000n 管理費用 50 000n 少數(shù)股東損益 1 990 000n 未分配利潤年初 2 000 000n 貸：提取盈余公積 1 000 000n 對所有者或股東的分配 6 000 000n 未分配利潤年末 5 000 000 By Azurelai30n該分錄利用了權益法下這樣的等式關系：nB公司的