商業(yè)企業(yè)成本核算

1、商業(yè)企業(yè)成本核算（一）主講老師 丁小云前 言2013年8月16日，財(cái)政部印發(fā)了企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）（財(cái)會201317號），自2014年1月1日起施行。企業(yè)產(chǎn)品成本核算既是企業(yè)的一項(xiàng)重要會計(jì)工作，也是企業(yè)的一項(xiàng)重要管理活動。制定成本制度對于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理、提高競爭力具有重要意義，也是不斷完善企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系、推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的一項(xiàng)重要任務(wù)。一、商業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)商業(yè)企業(yè)，是指以從事商品流通為主營業(yè)務(wù)的企業(yè)，是連接生產(chǎn)和消費(fèi)的紐帶，是溝通商品從生產(chǎn)領(lǐng)域向消費(fèi)領(lǐng)域轉(zhuǎn)移的橋梁。主要包括商業(yè)、糧食、外貿(mào)、物資供銷、醫(yī)藥商業(yè)、石油商業(yè)、煙草商業(yè)、圖書發(fā)行等企業(yè)。商業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動主要

2、分為購進(jìn)和銷售兩個階段。商業(yè)企業(yè)把購進(jìn)的商品對外銷售，以實(shí)現(xiàn)商品進(jìn)銷差價(jià)用以抵減企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用和稅金，然后將實(shí)現(xiàn)的利潤在國家、其他投資者和本企業(yè)之間進(jìn)行分配。商業(yè)企業(yè)和制造企業(yè)相比只包括購、銷、存過程，不包括生產(chǎn)制造過程。按照商業(yè)企業(yè)在社會再生產(chǎn)過程中的作用，商業(yè)企業(yè)可以分為批發(fā)企業(yè)和零售企業(yè)，二者在生產(chǎn)經(jīng)營上有著各自不同的特點(diǎn)。批發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)：從生產(chǎn)企業(yè)大量采購，然后將商品轉(zhuǎn)銷給零售企業(yè)或其他批發(fā)企業(yè)，商品交易規(guī)模大但次數(shù)不很頻繁，商品儲存量大，經(jīng)營的專業(yè)性強(qiáng)。零售企業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)：交易次數(shù)頻繁但交易額不大，業(yè)務(wù)經(jīng)營上要求商品勤進(jìn)快銷，結(jié)算方便及時(shí)，經(jīng)營方式多樣。二、商業(yè)企業(yè)成本核算對

3、象及內(nèi)容（一）成本核算對象企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）第十一條規(guī)定：批發(fā)零售企業(yè)一般按照商品的品種、批次、訂單、類別等確定成本核算對象。（二）成本核算內(nèi)容1商品采購成本商品采購成本，是指因采購商品而發(fā)生的有關(guān)支出。從理論上講，商品采購成本應(yīng)按實(shí)際成本計(jì)算，但由于商業(yè)企業(yè)以“勤進(jìn)快銷”為經(jīng)營方針，一般不留過多庫存。為了簡化會計(jì)核算手續(xù)，因采購商品而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用也可以不計(jì)入商品采購成本，而以銷售費(fèi)用列支，同其他期間費(fèi)用一并計(jì)入當(dāng)期損益。確定商品采購成本的方法，依企業(yè)采購商品的來源不同而有所區(qū)別。（1）國內(nèi)購進(jìn)商品采購成本國內(nèi)購進(jìn)商品，是指從中華人民共和國境內(nèi)購進(jìn)用于國內(nèi)銷售或出口的所有商品。國內(nèi)

4、購進(jìn)商品的采購成本的核算一般包括兩個部分：一是指專用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入采購成本的金額，即實(shí)際支付款項(xiàng)扣除進(jìn)項(xiàng)稅額的金額。對于企業(yè)購進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，其采購成本為買價(jià)扣除按規(guī)定的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額；對于企業(yè)購入貨物直接用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、直接用于免稅項(xiàng)目以及直接用于集體福利和個人消費(fèi)的，其專用發(fā)票上已注明的增值稅額，計(jì)入所購貨物的成本；對實(shí)行簡易辦法計(jì)算交納增值稅的小規(guī)模納稅人購入貨物支付的增值稅額，也直接計(jì)入有關(guān)貨物的成本。企業(yè)購入貨物取得的普通發(fā)票（不包括購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品），其采購成本為實(shí)際支付買價(jià)。二是企業(yè)購進(jìn)的貨物發(fā)生的采購費(fèi)用，包括運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等進(jìn)貨費(fèi)用。這種把采購費(fèi)用計(jì)入商品采

5、購成本，適用于經(jīng)營商品品種不多的或商品采購費(fèi)用較大的企業(yè)。需要說明的是，對于企業(yè)購進(jìn)貨物發(fā)生的進(jìn)貨費(fèi)用，也可以不計(jì)入采購成本而在“進(jìn)貨費(fèi)用”中先行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況分別進(jìn)行分?jǐn)偅瑢τ谝咽凵唐返倪M(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益（主營業(yè)務(wù)成本）；對于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入存貨成本。這種方法適用于經(jīng)營商品品種較多的企業(yè)。企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，也可在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）。這種方法適用于經(jīng)營商品規(guī)格繁多，且采購費(fèi)用較小的企業(yè)。（2）國外購進(jìn)商品的采購成本國外購進(jìn)商品，是指在中華人民共和國境外采取自營進(jìn)口、代理進(jìn)口以及用其他方式購進(jìn)的商品。采購成本，是指進(jìn)價(jià)扣除按海關(guān)提供的

6、完稅憑證上注明的增值稅額。進(jìn)價(jià)，是指進(jìn)口商品按對外承付貨款之日銀行公布的人民幣市場價(jià)結(jié)算的到岸價(jià)，若進(jìn)口合同簽訂的價(jià)格不是到岸價(jià)，在商品到達(dá)目的港以前，由我方以外匯支付的運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和傭金等，均加入進(jìn)價(jià)。商品到達(dá)我國口岸目的港后發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入采購成本，金額較小的為簡化核算，也可計(jì)入銷售費(fèi)用。2商品銷售成本商品銷售成本，是指已銷商品的采購成本。3期間費(fèi)用（1）銷售費(fèi)用，是指商業(yè)企業(yè)在銷售過程發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。采購過程金額較小的采購費(fèi)用也可計(jì)入；（2）管理費(fèi)用，是指企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費(fèi)用；（3）財(cái)務(wù)費(fèi)用，是指企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費(fèi)用。三、商業(yè)企業(yè)成本核算的賬

7、戶設(shè)置（一）“在途物資”賬戶本賬戶核算商品企業(yè)購入材料、商品的采購成本。當(dāng)企業(yè)購入材料、商品時(shí)，按其采購成本，借記本賬戶；當(dāng)所購材料、商品到達(dá)驗(yàn)收入庫，借記“原材料”“庫存商品進(jìn)價(jià)”等賬戶，貸記本賬戶。本賬戶期末借方余額，反映企業(yè)已付款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但尚未到達(dá)或尚未驗(yàn)收入庫的在途材料、商品的采購成本。購入商品抵達(dá)倉庫前發(fā)生的包裝費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)、運(yùn)輸存儲過程中的保險(xiǎn)費(fèi)、裝卸費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理損耗和入庫前的挑選整理費(fèi)用等采購費(fèi)用金額較小的，可以直接計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用?！霸谕疚镔Y”的主要賬務(wù)處理如下：（1）企業(yè)購入材料、商品，按應(yīng)計(jì)入材料、商品采購成本的金額，借記本賬戶，按可抵扣的增值稅額，借記

8、“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按實(shí)際支付或應(yīng)付的款項(xiàng)，貸記“銀行存款”“應(yīng)付票據(jù)”等賬戶。購入材料超過正常信用條件延期支付（如分期付款購買材料），實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按購買價(jià)款的現(xiàn)值金額，借記本賬戶，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按應(yīng)付金額，貸記“長期應(yīng)付款”賬戶，按其差額，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”賬戶；（2）所購材料、商品到達(dá)驗(yàn)收入庫，借記“原材料”“庫存商品進(jìn)價(jià)”等賬戶，貸記本賬戶。庫存商品采用售價(jià)核算的，按售價(jià)借記“庫存商品”賬戶，按進(jìn)價(jià)貸記本賬戶，進(jìn)價(jià)與售價(jià)之間的差額，借記或貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶。（二）“庫存商品”賬戶本賬戶是用來核算企

9、業(yè)庫存的各種商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)），包括庫存產(chǎn)成品、外購商品、存放在門市部準(zhǔn)備出售的商品、發(fā)出展覽的商品以及寄存在外的商品等。接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，在制造和修理完成驗(yàn)收入庫后，視同企業(yè)的產(chǎn)成品，也通過本賬戶核算。已經(jīng)完成銷售手續(xù)并確認(rèn)銷售收入，但購買單位在月末未提取的商品，應(yīng)當(dāng)作為代管商品，單獨(dú)設(shè)置“代管商品”備查簿進(jìn)行登記。本賬戶應(yīng)當(dāng)按照庫存商品的種類、品種和規(guī)格進(jìn)行明細(xì)核算?！皫齑嫔唐贰辟~戶的主要賬務(wù)處理如下：（1）購入商品采用進(jìn)價(jià)核算的，在商品到達(dá)驗(yàn)收入庫后，按商品進(jìn)價(jià)，借記本賬戶，貸記“銀行存款”“在途物資”等賬戶。企業(yè)委托外單

10、位加工收回的商品，按商品進(jìn)價(jià)，借記本賬戶，貸記“委托加工物資”賬戶。購入商品采用售價(jià)核算的，在商品到達(dá)驗(yàn)收入庫后，按商品售價(jià)，借記本賬戶，按商品進(jìn)價(jià)，貸記“銀行存款”“在途物資”等賬戶，商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶。企業(yè)委托外單位加工收回的商品，按商品售價(jià)，借記本賬戶，按商品進(jìn)價(jià)，貸記“銀行存款”“在途物資”等賬戶，按商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶。（2）采用進(jìn)價(jià)進(jìn)行商品日常核算的，發(fā)出商品的實(shí)際成本，可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個別認(rèn)定法計(jì)算確定。對外銷售商品（包括采用分期收款方式銷售商品），結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，借記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶，貸記本賬戶。采用售價(jià)

11、核算的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)，借記“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶。本賬戶期末借方余額，反映企業(yè)庫存商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)）。（三）“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶本賬戶核算企業(yè)庫存商品采用售價(jià)進(jìn)行日常核算的，商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)之間的差額。本賬戶應(yīng)當(dāng)按照商品類別或?qū)嵨镓?fù)責(zé)人進(jìn)行明細(xì)核算?！吧唐愤M(jìn)銷差價(jià)”賬戶的主要賬務(wù)處理如下：（1）企業(yè)購入、加工收回以及銷售退回等增加的庫存商品，按商品售價(jià)，借記“庫存商品”賬戶，按商品進(jìn)價(jià)，貸記“銀行存款”“委托加工物資”等賬戶，售價(jià)與進(jìn)價(jià)之間的差額貸記本賬戶。（2）月末分?jǐn)傄唁N商品的進(jìn)銷差價(jià)，借記本賬戶，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶。銷

12、售商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)，按以下方法計(jì)算：商品進(jìn)銷差價(jià)率月末分?jǐn)偳氨举~戶余額÷（“庫存商品”賬戶月末余額“委托代銷商品”賬戶月末余額“發(fā)出商品”賬戶月末余額本月“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶貸方發(fā)生額）×100%本月銷售商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)本月“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶貸方余額×商品進(jìn)銷差價(jià)率。上述所稱“主營業(yè)務(wù)收入”，是指采用售價(jià)進(jìn)行商品日常核算的銷售商品所取得的收入。企業(yè)的商品進(jìn)銷差價(jià)率各月之間比較均衡的，也可以采用上月商品進(jìn)銷差價(jià)率計(jì)算分?jǐn)偙驹落N售商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)。企業(yè)無論采用當(dāng)月商品進(jìn)銷差價(jià)率還是上月商品進(jìn)銷差價(jià)率計(jì)算分?jǐn)偵唐愤M(jìn)銷差價(jià)，均應(yīng)在年度終了，對商品

13、進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)行核實(shí)調(diào)整。本賬戶的期末貸方余額，反映企業(yè)庫存商品的商品進(jìn)銷差價(jià)。（四）“發(fā)出商品”賬戶本賬戶核算企業(yè)商品銷售不滿足收入確認(rèn)條件但已發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)）。企業(yè)采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托其他單位代銷的商品，也在本賬戶核算，并按照受托單位進(jìn)行明細(xì)核算。本賬戶應(yīng)當(dāng)按照購貨單位及商品類別和品種進(jìn)行明細(xì)核算?！鞍l(fā)出商品”賬戶的要賬務(wù)處理如下：（1）對于不滿足收入確認(rèn)條件的發(fā)出商品，應(yīng)按發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)），借記本賬戶，貸記“庫存商品”賬戶。發(fā)出商品滿足收入確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶，貸記本賬戶。（2）采用計(jì)劃成本或售

14、價(jià)核算的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分?jǐn)偟漠a(chǎn)品成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)，借記“產(chǎn)品成本差異”或“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶；實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異，作相反的會計(jì)分錄。（3）發(fā)出商品如發(fā)生退回，應(yīng)按退回商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)），借記“庫存商品”賬戶，貸記本賬戶。本賬戶期末借方余額，反映企業(yè)商品銷售中，不滿足收入確認(rèn)條件的已發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)）。四、批發(fā)企業(yè)“進(jìn)價(jià)法”成本核算案例解析（一）批發(fā)企業(yè)的會計(jì)核算方法商業(yè)企業(yè)的核算方法主要分為數(shù)量金額核算法和金額核算法兩類。數(shù)量金額核算法是同時(shí)以實(shí)物數(shù)量和貨幣金額兩種計(jì)量方式對商品實(shí)行控制的方法；金額核

15、算法是以貨幣金額計(jì)量方式對商品實(shí)行控制的方法。不同的商業(yè)企業(yè)根據(jù)經(jīng)營管理的需要，在運(yùn)用貨幣金額計(jì)量時(shí)，可以按商品的進(jìn)價(jià)金額和售價(jià)金額進(jìn)行。批發(fā)企業(yè)商品購銷往往成批量進(jìn)行，金額較大，而且商品儲存數(shù)量也較大，一般多采用數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算法。數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算法的主要內(nèi)容是：（1）財(cái)會部門按商品進(jìn)價(jià)金額登記“庫存商品”總分類賬，總賬下按品種、名稱、規(guī)格等設(shè)置明細(xì)賬，用數(shù)量和進(jìn)價(jià)金額兩個指標(biāo)反映商品的進(jìn)、銷、存。（2）為考核大類商品的經(jīng)營情況，規(guī)模較大的批發(fā)企業(yè)可以在總賬和明細(xì)賬之間按商品類別設(shè)置庫存商品類目賬。（3）為滿足商品管理的需要，還可以在業(yè)務(wù)部門和倉儲部門分別設(shè)置調(diào)撥賬、保管賬，實(shí)行數(shù)量控制。（

16、4）定期進(jìn)行庫存商品的清查盤點(diǎn)和賬簿核對，保證賬賬、賬實(shí)相符。（5）根據(jù)商品的購銷特點(diǎn)和經(jīng)營管理的需要，隨時(shí)或定期計(jì)算并結(jié)轉(zhuǎn)已銷商品的進(jìn)價(jià)成本。庫存商品采用數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算時(shí)，庫存商品賬戶的借、貸方及其余額均按進(jìn)價(jià)金額反映。商品驗(yàn)收入庫后，按其進(jìn)價(jià)金額借記該賬戶，商品銷售時(shí)，按其進(jìn)價(jià)金額貸記該賬戶，該賬戶的期末余額表示期末結(jié)存商品進(jìn)價(jià)金額。（二）批發(fā)企業(yè)商品采購成本的核算案例【案例1】某批發(fā)企業(yè)（一般納稅人，增值稅率17%）從同城的洗衣機(jī)廠購進(jìn)洗衣機(jī)500臺，每臺購進(jìn)價(jià)為1 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額85 000元，款項(xiàng)以銀行存款支付，商品驗(yàn)收入庫?！窘馕觥科髽I(yè)根據(jù)發(fā)票和轉(zhuǎn)賬支票等有關(guān)原始憑證，

17、編制會計(jì)分錄如下：借：在途物資洗衣機(jī) 500 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 85 000貸：銀行存款 585 000企業(yè)將商品驗(yàn)收入庫，根據(jù)商品入庫單，編制會計(jì)分錄：借：庫存商品洗衣機(jī) 500 000貸：在途物資洗衣機(jī) 500 000企業(yè)從異地購進(jìn)商品，采用托收承付結(jié)算方式時(shí)，由于承運(yùn)部門運(yùn)送商品的時(shí)間與銀行傳遞結(jié)算憑證的時(shí)間不一致，會出現(xiàn)兩種情況，一種情況是先付款后收貨；另一種情況是先收貨后付款，會計(jì)核算程序有所不同?！景咐?】某批發(fā)企業(yè)（一般納稅人，增值稅率17%），從外地某廠購進(jìn)一批商品，購進(jìn)價(jià)100 000元，供貨方代墊運(yùn)雜費(fèi)400元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為17 000元?！窘馕觥浚?/p>

18、1）先支付貨款，后收到商品的核算借：在途物資 100 400應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17 000貸：銀行存款 117 400借：庫存商品 100 400貸：在途物資 100 400（2）先收到商品，后支付貨款的核算如果商品已運(yùn)達(dá)企業(yè)而結(jié)算憑證尚未收到，對于這類已收貨而未付款的業(yè)務(wù)，為簡化核算手續(xù)，企業(yè)在收到商品時(shí)，通常可以不編制會計(jì)分錄，直到結(jié)算憑證到達(dá)企業(yè)，實(shí)際結(jié)付款項(xiàng)時(shí)，再將收貨和付款業(yè)務(wù)一同入賬。具體處理同（1）。如果商品已驗(yàn)收入庫而支付的結(jié)算憑證在月末時(shí)仍未到達(dá)企業(yè)，企業(yè)對已入庫的商品需按應(yīng)付貨款暫估入賬，按暫估價(jià)暫估入賬，下月初用紅字沖回。【案例3】承【案例2】，假設(shè)月末仍未

19、收到發(fā)票，按暫估價(jià)90 000入賬?！窘馕觥拷瑁簬齑嫔唐?90 000貸：應(yīng)付賬款暫估應(yīng)付款 90 000下月初，用紅字沖回借：庫存商品 90 000貸：應(yīng)付賬款暫估應(yīng)付款 90 000等實(shí)際收到發(fā)票賬單時(shí)，再進(jìn)行采購付款、商品入庫的賬商業(yè)企業(yè)成本核算（二）（三）批發(fā)企業(yè)商品銷售成本的核算案例1批發(fā)商品銷售成本的計(jì)算批發(fā)企業(yè)商品的銷售成本是指已銷商品的進(jìn)價(jià)成本。由于同一種商品購進(jìn)的時(shí)間和地點(diǎn)不同，各批商品的進(jìn)價(jià)往往也不同，因此必須根據(jù)實(shí)際經(jīng)營情況和管理要求，采用一定的方法正確計(jì)算商品的銷售成本。計(jì)算商品銷售成本的方法主要有先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個別計(jì)價(jià)法和毛利率法等四種，方法一經(jīng)確定，為了保

20、證會計(jì)信息前后期可比，不得隨意變更。其中，先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個別計(jì)價(jià)法可以比照制造企業(yè)材料發(fā)出的核算，這里主要講毛利率法。毛利率法就是根據(jù)本期商品銷售收入和上季實(shí)際毛利率或本季計(jì)劃毛利率匡算本期已銷商品銷售成本的一種方法。計(jì)算公式為：上季度實(shí)際（或本季度計(jì)劃）已銷商品毛利額上季度實(shí)際（或本季度計(jì)劃）商品銷售收入上季度實(shí)際（本季度計(jì)劃）已銷商品進(jìn)價(jià)成本上季度實(shí)際（或本季度計(jì)劃）毛利率上季度實(shí)際（或本季度計(jì)劃）已銷商品毛利額÷上季度實(shí)際（或本季度計(jì)劃）商品銷售收入×100%本月已銷商品毛利額本月商品銷售收入×上季度實(shí)際（或本季度計(jì)劃）毛利率本月商品銷售成本本月商

21、品銷售收入本月已銷商品毛利額或：本月商品銷售成本本月商品銷售收入×（1上季度實(shí)際或本季度計(jì)劃毛利率）由于批發(fā)企業(yè)同類商品毛利率大致相同，而各類商品的毛利率相差較大，為了正確地計(jì)算商品銷售成本，可先按商品類別計(jì)算出各類商品上季度實(shí)際毛利率或本季度計(jì)劃毛利率和本月已銷商品的進(jìn)價(jià)成本，再匯總計(jì)算全部商品銷售成本?！景咐?】某批發(fā)企業(yè)第二季度家電類商品銷售收入為800萬元，銷售成本為500萬元，7月份該類商品銷售收入為400萬元，試計(jì)算7月份家電類商品銷售成本?！窘馕觥吭擃惿唐?月份商品銷售成本計(jì)算如下：第二季度家電類商品實(shí)際毛利率（800500）÷800×100%37.

22、5%7月份家電類商品銷售成本400×（137.5%）250（萬元）毛利率法下，由于本月毛利額是根據(jù)上季度實(shí)際毛利率或本季度計(jì)劃毛利率匡算的，因而計(jì)算結(jié)果反映的并非是實(shí)際成本。為了提高每季度商品銷售成本計(jì)算的正確性，每季度末應(yīng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個別計(jì)價(jià)法或其他方法，在庫存商品明細(xì)賬中計(jì)算出該季度已銷商品的實(shí)際成本，用該季度商品實(shí)際銷售成本倒擠出前兩個月匡算的銷售成本，得出該季度第三個月應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本。【案例5】某批發(fā)企業(yè)家庭日化類商品第二季度各月份銷售收入分別為20萬元、25萬元、30萬元。季初、季末采用先進(jìn)先出法計(jì)算的日化類商品的結(jié)存金額分別為10萬元、7萬元。本季度購進(jìn)

23、日化類商品40萬元。已知第一季度商品實(shí)際毛利率為20%，試計(jì)算第二季度各月份商品的銷售成本。【解析】4月份商品銷售成本20×（120%）16（萬元）5月份商品銷售成本25×（120%）20（萬元）第二季度商品銷售總成本1040743（萬元）6月份商品銷售成本4316207（萬元）毛利率法下，商品銷售成本是按類別綜合計(jì)算的，不是按商品品種、規(guī)格分別計(jì)算的，因而簡化了成本計(jì)算工作。但如果各月毛利率水平相差比較大或者計(jì)劃毛利率不夠準(zhǔn)確，各月成本計(jì)算的正確性會受到影響。2批發(fā)商品銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)批發(fā)企業(yè)商品銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)是指將計(jì)算出的商品銷售成本從“庫存商品”轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶

24、，會計(jì)分錄為：借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品結(jié)轉(zhuǎn)方法：批發(fā)企業(yè)商品銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)，按結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)間分，有隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)和定期結(jié)轉(zhuǎn)兩種。對批進(jìn)批出、易于分清批次的，可于銷售商品的同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本；對進(jìn)銷次數(shù)頻繁、不易分清批次的，可在月末一次結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。批發(fā)企業(yè)商品銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)，按結(jié)轉(zhuǎn)方式分為分散結(jié)轉(zhuǎn)和集中結(jié)轉(zhuǎn)兩種。分散結(jié)轉(zhuǎn)是按每一庫存商品明細(xì)賬逐一計(jì)算、登記商品銷售成本和期末結(jié)存金額，然后匯總求出商品銷售總成本并登記庫存商品總賬。集中結(jié)轉(zhuǎn)是在每一庫存商品明細(xì)賬計(jì)算出期末結(jié)存金額，然后匯總求和，用庫存商品類目賬和總分類賬結(jié)轉(zhuǎn)前的余額倒擠出銷售成本。五、零售企業(yè)“售價(jià)法”成本核算案例解析（一）售價(jià)金額核算法零

25、售企業(yè)與批發(fā)企業(yè)相比，業(yè)務(wù)經(jīng)營的特點(diǎn)是：經(jīng)營品種繁多，銷售對象為廣大消費(fèi)者，交易次數(shù)頻繁，數(shù)量零星。因此，零售企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)核算時(shí)，不具備按照商品的品名、規(guī)格、等級設(shè)置庫存商品明細(xì)賬的條件。為適應(yīng)零售商品經(jīng)營特點(diǎn)，簡化記賬工作，零售企業(yè)除了少數(shù)貴重商品采用數(shù)量金額核算法，以及鮮活商品由于售價(jià)往往按商品鮮活程度大小而變動，不宜采用售價(jià)金額核算法而采用進(jìn)價(jià)金額核算法以外，其他商品一般均采用售價(jià)金額核算法。售價(jià)金額核算法不僅是一種會計(jì)核算方法，還是一種商品管理制度。這種方法以商品售價(jià)核算庫存商品，庫存商品按商品柜組進(jìn)行明細(xì)核算，為了反映商品進(jìn)價(jià)成本，應(yīng)將售價(jià)高于商品進(jìn)價(jià)成本的差額，單獨(dú)設(shè)置“商品進(jìn)銷

26、差價(jià)”賬戶。售價(jià)金額核算法主要內(nèi)容如下：1建立實(shí)物負(fù)責(zé)制商品零售企業(yè)一般先根據(jù)所經(jīng)營商品的特點(diǎn)或崗位責(zé)任制的要求，將商品劃分為若干柜組，各柜組確定實(shí)物負(fù)責(zé)人，對其經(jīng)營的全部商品負(fù)責(zé)，在柜組內(nèi)部也要明確分工，商品的購、銷、存等環(huán)節(jié)均由專人負(fù)責(zé)。在會計(jì)核算上，“庫存商品”明細(xì)賬按商品類別或?qū)嵨镓?fù)責(zé)人設(shè)置明細(xì)賬。2售價(jià)記賬、金額控制財(cái)會部門對庫存商品的增減變動均按售價(jià)登記，除貴重物品外，一般不記數(shù)量，只記金額，其賬面余額就是各柜組實(shí)物負(fù)責(zé)小組所經(jīng)營的商品?！皫齑嫔唐贰笨傎~記載商品的售價(jià)總金額，以售價(jià)金額對實(shí)物負(fù)責(zé)人所經(jīng)營的商品實(shí)行控制。這是售價(jià)金額核算的基本內(nèi)容。同時(shí)，為了使會計(jì)核算與商品管理結(jié)合起

27、來，使“庫存商品”賬戶有利于實(shí)物負(fù)責(zé)人控制和保管商品，一般納稅人企業(yè)，“庫存商品”賬戶應(yīng)采用含增值稅銷項(xiàng)稅額的售價(jià)記賬。3設(shè)置“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶是“庫存商品”賬戶的備抵調(diào)整賬戶，用以反映“庫存商品”賬戶中商品的售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額，按照商品類別或?qū)嵨镓?fù)責(zé)人進(jìn)行明細(xì)核算。商品售價(jià)大于進(jìn)價(jià)的差額計(jì)入該賬戶的貸方，月末應(yīng)根據(jù)商品存、銷比例分?jǐn)偤徒Y(jié)轉(zhuǎn)已銷商品所實(shí)現(xiàn)的商品進(jìn)銷差價(jià)，該賬戶的期末余額為期末庫存商品的進(jìn)銷差價(jià)。當(dāng)“庫存商品”賬戶采用含稅售價(jià)記賬時(shí)，“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶有兩種不同的處理方式：一是將含稅售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額綜合反映在“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶，對商品不含稅售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額

28、及購進(jìn)的商品未實(shí)現(xiàn)的增值稅銷項(xiàng)稅額不加區(qū)別，這種處理方法較為簡單，但核算不準(zhǔn)確；二是在“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶設(shè)置“進(jìn)銷差價(jià)”和“待實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅”兩個明細(xì)賬戶，分別核算商品不含稅售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額及購進(jìn)商品未實(shí)現(xiàn)的增值稅銷項(xiàng)稅額，這種處理方法較準(zhǔn)確。4建立商品實(shí)地盤點(diǎn)制度由于“庫存商品”賬戶只登記金額、不登記數(shù)量，因此，必須加強(qiáng)庫存商品的實(shí)物管理來保證商品的安全與完整。期末，為了核算各實(shí)物負(fù)責(zé)小組庫存商品的實(shí)有數(shù)額，必須進(jìn)行一次全面盤點(diǎn)，以確定庫存商品的數(shù)量，并分別乘以銷售單價(jià)，求得庫存商品按售價(jià)計(jì)算的結(jié)存商品，再與營業(yè)柜組庫存商品明細(xì)賬核對，以保證賬實(shí)相符。（二）零售企業(yè)商品采購成本的核算零售企業(yè)商

29、品采購成本與批發(fā)企業(yè)一樣，不但包括進(jìn)價(jià)，還包括商品采購過程中發(fā)生的進(jìn)貨費(fèi)用。按規(guī)定可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的增值稅，不計(jì)入商品的采購成本。為了反映企業(yè)購入商品的采購成本，零售企業(yè)仍設(shè)置“在途物資”賬戶，核算購入商品的采購成本。企業(yè)購入商品時(shí)，根據(jù)增值稅專用發(fā)票上列示的價(jià)款，借記“在途物資”賬戶；根據(jù)專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶；根據(jù)應(yīng)付或?qū)嵏兜慕痤~，貸記“應(yīng)付賬款”“應(yīng)付票據(jù)”“銀行存款”等賬戶。待商品驗(yàn)收入庫時(shí)，按售價(jià)借記“庫存商品”賬戶，按進(jìn)價(jià)貸記“在途物資”賬戶，按售價(jià)與進(jìn)價(jià)之間的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶。為了分別對商品的售價(jià)和進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)行核算，

30、商品驗(yàn)收入庫時(shí)，由各柜組根據(jù)供貨單位的發(fā)貨單所列的品種、規(guī)格、數(shù)量和單價(jià)進(jìn)行驗(yàn)收，填制“收貨單”。收貨單中不僅要填列商品品種、規(guī)格、數(shù)量和進(jìn)價(jià)，還要填列商品的售價(jià)以及進(jìn)銷差價(jià)。【案例6】某百貨商店（一般納稅人，稅率17%）從電視機(jī)廠購進(jìn)彩電10臺，每臺購進(jìn)價(jià)格1 000元，貨款10 000元，稅款1 700元，商品由家電柜組驗(yàn)收，核定含稅售價(jià)每臺1 755元。根據(jù)專用發(fā)票及轉(zhuǎn)賬支票存根等有關(guān)原始憑證，編制會計(jì)分錄。【解析】購進(jìn)時(shí)：借：在途物資 10 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1 700貸：銀行存款 11 700財(cái)務(wù)部門收到家電柜組轉(zhuǎn)來的收貨單，結(jié)轉(zhuǎn)商品采購成本為：不含稅售價(jià)1 75

31、5÷（117%）1 500（元）商品進(jìn)銷差價(jià)（1 5001 000）×105 000（元）待實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅1 500×17%×102 550（元）根據(jù)計(jì)算結(jié)果，編制會計(jì)分錄如下：借：庫存商品彩電 17 550貸：在途物資 10 000商品進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)銷差價(jià) 5 000待實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅 2 550假定本月購進(jìn)的電視機(jī)全部銷售，賬務(wù)處理如下：借：銀行存款 17 550貸：主營業(yè)務(wù)收入 17 550借：主營業(yè)務(wù)成本 17 550貸：庫存商品 17 550結(jié)轉(zhuǎn)商品進(jìn)銷差價(jià)：借：商品進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)銷差價(jià) 5 000貸：主營業(yè)務(wù)成本 5 000借：商品進(jìn)銷差價(jià)待實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅 2 5

32、50貸：主營業(yè)務(wù)成本 2 550計(jì)算該批商品應(yīng)繳納的增值稅銷項(xiàng)稅額如下：借：主營業(yè)務(wù)收入 2 550貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2 550（三）零售企業(yè)商品銷售成本從上例可知，采用售價(jià)金額核算法的零售企業(yè)，在商品銷售后按售價(jià)貸記“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶，借記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶，商品的銷售毛利并沒有反映出來。因此，月末還需計(jì)算已銷商品實(shí)現(xiàn)的進(jìn)銷差價(jià)和銷項(xiàng)稅額，按已銷商品實(shí)現(xiàn)的銷項(xiàng)稅額，借記“商品進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)銷差價(jià)”賬戶，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶；按已銷商品實(shí)現(xiàn)的銷項(xiàng)稅額，借記“商品進(jìn)銷差價(jià)待實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅”賬戶，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶，使“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶最終反映的是已銷商品的進(jìn)價(jià)成本。零售

33、企業(yè)由于交易次數(shù)頻繁，采用隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的做法工作量很大，為簡化核算工作，商品銷售時(shí)不計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)已銷商品進(jìn)銷差價(jià)。購進(jìn)商品的進(jìn)銷差價(jià)，平時(shí)集中在“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶中歸集。由于“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶，銷售是按售價(jià)登記，反映不出已銷商品進(jìn)價(jià)成本，因而賬面上也就反映不出銷售商品所實(shí)現(xiàn)的毛利。為了正確反映商品銷售的經(jīng)營成果以及期末結(jié)存商品的實(shí)際成本，每月月末需將全部商品進(jìn)銷差價(jià)在已銷商品和結(jié)存商品之間分配，將已銷商品應(yīng)分配的進(jìn)銷差價(jià)月末一次轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶的貸方，這樣，“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶按售價(jià)反映的借方發(fā)生額減去其貸方反映的應(yīng)分配進(jìn)銷差價(jià)，結(jié)果就是按進(jìn)價(jià)反映的商品銷售成本。已銷商品應(yīng)分?jǐn)傔M(jìn)

34、銷差價(jià)計(jì)算一般有以下三種方法：（1）綜合差價(jià)率計(jì)算法所謂綜合差價(jià)率計(jì)算法，是按照企業(yè)全部商品的存、銷比例分?jǐn)傔M(jìn)銷差價(jià)的方法，這種方法，先求出全部商品的綜合差價(jià)率，然后乘以本月商品的銷售額，計(jì)算出已銷商品應(yīng)分配的進(jìn)銷差價(jià)。綜合差價(jià)的計(jì)算公式為：綜合差價(jià)率月末分?jǐn)偳啊吧唐愤M(jìn)銷差價(jià)進(jìn)銷差價(jià)”賬戶余額÷（月末不含稅庫存商品賬戶余額月末不含稅受托代銷商品賬戶余額月末不含稅主營業(yè)務(wù)成本賬戶發(fā)生額）×100%本月銷售商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)本月不含稅主營業(yè)務(wù)成本賬戶發(fā)生額×綜合差價(jià)率【案例7】某百貨商店（一般納稅人，稅率17%）月末計(jì)算已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)，計(jì)算調(diào)整前的有關(guān)資料

35、如下：“商品進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)銷差價(jià)”賬戶余額：106 400元；“庫存商品”賬戶余額：257 400元；“受托代銷商品”賬戶余額：140 400元；“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶發(fā)生額：491 400元?！窘馕觥坎缓悺皫齑嫔唐贰辟~戶余額257 400÷（117%）220 000（元）不含稅“受托代銷商品”賬戶余額140 400÷（117%）120 000（元）不含稅“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶發(fā)生額491 400÷（117%）420 000（元）綜合差價(jià)率106 400÷（220 000120 000420 000）×100%14%本月已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)420 000×14%58 800（元）根據(jù)計(jì)算結(jié)果，編制會計(jì)分錄如下：借：商品進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)銷差價(jià) 58 800貸：主營業(yè)務(wù)成本 58 800本月已銷商品實(shí)現(xiàn)的銷項(xiàng)稅額491 400÷（117%）×17%71 400（元）根據(jù)計(jì)算結(jié)果，編制會計(jì)分錄如下：借：商品進(jìn)銷差價(jià)待實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅 71