基于活動(dòng)的成本核算系統(tǒng)

1、基于活動(dòng)的成本核算系統(tǒng)成本核算是企業(yè)會(huì)計(jì)工作的重要內(nèi)容；正確的成本信息是企業(yè)制定決策的重要依據(jù)。但今天，在實(shí)際工作中，大多數(shù)公司都是根據(jù)扭曲的成本信息進(jìn)行訂價(jià)、產(chǎn)品組合和選擇工藝技術(shù)等重大決策。更為糟糕的是，幾乎沒有別的信息能使管理當(dāng)局意識(shí)到產(chǎn)品成本的嚴(yán)重失真，只有在獲利能力與競爭實(shí)力下降之后，公司才發(fā)現(xiàn)出了問題。有些公司的經(jīng)理雖然憑直覺意識(shí)到他們的會(huì)計(jì)系統(tǒng)扭曲了產(chǎn)品成本，也只能人為地加以調(diào)整，很難系統(tǒng)地加以分析和評(píng)價(jià)。解決這些問題的一個(gè)方法就是導(dǎo)入基于活動(dòng)的成本核算系統(tǒng)-ABC（Activity-Basedcosting,簡稱ABC下同）。一、什么是ABC?傳統(tǒng)的成本核算程序分為兩個(gè)階段，如

2、圖1所示服務(wù)部門生產(chǎn)行門產(chǎn)品系列第二階設(shè)按砰第使用景用一數(shù)量標(biāo)凄分配成本把成本歸集到產(chǎn)品中圖L傳統(tǒng)的成本分慟方法示意國第一步包括計(jì)量共同成本的不同類別和把它們用適當(dāng)標(biāo)準(zhǔn)歸集到各個(gè)生產(chǎn)部門。大多數(shù)公司都可以很好地完成這一步。第二步是用一個(gè)數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)（如直接人工工時(shí)、直接材料和機(jī)器小時(shí)等）把這些成本分配到各個(gè)產(chǎn)品線中。大多數(shù)學(xué)者都認(rèn)為這種分?jǐn)偡椒ㄟ^于簡單。ABC的核心在于主張以活動(dòng)量作為分配大多數(shù)間接成本的基礎(chǔ)。ABC方法認(rèn)為，每一個(gè)企業(yè)都是在設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售、發(fā)送和輔助其產(chǎn)品的過程中進(jìn)行種種活動(dòng)的集合體。而各種耗費(fèi)資源的活動(dòng)"驅(qū)動(dòng)”了成本的發(fā)生，每種產(chǎn)品的成本將取決于其對(duì)諸如制度計(jì)劃、工

3、程準(zhǔn)備、加工制造、市場營銷、銷售發(fā)運(yùn)、開票結(jié)算和其他服務(wù)等活動(dòng)的需要量。"驅(qū)動(dòng)”成本發(fā)生的那些重要的活動(dòng)或事務(wù)，是隱藏在成本之后的推動(dòng)力。即為"成本驅(qū)動(dòng)因素”。成本行為是由成本驅(qū)動(dòng)因素所決定的。要把間接成本分配到各產(chǎn)品上去，首先要了解成本行為，以便識(shí)別出恰當(dāng)?shù)某杀掘?qū)動(dòng)因素。如果簡單地用一個(gè)數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)把它們分配到各個(gè)產(chǎn)品中。那么計(jì)算出的產(chǎn)品成本勢必發(fā)生扭曲。因此，應(yīng)采用以活動(dòng)量或事務(wù)量為基礎(chǔ)的成本驅(qū)動(dòng)因素來分配共同成本。同時(shí)。幾乎所有活動(dòng)的成本都是可分的，因此它們都能被分解并追溯到具體的產(chǎn)品或產(chǎn)品系列中去。ABCp法也分為兩步，如圖2所示肽務(wù)部門活動(dòng)成本庫產(chǎn)品系列和制造費(fèi)用第一

4、階段第二階段歸笫活動(dòng)成本運(yùn)用成本驅(qū)動(dòng)因素國2ABC方荒核宜程序第一步包括識(shí)別不同活動(dòng)的成本，并把它們分配到"活動(dòng)成本庫(activitycostpools)"中?；顒?dòng)成本庫可以根據(jù)企業(yè)實(shí)際經(jīng)營所發(fā)生的各種活動(dòng)，靈活加以確定。它們可能包括設(shè)置調(diào)試機(jī)器、訂貨、材料處理、儲(chǔ)存、發(fā)運(yùn)、生產(chǎn)過程監(jiān)管、供電等。對(duì)成本驅(qū)動(dòng)因素的分析有助于確定把制造費(fèi)用分配到各個(gè)產(chǎn)品或產(chǎn)品系列上的適當(dāng)比率。第二步是運(yùn)用這些比率把成本庫中的制造費(fèi)用分?jǐn)傆诟鱾€(gè)產(chǎn)品中。分?jǐn)偟闹圃熨M(fèi)用=成本庫分?jǐn)偙嚷蕏耗用的成本驅(qū)動(dòng)因素量(活動(dòng)量)。ABC勺提出雖然主要是著眼于改進(jìn)間接費(fèi)用的分配方法，但其意義卻決不僅僅限于某種方

5、法的變革，它在有關(guān)的成本理論上也有所突破與創(chuàng)新。過去人們按照成本與產(chǎn)量(業(yè)務(wù)量)之間的變動(dòng)關(guān)系，將成本區(qū)分為變動(dòng)成本和固定成本兩類，只把短期內(nèi)隨產(chǎn)量變化而變化的成本視為可變成本。而很多重要的成本類別雖然在短期內(nèi)不隨產(chǎn)量變化而變化，但在一段時(shí)期內(nèi)卻隨產(chǎn)品設(shè)計(jì)、產(chǎn)品組合、公司產(chǎn)品范圍和顧客范圍的變化而相應(yīng)變化。因此，ABC勺發(fā)明人卡普蘭(Kaplan)和庫珀(Cooper)教授認(rèn)為，應(yīng)將變動(dòng)成本進(jìn)一步區(qū)分為短期變動(dòng)成本和長期變動(dòng)成本。其中，短期變動(dòng)成本即指原來意義上的變動(dòng)成本，這些成本以數(shù)量為基礎(chǔ)，并與產(chǎn)品產(chǎn)量成比例地變動(dòng)；長期變動(dòng)成本則是以活動(dòng)量為基礎(chǔ)，隨活動(dòng)量的變化而變化。例如，生產(chǎn)計(jì)劃制定成

6、本主要是由每種產(chǎn)品的生產(chǎn)批次所引發(fā)的，在大量生產(chǎn)的情況下，生產(chǎn)計(jì)劃制定成本的高低將取決于有多少生產(chǎn)批次需要制定計(jì)劃，而并非取決于要生產(chǎn)多少數(shù)量單位的產(chǎn)品。在這里，決定成本高低的不是數(shù)量基礎(chǔ)產(chǎn)量的多少，而是活動(dòng)量基礎(chǔ)需制定計(jì)劃的生產(chǎn)批次。在ABC系統(tǒng)中，固定成本僅指那些在一個(gè)既定時(shí)期內(nèi)不隨任何活動(dòng)量的變動(dòng)而變動(dòng)的成本。有研究表明，這種固定成本在全制造成本中只占很小的比例。因此，ABC罷脫了將成本簡單分為固定成本和變動(dòng)成本的做法，注意長期成本的可變化性。它認(rèn)為幾乎所有的成本包括所謂的共同成本和傳統(tǒng)上被認(rèn)為是間接的和短期內(nèi)固定的成本都是可變的，也可以被歸納至產(chǎn)品或產(chǎn)品線中。2、ABC勺作用和戰(zhàn)略意義

7、ABB一種嶄新的成本核算系統(tǒng)，在企業(yè)決策和戰(zhàn)略管理中具有極大的價(jià)值。2.1 ABC能提供正確的符合管理需要的產(chǎn)品成本信息，并有助于提高成本管理水平ABCT法則試圖把支持產(chǎn)品生產(chǎn)和發(fā)運(yùn)的各種活動(dòng)予以量化。并把它們按其“來龍去脈"原原本本地歸集到各個(gè)產(chǎn)品中，能得到正確的產(chǎn)品成本信息。而激烈的全球競爭和嶄新的生產(chǎn)技術(shù)使準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息對(duì)于企業(yè)在競爭中的取勝至關(guān)重要。通過導(dǎo)入ABC系統(tǒng)，企業(yè)不僅可以制定正確的訂價(jià)、產(chǎn)品組合、生產(chǎn)工藝選擇等相關(guān)決策。而且可以提高成本管理水平。首先，對(duì)于活動(dòng)和成本驅(qū)動(dòng)因素的分析不僅為生產(chǎn)部門，而且也為服務(wù)部門提供了控制成本的基礎(chǔ)。其次，AB壞僅促使會(huì)計(jì)和管理人

8、員理解新的生產(chǎn)過程，而且使成本控制由對(duì)結(jié)果的控制轉(zhuǎn)向?qū)χ圃熨M(fèi)用源泉（活動(dòng)）及其成本驅(qū)動(dòng)因素的控制，提高了制造費(fèi)用的計(jì)劃和管理水平。例如，傳統(tǒng)的觀點(diǎn)將制造費(fèi)用視為勞動(dòng)力成本的一個(gè)比例，這導(dǎo)致在預(yù)算過程中將制造費(fèi)用作為直接人工的一個(gè)固定比率來確定，而不是根據(jù)生產(chǎn)對(duì)各種支持活動(dòng)的需要來確定。采用ABC后，可以方便地確定制造費(fèi)用的合理水平。再如，對(duì)定單處理和材料處理的成本驅(qū)動(dòng)因素的分析，可用于確定與產(chǎn)品生產(chǎn)直接相關(guān)的采購部門的預(yù)算。這樣制定的制造費(fèi)用預(yù)算更加切合實(shí)際需要，從而可以提高管理和費(fèi)用控制的水平。ABCI供關(guān)于現(xiàn)有技術(shù)的成本的相關(guān)信息，可以改進(jìn)管理者對(duì)新的生產(chǎn)工藝的評(píng)價(jià)，并且可以作為評(píng)價(jià)技術(shù)發(fā)

9、展的潛在成本和收益的基礎(chǔ)。例如，精簡生產(chǎn)過程，減少設(shè)置次數(shù)；使工廠布局合理化，以降低原材料處理費(fèi)用以及提高質(zhì)量控制，以減少檢驗(yàn)費(fèi)用等都對(duì)產(chǎn)品成本有較大影響。對(duì)特殊產(chǎn)品的成本更準(zhǔn)確的了解，可能使計(jì)算機(jī)集成制造系統(tǒng)（CIMS）顯得更有吸引力，因?yàn)镃IMSf別適合多品種小批量的生產(chǎn)環(huán)境，而在傳統(tǒng)成本系統(tǒng)中，這些投資通常看起來并不合算。另外，對(duì)活動(dòng)和成本驅(qū)動(dòng)因素的分析也為績效評(píng)估提供了一個(gè)廣泛的范圍和更合理的標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，ABC還可以用來對(duì)不同商標(biāo)的產(chǎn)品、不同顧客、不同分銷渠道進(jìn)行深入分析，而這在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中是做不到的。2.2 ABC為企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略分析提供了一個(gè)有力武器價(jià)值鏈分析作為一種重要的戰(zhàn)略分

10、析工具，是波特在競爭優(yōu)勢一書中提出的，但論述得過于概括。在實(shí)際的操作中，企業(yè)還不能正確地分解活動(dòng)、分析其成本行為以及建立一套完整的戰(zhàn)略成本系統(tǒng)。而AB%僅符合波特進(jìn)行價(jià)值活動(dòng)分析的需要，是價(jià)值鏈分析的基礎(chǔ)，而且更加具體、具有可操作性，為企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略成本分析提供了有力武器。事實(shí)上，波特在論述價(jià)值鏈分析時(shí)就已言及："成本分析在很大程度上依賴于會(huì)計(jì)制度。雖然現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度確實(shí)擁有對(duì)成本分析有用的數(shù)據(jù)，但它們常常妨礙戰(zhàn)略性成本分析?，F(xiàn)行成本系統(tǒng)把成本按照職能項(xiàng)目分類，如直接人工、間接人工和制造費(fèi)用等。這樣可能掩蓋了企業(yè)進(jìn)行的基本活動(dòng)。這樣會(huì)把具有不同經(jīng)濟(jì)特性的活動(dòng)的成本合計(jì)起來，而把與同一種

11、活動(dòng)有關(guān)的勞動(dòng)、原材料和間接成本人為地割離開來。""成本分析的起點(diǎn)是確定企業(yè)的價(jià)值鏈，并把經(jīng)營成本和資產(chǎn)分配到各種價(jià)值活動(dòng)中去。"（現(xiàn)行）會(huì)計(jì)記錄常常必須重新整理，以便把成本與價(jià)值活動(dòng)配合一致，而不是與會(huì)計(jì)分類一致"。"隨著分析的深入，合用活動(dòng)的成本可以采用建立在活動(dòng)的成本行為基礎(chǔ)上的更有意義的分?jǐn)偡椒▉泶_定。""而ABCM是滿足這種要求的成本核算方法。另外，雖然價(jià)值鏈分析中的"成本驅(qū)動(dòng)因素"與ABC所采用的"成本驅(qū)動(dòng)因素”具體內(nèi)容不同，但其本質(zhì)相同，二者之間存在對(duì)應(yīng)或包含關(guān)系。2.3 ABC是

12、一種嶄新的成本觀，它支持、配合很多新的戰(zhàn)略管理方法,如企業(yè)過程再造(BusinessProcessRe-engineering)、全面質(zhì)量管理(TQM持續(xù)改良(kaizan)、及時(shí)供應(yīng)(JIT)生產(chǎn)方式、精簡生產(chǎn)(LeanProduction)等。ABCF口成本驅(qū)動(dòng)因素分析的一個(gè)重要方面是可以確認(rèn)和消除不增加價(jià)值的活動(dòng)。如前所述，成本驅(qū)動(dòng)因素分析包括確定支持產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售發(fā)運(yùn)的各種活動(dòng)。這種支持可以用是否增加最終產(chǎn)品的價(jià)值來評(píng)價(jià)。如果企業(yè)中存在不增加最終產(chǎn)品價(jià)值的活動(dòng)，那么它們只是對(duì)資源的干耗，因而應(yīng)該消除。這樣，ABC印證和支持JIT生產(chǎn)方式減少各種形式的浪費(fèi)的思想，并有助于企業(yè)實(shí)行過程再造(BPR)。很容易就可以將ABC寸活動(dòng)的分析擴(kuò)展到對(duì)于生產(chǎn)過程乃至整個(gè)企業(yè)流程的分析。事實(shí)上，自80年代初ABC產(chǎn)生至今，它已經(jīng)歷了四個(gè)發(fā)展階段：第一代ABCS重產(chǎn)品成本計(jì)算f辨別內(nèi)部成本動(dòng)因。了解產(chǎn)品的真正成本，使成本會(huì)計(jì)制度更臻完善；第二代ABCW度重視營運(yùn)過程，而不僅僅是產(chǎn)品和活動(dòng)，它把活動(dòng)與過程聯(lián)結(jié)起來，促進(jìn)作業(yè)流程的改良；第三代ABCS重公司整體的價(jià)值鏈