探析審視新會計(jì)準(zhǔn)則下的盈余管理影響

1、探析審視新會計(jì)準(zhǔn)則下的盈余管理影響摘要：20XX年1月1日實(shí)施的新會計(jì)準(zhǔn)則，一定程度上規(guī)范的會計(jì)行為，限定 了盈余管理的空間范圍。公允價(jià)值計(jì)量的運(yùn)用會不會導(dǎo)致盈余管理盛行， 這是監(jiān) 管層和投資者最關(guān)心的話題。新會計(jì)準(zhǔn)則在鼓勵(lì)發(fā)展的同時(shí)，也帶來一些負(fù)面效 應(yīng)，即無法回避的利潤操縱現(xiàn)象，監(jiān)管層、審計(jì)師要高度關(guān)注新會計(jì)準(zhǔn)則下的盈 余管理創(chuàng)新。關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則體系；盈余管理；利潤操縱盈余管理是指的管理者為實(shí)現(xiàn)自身利益或的市場價(jià)值最大化目標(biāo)，在會計(jì) 準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)，主要通過會計(jì)政策的選擇，來調(diào)節(jié)盈余的行為。各國會計(jì)準(zhǔn) 則都允許有選擇不同會計(jì)政策的自由， 來適應(yīng)業(yè)務(wù)創(chuàng)新和管理的需要，這就是所 謂會計(jì)準(zhǔn)

2、則的彈性。通常都會選擇使其效用最大化或使市場價(jià)值最大化的會計(jì)政 策。在會計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)進(jìn)行的盈余管理， 是實(shí)施既定的經(jīng)營戰(zhàn)略和管理戰(zhàn) 略的需要，也是一個(gè)不斷走向成熟的標(biāo)志。恰當(dāng)?shù)挠喙芾硎枪芾懋?dāng)局管理水平 的體現(xiàn)。一、盈余管理產(chǎn)生的原因（一）管理當(dāng)局追求自身利益的最大化盈余管理的主體是管理當(dāng)局，他們從自身利益出發(fā)，選擇相應(yīng)的利潤調(diào)節(jié) 方式，使利潤保持平穩(wěn)增長態(tài)勢或者管理當(dāng)局所期望的態(tài)勢，以獲得自身利益的最大化。（二）避稅的考慮在財(cái)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)分離的國家，進(jìn)行盈余管理的目的是顯而易見的。 比如，個(gè)人業(yè)主為了避稅需要，也會在既定的會計(jì)準(zhǔn)則及有關(guān)的法規(guī)下， 選擇對 自己最為有利的行為，從事盈

3、余管理，使自身利益最大化。（三）債務(wù)合同的約束與債權(quán)人之間的關(guān)系是最重要的財(cái)務(wù)關(guān)系之一。債權(quán)人將資金借給，意在 到期收回本金，并獲得約定的利息收入；而借款則是為了擴(kuò)大經(jīng)營，投入有風(fēng)險(xiǎn) 的生產(chǎn)經(jīng)營項(xiàng)目。兩者目標(biāo)不一致，為了保護(hù)自身的利益不受到損害， 債權(quán)人在 簽訂借款合同時(shí)，往往規(guī)定了許多限制條件。違約往往要付出很大的代價(jià)，所以 當(dāng)覺察到其會計(jì)報(bào)表數(shù)字已經(jīng)違反或接近違反規(guī)定條件時(shí)，便會對盈余數(shù)字進(jìn)行 管理，以便減少違反債務(wù)合同的可能性。由這一動機(jī)激發(fā)的盈余管理獲利者往往 是管理當(dāng)局和股東，潛在受害者則是債權(quán)人。二、盈余管理的表現(xiàn)形式（一）調(diào)整會計(jì)政策會計(jì)政策是指在會計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及所

4、采納的具體會計(jì)處理 方法。這就為管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理提供了可操作的條件，他們會根據(jù)自身利益做出相應(yīng)的調(diào)整，例如變更存貨計(jì)價(jià)方法等。選擇不同的存貨計(jì)價(jià)方法，直接關(guān) 系到期末存貨發(fā)出成本的大小，從而影響到當(dāng)期損益。（二）操縱收入確認(rèn)的范圍和時(shí)間會計(jì)準(zhǔn)則收入中對各種常見收入的確認(rèn)都進(jìn)行了規(guī)定，但這些規(guī) 定都是概括性的，并且各種收入的確認(rèn)只給出了原則性的規(guī)定， 在具體操作中還 需要會計(jì)人員利用職業(yè)判斷。管理人員可以利用準(zhǔn)則存在的彈性， 操縱收入的確 認(rèn)以影響各期利潤，達(dá)到盈余管理的目的。（三）濫用重要性原則和謹(jǐn)慎性原則重要性原則是指如果會計(jì)事項(xiàng)或金額不重要，不會對信息使用者產(chǎn)生重大 影響，可以不予披露

5、或揭示。利用這個(gè)原則，管理人員通常借口個(gè)別事項(xiàng)不重要 故意錯(cuò)記或漏記，進(jìn)行盈余管理以調(diào)節(jié)盈余，從而影響對財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果的 真實(shí)記錄。謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指在會計(jì)核算中應(yīng)當(dāng)考慮到的風(fēng)險(xiǎn)， 對可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，做出合理的預(yù)計(jì)，盡量降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，而對可能取得 的收益，則不予預(yù)計(jì)或入賬，以求謹(jǐn)慎。這兩項(xiàng)原則的運(yùn)用明顯需要會計(jì)人員的 職業(yè)判斷，因此結(jié)果中就帶有較多的主觀成分，這就增加了管理人員進(jìn)行盈余管 理的可能性。（四）利用關(guān)聯(lián)方交易關(guān)聯(lián)方之間由于存在某種形式的利益關(guān)系， 往往以不公平的價(jià)格進(jìn)行交易。 雖然關(guān)聯(lián)交易與會計(jì)報(bào)表中的盈余管理不存在必然， 但如果關(guān)聯(lián)方進(jìn)行的是不正 當(dāng)關(guān)聯(lián)交易

6、，則會對交易雙方產(chǎn)生異常影響，因此成為盈余管理的一種手段。三、新會計(jì)準(zhǔn)則下盈余管理的手段（一）公允價(jià)值計(jì)量存在較大的利潤操縱空間公允價(jià)值是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物。在基本準(zhǔn)則當(dāng)中，最引人注意的變化是關(guān)于 公允價(jià)值的引入，在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況 的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。按照公允價(jià)值法，對資產(chǎn)的評估是“熟悉情況的交易雙方自愿”，所以可能會存在較大的利潤操縱空 間。（二）新債務(wù)重組或者非貨幣性交易準(zhǔn)則可能使公司盈余管理成本降低 新準(zhǔn)則中的債務(wù)重組交易將以公允價(jià)值計(jì)量并允許債務(wù)人確認(rèn)重組收益、非貨幣性交易中以公允價(jià)值確認(rèn)換入資產(chǎn)并確認(rèn)置換收益等。上市公司

7、的控股股 東很可能會在公司出現(xiàn)虧損的情況下，或者出于維持公司業(yè)績或者配股的需要， 通過債務(wù)重組確認(rèn)重組收益或者與上市公司以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)換劣質(zhì)資產(chǎn)的非貨幣性 交易，來改變上市公司的當(dāng)期損益。（三）會計(jì)準(zhǔn)則第6號一一無形資產(chǎn)準(zhǔn)則降低了對當(dāng)期利潤的沖擊新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則將的研發(fā)劃分成兩個(gè)階段，并允許開發(fā)支出予以資本化，即將開發(fā)支出歸入無形資產(chǎn)中定期進(jìn)行攤銷，和以前全部計(jì)入管理費(fèi)用相比，大 大降低了對當(dāng)期利潤的沖擊。雖然新準(zhǔn)則對公司的研究階段和開發(fā)階段的定義進(jìn) 行了區(qū)分，但是，在實(shí)際操作中，由于無形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務(wù)復(fù)雜、風(fēng)險(xiǎn)大，將很難 明確劃分研究和開發(fā)兩個(gè)階段。因此，公司如何劃分研究階段和開發(fā)階段， 也就 決定

8、了研發(fā)支出費(fèi)用化和資本化的分界點(diǎn)， 從而達(dá)到了操縱業(yè)績，進(jìn)行盈余管理 的目的。（四）會計(jì)準(zhǔn)則第17號一一借款費(fèi)用準(zhǔn)則給公司進(jìn)行盈余管理擴(kuò)大了 空間新準(zhǔn)則規(guī)定，如果相關(guān)資產(chǎn)的購建或生產(chǎn)占用了專項(xiàng)借款之外的一般借款， 被占用的一般借款的利息支出允許計(jì)入資產(chǎn)。 據(jù)此，公司可能在一般借款的利息 支出和符合資本化條件的資產(chǎn)上打主意。 例如，如欲提升業(yè)績，需要擴(kuò)大利息資 本化范圍，則可以采用一定的手段使專項(xiàng)借款之外的一般借款的利息支出符合計(jì) 入資產(chǎn)的要求，另一方面，將已完工的固定資產(chǎn)長期作為在建工程核算， 這樣既 延長了利息支出計(jì)入資產(chǎn)的時(shí)間，又減少了折舊的計(jì)提，從而達(dá)到操縱利潤的目 的。四、新會計(jì)準(zhǔn)則對

9、盈余管理的限制（一）存貨對盈余管理的限制 新會計(jì)準(zhǔn)則在會計(jì)政策中取消了發(fā)出存貨計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法，規(guī)定應(yīng)當(dāng)采 用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。 使得的存貨 流轉(zhuǎn)得以真實(shí)地反映，所有的當(dāng)期存貨費(fèi)用，都以客觀的歷史成本反映，加強(qiáng)了 會計(jì)信息的可比性，消除了人為調(diào)節(jié)因素，很好的限制了的盈余管理。（二）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對盈余管理的限制新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，除存貨采用公允價(jià)值計(jì)量模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、消 耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān) 保余值及未探明礦區(qū)權(quán)益的減值適用其他相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則以外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。新會計(jì)準(zhǔn)則的

10、這一規(guī)定，限制了會計(jì)人員在使用謹(jǐn)慎性原則 計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的主觀隨意性。（三）合并報(bào)表對盈余管理的限制新會計(jì)準(zhǔn)則擴(kuò)大了合并報(bào)表的合并范圍，杜絕了利用縮小持股比例，分離 若干子公司的方法，將經(jīng)營狀況不好的從合并范圍中剔除， 從而粉飾集團(tuán)整體業(yè) 績的做法。母公司控制的所有子公司都應(yīng)納入合并范圍， 包括小規(guī)模公司、業(yè)務(wù) 性質(zhì)特殊的子公司以及所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。新準(zhǔn)則還規(guī)定同一控制下的 合并按照賬面價(jià)值計(jì)量，這將有利于防止利用同一控制下的合并操縱利潤。 按這 些規(guī)定編制的合并報(bào)表將能真實(shí)反映由母公司和子公司所構(gòu)成的整個(gè)集團(tuán)的經(jīng) 營成果和財(cái)務(wù)狀況，很好的限制了上市公司利用母子公司的控制關(guān)系在合

11、并或重 組時(shí)利用不正當(dāng)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行盈余管理。（四）謹(jǐn)慎采用公允價(jià)值對每一項(xiàng)會計(jì)要素，基本準(zhǔn)則都無例外地強(qiáng)調(diào)只有在能夠可靠計(jì)量時(shí)才能 確認(rèn)；雖然會計(jì)計(jì)量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià) 值，但基本準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)“一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本”， 只有在“會計(jì)要素金額能夠取 得并可靠計(jì)量”時(shí)才能采用非歷史成本計(jì)量屬性。公允價(jià)值的運(yùn)用必須滿足一定 的條件，比如在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中就明確規(guī)定采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)。可見在投 資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中，禁止含有較多假設(shè)的估值技術(shù)的應(yīng)用， 并不是所有投資性房 地產(chǎn)都可以采用公允價(jià)值。五、規(guī)范盈

12、余管理的若干建議（一）正面效應(yīng)1、適度的盈余管理是有關(guān)利益主體采取合法手段追求自身利益的舉措。適 度的盈余管理是一個(gè)不斷走向成熟的標(biāo)志， 是有關(guān)利益主體采取合法手段追求自 身利益的舉措。這種調(diào)節(jié)盈余的行為體現(xiàn)了財(cái)務(wù)管理技術(shù)的成熟。允許適度盈余 管理的做法，也是對有關(guān)利益主體的尊重。如何把握這個(gè)“度”，要看措施運(yùn)用 得當(dāng)與否。如果盈余管理的措施運(yùn)用得當(dāng)，會給帶來一定的正面效應(yīng)。2、適度的盈余管理可以維護(hù)合同的有效性，減少訂約成本。從有效契約論 的角度說，是由一系列契約組成的，簽訂契約時(shí)要花費(fèi)訂約成本，由于經(jīng)營的不 確定性，所訂契約總是具有不完全性和剛性。3、適度的盈余管理有助于減少因資本市場波動

13、對投資者投資決策行為的影響。相對于外部信息使用者而言，公司的管理人員總是有更多的關(guān)于公司未來盈 利能力的內(nèi)部認(rèn)知，而這些內(nèi)部信息往往相當(dāng)復(fù)雜并具有專業(yè)性。 盈余管理可以 通過“利潤平穩(wěn)化”手段傳遞原來不易傳遞的內(nèi)部信息，從而有助于減少因資本市場波動對投資者投資決策行為的影響。 適度盈余管理可以減少的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。管 理者可以通過實(shí)施盈余管理在必要時(shí)采用利潤平滑手段向與有關(guān)的其他人士傳 遞穩(wěn)定的信息，增強(qiáng)外界對的認(rèn)知，從而保證資金和原材料的供應(yīng)以及銷售方面 少受干擾。適度的盈余管理可以降低的政治成本。管理者通常設(shè)法降低報(bào)告盈利， 以避免受到公眾或政府的過多關(guān)注而影響正常生產(chǎn)經(jīng)營，或被施加額外管制。4

14、、適度的盈余管理有利于推動我國證券市場的發(fā)展。適度的盈余管理可以 幫助合理、合法避稅，進(jìn)行稅收籌劃，既減輕的稅收負(fù)擔(dān)，又符合稅法所蘊(yùn)含的 政策導(dǎo)向。適度的盈余管理有利于推動我國證券市場的發(fā)展。我國公司的盈余管 理只要控制在適度的范圍內(nèi)，對推動我國證券市場的發(fā)展，改善公司治理結(jié)構(gòu)， 加快國有改革進(jìn)程都是有益的。(二)負(fù)面效應(yīng)盈余管理是一把雙刃劍，既有積極的一面，同時(shí)也有消極的一面。盈余管 理與盈余造假的區(qū)分就在一個(gè)“度”上。 如果盈余管理運(yùn)用不當(dāng)，或者沒有把握 “度”，不僅不會促進(jìn)價(jià)值最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，還會使的經(jīng)營困境進(jìn)一步惡化， 對管理者本人和股東的利益造成損害。 在一定的時(shí)間內(nèi)，盈余管理并不增加或者 減少實(shí)際的盈余數(shù)量，但會改變的實(shí)際盈余在不同會計(jì)期間的反映與分布。 所以， 管理者在實(shí)施盈余管理時(shí)，如果不追求長期目標(biāo)，只顧短期利益，不采取切實(shí)措 施改善生產(chǎn)經(jīng)營狀況與提高經(jīng)營業(yè)績，最終將導(dǎo)致收益下滑，損害投資者利益， 而且對的長遠(yuǎn)發(fā)展及市場形象造成損害。因此，在堅(jiān)決杜絕盈余造假的同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)對盈余管理行為的規(guī)范，正確加以引導(dǎo)，使盈余管理作為財(cái)務(wù)管理的一部分， 對的發(fā)展真正起到正面作用。在我國目前審計(jì)、法律體系和資本市場不夠完善， 投資者和其他信息使用者素質(zhì)還有待提高的情況下，犧牲一定的相關(guān)性，增強(qiáng)盈余信息的可靠性，會更加符合外部信息使用者的需要