制造成本法的演進(jìn)及發(fā)展思路

1、制造本錢法的演進(jìn)及開展思路內(nèi)容摘要本文在對(duì)制造本錢法的歷史演進(jìn)進(jìn)展分析的根底上，從歷史邏輯的角度對(duì)目前制造業(yè)所運(yùn)用的制造本錢法的理論基儲(chǔ)理論中存在的問(wèn)題以及將來(lái)開展提出了初步考慮，即基于對(duì)外財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目的而建立的“兩步制造本錢制度和基于企業(yè)內(nèi)部管理為目的的作業(yè)本錢制度。關(guān)鍵詞制造本錢制度;公允性;本錢工程;本錢動(dòng)因abstrat:thepaperfirstanalyzesthehistrialevlutinfanufaturingstsyste,andnthebasisfthisanalysis,itfusesnthebasitheryfanufaturingstsyste,existingpr

2、blesinpratie,andthefurtherdevelpentinanufaturingindustry.itnludesthatprehensivestinfratinsysteissetupfrdifferentpurpses:“tstepsanufaturingstsystefrfinanialauntingandabfrinternalanageentpurpse.keyrds:anufaturingstsyste;fair;stite;stdrivers本錢信息是否公允直接關(guān)系到產(chǎn)品的內(nèi)在價(jià)值程度確實(shí)定是否合理，同樣，產(chǎn)品的消費(fèi)本錢也是界定產(chǎn)品價(jià)格是否公允的根本尺度。近幾年來(lái)

3、，隨著我國(guó)對(duì)外開放程度的進(jìn)一步擴(kuò)大，大量的以涉及低價(jià)傾銷為特征的反壟斷涉外貿(mào)易訴訟案的出現(xiàn)，對(duì)為此提供“鑒證根底的本錢信息也提出了更高的要求。本文基于目前新的制造環(huán)境，對(duì)我們目前所運(yùn)用的制造本錢制度從歷史的角度進(jìn)展剖析，并就目前所存在的問(wèn)題以及今后的開展進(jìn)展一些初步的考慮。一、制造本錢法的歷史演進(jìn)一早期的制造本錢法制造本錢法顧名思義是制造業(yè)中所使用的本錢制度。在以工業(yè)革命為背景的、以機(jī)器消費(fèi)及進(jìn)步產(chǎn)品加工才能和精度為特征的近代制造產(chǎn)業(yè)中，為理解決當(dāng)時(shí)企業(yè)內(nèi)部管理上所形成的與傳統(tǒng)的作坊消費(fèi)相比擬四個(gè)特有的內(nèi)部管理問(wèn)題職能部門的業(yè)績(jī)考核、工序間產(chǎn)品勞務(wù)間的價(jià)值轉(zhuǎn)移尺度、期間利潤(rùn)的有效計(jì)量和經(jīng)濟(jì)資源

4、利用效率的衡量，會(huì)計(jì)界運(yùn)用了以“職能部門設(shè)置本錢工程并按其歸集費(fèi)用以解決前面兩個(gè)管理問(wèn)題和“產(chǎn)品確認(rèn)并分配相關(guān)的產(chǎn)品本錢工程以解決后兩個(gè)管理問(wèn)題的兩步費(fèi)用的歸集與分配制度。這也就是解釋為什么今天的制造本錢法不是“一步歸集與分配制度，也不是“三步甚至是“四步的費(fèi)用歸集與分配制度的原因所在。早期的制造本錢法的研究重心有兩個(gè)方面：第一是基于企業(yè)的詳細(xì)消費(fèi)工藝流程和消費(fèi)組織特點(diǎn)，設(shè)置與此相適應(yīng)的反映職能部門費(fèi)用發(fā)生情況的相關(guān)本錢工程廣義的，本錢工程的設(shè)置沒有標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一的要求，并按照誰(shuí)收益、誰(shuí)承當(dāng)?shù)脑敲磳⑵髽I(yè)在一定期間所發(fā)生的費(fèi)用歸集在相應(yīng)的本錢工程中，以實(shí)現(xiàn)第一步歸集所應(yīng)到達(dá)的目的。第二是按照職能部門

5、與消費(fèi)制造過(guò)程之間的關(guān)系，將所有本錢工程確認(rèn)為“產(chǎn)品消費(fèi)本錢工程也稱之為狹義的本錢工程與“期間本錢工程，但凡與消費(fèi)制造過(guò)程之間存在關(guān)系的不管直接相關(guān)還是間接相關(guān)均將其視為產(chǎn)品消費(fèi)本錢工程，并用一定的方法將其在期間消費(fèi)的不同產(chǎn)品消費(fèi)對(duì)象之間進(jìn)展分配，從而到達(dá)計(jì)算產(chǎn)品本錢總額與單位產(chǎn)品本錢的目的。二制造本錢法的歷史演進(jìn)制造本錢法產(chǎn)生以來(lái)一直是朝“絕對(duì)真實(shí)abslutetruth方向努力的，也即通過(guò)對(duì)“兩步費(fèi)用歸集與分配為對(duì)象的、以程序與方法標(biāo)準(zhǔn)為特征的進(jìn)一步完善。當(dāng)時(shí)在管理理論上存在著一個(gè)衡量制造本錢制度科學(xué)與否的標(biāo)準(zhǔn)，即只要單位產(chǎn)品的消費(fèi)本錢計(jì)算準(zhǔn)確了說(shuō)明兩步都準(zhǔn)確了，就說(shuō)明管理上所有的管理問(wèn)題

6、都能獲得一種相對(duì)準(zhǔn)確的信息支持。上世紀(jì)初葉，為配合進(jìn)步勞動(dòng)消費(fèi)率而發(fā)生的泰羅科學(xué)管理運(yùn)動(dòng)，其通過(guò)消費(fèi)工藝與過(guò)程的標(biāo)準(zhǔn)化研究標(biāo)準(zhǔn)化本身就能大幅度地進(jìn)步企業(yè)的消費(fèi)效率并且施行一種嚴(yán)格的考核制度，極大地進(jìn)步了當(dāng)時(shí)的消費(fèi)效率，滿足了當(dāng)時(shí)社會(huì)對(duì)產(chǎn)品日益增長(zhǎng)的需求。為了配合泰羅科學(xué)管理運(yùn)動(dòng)對(duì)事中本錢管理的要求，將原先制造本錢制度的事后的費(fèi)用兩步歸集與分配改良為按照事先確定的標(biāo)準(zhǔn)本錢和本錢差異分別進(jìn)展歸集與分配，通過(guò)差異的提醒與調(diào)查反應(yīng)，實(shí)現(xiàn)了本錢管理工作從事后反映到事中及時(shí)執(zhí)行階段，到達(dá)了本錢管理質(zhì)的飛躍。但這種管理上帶來(lái)的飛躍并沒有改變?cè)戎圃毂惧X制度的根本功能，原先制造本錢制度的效勞功能仍然在發(fā)揮作用

7、，因?yàn)槠渲皇菍鹘y(tǒng)制造本錢法下的按照實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用歸集與分配過(guò)程分解成“標(biāo)準(zhǔn)本錢的歸集與分配與“本錢差異的歸集與分配兩局部分別進(jìn)展，兩者相加，其結(jié)論并沒有任何變化。二、制造本錢法目前的現(xiàn)狀一制造本錢法的根本理論制造本錢法仍然附屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的范疇，上世紀(jì)30年代為了適應(yīng)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的別離而建立的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，產(chǎn)品本錢計(jì)量為了計(jì)量出期間利潤(rùn)與期末存貨價(jià)值的目的仍然是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)重要領(lǐng)域。為了保證會(huì)計(jì)信息的公允性，所有的會(huì)計(jì)處理事項(xiàng)均應(yīng)使用會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的理念進(jìn)展指導(dǎo)與制約，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理念的內(nèi)核不在于其是否準(zhǔn)確，而是在于目前的企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，這種理念能否被大家所共同承受英文上稱之為gaap，gen

8、eralaeptedauntingpriniple。制造本錢法的理論關(guān)鍵在于如何確認(rèn)產(chǎn)品的本錢工程構(gòu)成，按照企業(yè)存在的相關(guān)職能部門設(shè)置本錢工程，應(yīng)該沒有什么分歧，但這些本錢工程哪些應(yīng)該作為產(chǎn)品本錢的組成工程？哪些應(yīng)作為期間本錢的組成工程？與消費(fèi)有關(guān)的職能部門相關(guān)的本錢工程是不是將所有本錢內(nèi)容都應(yīng)進(jìn)入產(chǎn)品消費(fèi)本錢？還是局部本錢內(nèi)容進(jìn)入產(chǎn)品消費(fèi)本錢？這些問(wèn)題也構(gòu)成了今天制造本錢法根本的理論問(wèn)題。目前對(duì)此理論問(wèn)題的解釋有兩種不同的觀點(diǎn)：一是吸收本錢absrbingsting觀點(diǎn)。其根本原理是只要該職能部門與消費(fèi)過(guò)程相關(guān)，不管是直接與消費(fèi)過(guò)程相關(guān)，還是間接與消費(fèi)過(guò)程相關(guān)；不管其發(fā)生的費(fèi)用是什么，都將其

9、吸收到產(chǎn)品本錢中去，構(gòu)成產(chǎn)品的消費(fèi)本錢。二是動(dòng)因本錢觀點(diǎn)。其根本原理是衡量此項(xiàng)費(fèi)用能不能進(jìn)入產(chǎn)品的消費(fèi)本錢，除了該職能部門要與消費(fèi)過(guò)程相關(guān)以外因?yàn)榕c消費(fèi)過(guò)程無(wú)關(guān)的職能部門所發(fā)生的費(fèi)用根本不可能進(jìn)入產(chǎn)品本錢的，還要進(jìn)一步確認(rèn)其所發(fā)生的費(fèi)用性質(zhì)與產(chǎn)品的制造過(guò)程是否相關(guān)，只有在同時(shí)符合上述兩種條件時(shí)，我們才能將其確認(rèn)為產(chǎn)品的消費(fèi)本錢，否那么，即使發(fā)生在與消費(fèi)過(guò)程相關(guān)的職能部門，我們也不能將其確認(rèn)為產(chǎn)品的消費(fèi)本錢。二制造本錢法目前的現(xiàn)狀從理論上講，動(dòng)因本錢觀點(diǎn)應(yīng)比吸收本錢觀點(diǎn)要好，因?yàn)閺臋?quán)責(zé)發(fā)生制的根本理念來(lái)看，收益了才能承當(dāng)相關(guān)的費(fèi)用。假如某該項(xiàng)費(fèi)用的發(fā)生與產(chǎn)品的制造過(guò)程無(wú)關(guān)，即使發(fā)生在與消費(fèi)過(guò)程相

10、關(guān)的職能部門，也不能將其歸集在產(chǎn)品的消費(fèi)本錢上。但在實(shí)際工作中，對(duì)與消費(fèi)過(guò)程有關(guān)的職能部門所發(fā)生的費(fèi)用，終究哪些與制造過(guò)程有關(guān)？相關(guān)程度如何？哪些與制造過(guò)程無(wú)關(guān)？進(jìn)展界定是非常困難的。從理論上講，假如可以準(zhǔn)確地認(rèn)定其是變動(dòng)性消費(fèi)費(fèi)用與產(chǎn)品制造過(guò)程完全相關(guān)，將其作為相關(guān)產(chǎn)品本錢構(gòu)成是可以承受的，假如可以準(zhǔn)確地認(rèn)定其是固定性消費(fèi)費(fèi)用與產(chǎn)品制造過(guò)程完全無(wú)關(guān)，將其作為非相關(guān)產(chǎn)品本錢構(gòu)成同樣也是可以承受的，但在實(shí)際中，真正可以用較為純粹的方式確認(rèn)其變動(dòng)本錢或固定本錢特性的費(fèi)用并不是很多，許多費(fèi)用特別是間接用于產(chǎn)品消費(fèi)的費(fèi)用工程，往往表現(xiàn)為混合本錢的特性，對(duì)其進(jìn)展分解存在著許多主觀不確定性的成分，假如只是

11、從企業(yè)內(nèi)部管理的角度來(lái)加以使用，此種帶有主觀成分在內(nèi)的不確定的會(huì)計(jì)信息還是可以承受的。因?yàn)槠湫畔⒌馁|(zhì)量與相對(duì)準(zhǔn)確性和個(gè)人的職業(yè)理解是相關(guān)的，不會(huì)影響到其他信息使用人由于別人在判斷上的特性產(chǎn)生誤解。所以我們的結(jié)論是：在相關(guān)大量間接消費(fèi)費(fèi)用無(wú)法用一個(gè)準(zhǔn)確且可以被大家所能形成共識(shí)的觀念消費(fèi)費(fèi)用與產(chǎn)品消費(fèi)之間的關(guān)聯(lián)性之前，盡管動(dòng)因本錢觀點(diǎn)理論根底較為理想，但不符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么理念的要求，也就不能為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的本錢核算理論所承受。三、對(duì)制造本錢法開展的一些考慮一標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品本錢工程的構(gòu)成標(biāo)準(zhǔn)吸收本錢制度盡管在詳細(xì)的費(fèi)用確認(rèn)上沒有方法去分清其與產(chǎn)品制造過(guò)程之間的關(guān)系，但其最大的優(yōu)點(diǎn)是其確認(rèn)過(guò)程的標(biāo)準(zhǔn)

12、與統(tǒng)一性，一是按職能部門確認(rèn)費(fèi)用的發(fā)生額是比擬容易的，費(fèi)用在哪個(gè)部門發(fā)生的，就應(yīng)該由哪個(gè)部門所表達(dá)的本錢工程進(jìn)展承當(dāng)，在費(fèi)用歸集上不會(huì)引起爭(zhēng)議；二是職能部門的設(shè)置與產(chǎn)品制造過(guò)程之間的關(guān)系是非常容易獲得共識(shí)方面的一致，在理論上，與消費(fèi)過(guò)程有關(guān)的職能部門，不外乎分為兩種，即直接消費(fèi)部門和間接消費(fèi)部門。盡管即使在與消費(fèi)直接有關(guān)的消費(fèi)部門，證明其所有費(fèi)用100%與產(chǎn)品制造過(guò)程有關(guān)，也是非常困難的，不要說(shuō)那么多與消費(fèi)過(guò)程間接有關(guān)的職能部門了，但在分歧沒有消失之前，寧可不要去實(shí)現(xiàn)這種絕對(duì)的準(zhǔn)確性，也應(yīng)保持這種相對(duì)的準(zhǔn)確性，即不管該項(xiàng)費(fèi)用是什么，只要其與發(fā)生在與消費(fèi)過(guò)程相關(guān)的職能部門，全部作為產(chǎn)品的消費(fèi)本錢

13、內(nèi)容到達(dá)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么對(duì)公允性原那么的要求。在我國(guó)本錢會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上，1988年之前所使用的本錢方法是沿用原蘇聯(lián)的本錢計(jì)算方法，此種方法后來(lái)大家將其稱之為“全部本錢法其實(shí)不能這樣稱呼，在西方會(huì)計(jì)中，全部本錢法與完全本錢法以及制造本錢法幾乎是同樣的經(jīng)濟(jì)涵義，其是將當(dāng)時(shí)的所有費(fèi)用包括企業(yè)管理費(fèi)用在內(nèi)全部納入到產(chǎn)品的消費(fèi)本錢，為了適應(yīng)當(dāng)時(shí)關(guān)貿(mào)總協(xié)定入關(guān)會(huì)談對(duì)產(chǎn)品本錢標(biāo)準(zhǔn)的要求，我們從1989年就對(duì)原來(lái)的本錢制度進(jìn)展了改革，而真正意義的會(huì)計(jì)體系改革在我們國(guó)家應(yīng)是在1993年公布的“兩那么與“行業(yè)會(huì)計(jì)制度。但到目前為止，我們對(duì)制造本錢法的理解與西方國(guó)家的制造本錢法相比，在理論上還存在著一定的差距，突出表如今對(duì)

14、可以進(jìn)入產(chǎn)品本錢的費(fèi)用工程的理解，因?yàn)樵诂F(xiàn)行的企業(yè)中對(duì)職能部門的設(shè)置，其職能關(guān)系與西方的企業(yè)還存在著區(qū)別，如消費(fèi)車間的黨支部書記其職能與消費(fèi)管理是否相關(guān)等。因此在理論上，我們還仍然按照對(duì)費(fèi)用工程的理解看其是否與制造過(guò)程相關(guān)來(lái)標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品本錢的費(fèi)用構(gòu)成表現(xiàn)為國(guó)家公布的本錢費(fèi)用開支范圍。我們認(rèn)為在現(xiàn)代企業(yè)制度沒有完全規(guī)范運(yùn)作之前，這種分歧肯定是存在的，關(guān)鍵在于我們?nèi)绾魏侠淼亟忉?。二重審作業(yè)本錢制度當(dāng)然，基于本錢動(dòng)因的觀點(diǎn)所建立的作業(yè)本錢會(huì)計(jì)ab，從本錢管理的角度來(lái)看，其通過(guò)產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)耗用經(jīng)濟(jì)資源的理念，將產(chǎn)品本錢與費(fèi)用通過(guò)作業(yè)的紐帶連接起來(lái)，真實(shí)地反映了產(chǎn)品對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的消耗程度，為產(chǎn)品本錢管理提供了真實(shí)有效的信息。但在作業(yè)無(wú)法準(zhǔn)確界定，特別是無(wú)法量化作業(yè)量ativity-drivers時(shí)，將其運(yùn)用在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的本錢計(jì)量時(shí)，會(huì)導(dǎo)致不同的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷人產(chǎn)生不同的判斷標(biāo)準(zhǔn)，是不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么中的“公允性精神的。但作為企業(yè)內(nèi)部管理使用的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，這種以企業(yè)自己為職業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)的本錢制度，在改善產(chǎn)品本錢程度相對(duì)真實(shí)性，進(jìn)步與產(chǎn)品資源利用效率等相關(guān)的決策方面肯定會(huì)產(chǎn)生積極的影響。三建立綜合本錢信息系統(tǒng)相關(guān)性特征是衡量本錢信息系統(tǒng)質(zhì)量的重要標(biāo)準(zhǔn)，在目前還無(wú)法統(tǒng)一對(duì)產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源的認(rèn)識(shí)條件下，企業(yè)內(nèi)部應(yīng)利用現(xiàn)有的信息化的有利條件，特別是結(jié)合