保險(xiǎn)會計(jì)披露制度的國際比較研究與啟示(1)

1、保險(xiǎn)會計(jì)披露制度的國際比擬研究與啟示(1)一、研究背景綜觀國際保險(xiǎn)業(yè)的開展歷程，20世紀(jì)90年代以后，隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化和保隊(duì)全球化的進(jìn)一步拓展，世界各國保險(xiǎn)市場之間的聯(lián)絡(luò)更加嚴(yán)密，保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)間的競爭愈發(fā)劇烈。特別是在衍生保險(xiǎn)產(chǎn)品創(chuàng)新迅猛開展以及保險(xiǎn)市場網(wǎng)絡(luò)化、信息化的新形勢下，經(jīng)濟(jì)中不確定因素急劇增長，潛在的保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)逐漸顯現(xiàn)，破產(chǎn)危機(jī)頻頻爆發(fā)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，20世紀(jì)70年代末到90年代中期，全世界共有600多家保險(xiǎn)公司出現(xiàn)償付才能問題，其中美國占60以上，歐州占10左右。以美國為例，從20世紀(jì)70年代中期到90年代初期，美國保險(xiǎn)業(yè)曾出現(xiàn)過較大規(guī)模的償付才能危機(jī)，僅就壽險(xiǎn)公司而言，經(jīng)營失敗的數(shù)量達(dá)30

2、0多家。20世紀(jì)90年代后期，日本壽險(xiǎn)公司出現(xiàn)了大規(guī)模倒閉現(xiàn)象。特別是1997年爆發(fā)的亞洲金融危機(jī)給東南亞各國的經(jīng)濟(jì)造成一系列不良后果，白1997年“日產(chǎn)生命破產(chǎn)以后，日本先后共有7家壽險(xiǎn)公司倒閉，給世界壽險(xiǎn)業(yè)帶來宏大震動。探析近些年來全球爆發(fā)的保險(xiǎn)償付才能危機(jī)，就會發(fā)現(xiàn)不能承當(dāng)?shù)母咝抛u(yù)率即預(yù)定利率，資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)過于集中，流動性差，缺乏風(fēng)險(xiǎn)管理的制度、技術(shù)和資本，缺乏全球性監(jiān)管的有效措施是保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)日益增強(qiáng)的深層原因。而保險(xiǎn)會計(jì)體系缺乏透明度、保險(xiǎn)業(yè)過度的信息屏蔽、市場約束力量薄弱是造成保險(xiǎn)體系累積性風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致全球償付危機(jī)的重要根源。增加保險(xiǎn)運(yùn)行透明度、標(biāo)準(zhǔn)信息披露制度已成為當(dāng)今保險(xiǎn)業(yè)運(yùn)行與監(jiān)管的重

3、要問題。因此，在國際上加強(qiáng)和改善保險(xiǎn)會計(jì)信息披露制度，已成為完善監(jiān)管制度、進(jìn)展有效監(jiān)管的重要內(nèi)容。當(dāng)前我國正處于保險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)體制改革的關(guān)鍵時期，我國保險(xiǎn)市場已處于完全開放狀態(tài)，保險(xiǎn)體系逐步與國際保險(xiǎn)體系全面接軌，大量的外資保險(xiǎn)公司正在迅速進(jìn)駐我國市場，我國保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)面對來自跨國金融集團(tuán)的強(qiáng)力挑戰(zhàn)，保險(xiǎn)市場的競爭愈來愈劇烈。進(jìn)步保險(xiǎn)公司信息披露程度是我國進(jìn)一步完善市場經(jīng)濟(jì)體制，強(qiáng)化市場約束，進(jìn)步保險(xiǎn)信息透明度的必然要求和參與國際保險(xiǎn)競爭的重要條件。上市保險(xiǎn)公司的日益增多，保險(xiǎn)公司業(yè)務(wù)的創(chuàng)新，保險(xiǎn)公司對新興技術(shù)的采用，保險(xiǎn)會計(jì)信息的透明化、明朗化、公開化已成為保險(xiǎn)公司必須履行的一項(xiàng)強(qiáng)迫性義務(wù)。因此，保險(xiǎn)

4、公司如何進(jìn)展會計(jì)信息披露滿足各方?jīng)Q策需要成為會計(jì)、保險(xiǎn)、證券理論界和實(shí)務(wù)界愈為關(guān)注的課題。本文試圖通過國外保險(xiǎn)會計(jì)信息披露制度的文獻(xiàn)綜述和比擬研究，對我國保險(xiǎn)會計(jì)信息披露制度的完善作出理論上的闡釋，提出現(xiàn)實(shí)的設(shè)想與設(shè)計(jì)。二、國外關(guān)于保險(xiǎn)會計(jì)信息披露的文獻(xiàn)綜述一控制論中對有關(guān)“信息概念的分析按照控制論創(chuàng)始人維納的理論，信息是消除不確定性的東西，是對人類社會活動、經(jīng)濟(jì)活動的客觀反應(yīng)，是對事物本質(zhì)的傳導(dǎo)，它具有事物自身反映的真實(shí)性、相關(guān)性和及時性。在不確定的現(xiàn)實(shí)環(huán)境中，經(jīng)濟(jì)主體的決策主要依賴于信息。所謂信息披露也主要就是傳遞信息計(jì)量的過程，并將信息計(jì)量的結(jié)果用一定的形式傳遞給外部信息使用者以便于他們

5、決策。由于信息本錢及公共品等原因，經(jīng)營者一般不愿或盡量少披露信息，造成在經(jīng)營者信息供應(yīng)方和投資者與債權(quán)人信息需求方之間的信息不對稱，以及信息分布的不平衡。更嚴(yán)重的是，因受經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動，還可能出現(xiàn)市場欺詐和市場操縱，嚴(yán)重危害了市場經(jīng)濟(jì)的開展。因此，建立統(tǒng)一協(xié)調(diào)的信息披露制度，約束信息供應(yīng)方的行為，對于增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行透明度、維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)的有序運(yùn)行具有重大的意義，信息披露制度的完善與否直接決定著市場運(yùn)作的效率程度。二信息論中有關(guān)“信息概念的分析信息論創(chuàng)始人申農(nóng)EShannn從信息量的角度出發(fā)，認(rèn)為信息是人們對事物理解的不確定性的度量，每一次信息的獲取都是一次減少或消除事物的不確定性的過程。申農(nóng)提出的信

6、息可以用兩次不定性之差來表示，即：I=SQX-SQx上式中，I代表信息，Q表示對某事的疑問，s表示不確定性，x為收到信息前關(guān)于Q的知識，x為收到信息后關(guān)于Q的知識。該式表示的意思是，假如消息的內(nèi)容是收到人的，那么該人收到消息后就不會引起知識的變化，不定性沒有消除或減少；反之，假如收到人對消息的內(nèi)容事先并不知道，那么收到后就會引起知識的變化，不確定性就有所減少或消除。因此，從上式可以看出，只有通過信息擁有者的信息處理和傳遞，才能消除由于信息不充分、不對稱引發(fā)的事物不確定性，減少對系統(tǒng)內(nèi)外部事物的不利影響。三關(guān)于保險(xiǎn)信息的不對稱性美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家肯尼斯？阿羅認(rèn)為，保險(xiǎn)公司中很可能存在著經(jīng)營狀況和道德操

7、守欠佳的公司。在投保人或潛在投資人與保險(xiǎn)公司交易的過程中，保險(xiǎn)公司掌握的有關(guān)自身的信息遠(yuǎn)遠(yuǎn)多于交易對方。假如影響交易的信息不可以及時準(zhǔn)確的披露，一旦保險(xiǎn)公司經(jīng)營困難或破產(chǎn)，將會給交易對方造成經(jīng)濟(jì)損失。因此，從經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上看，在市場上，不解決信息約束問題，完全依靠經(jīng)濟(jì)刺激并不能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)的最優(yōu)分配。四關(guān)于金融危機(jī)和信息披露之間的聯(lián)絡(luò)對于金融危機(jī)與信息披露之間的聯(lián)絡(luò)，金融學(xué)家紛紛提出了各種理論。國際金融理論前沿研究已將信息經(jīng)濟(jì)學(xué)及其信息控制方法引入傳統(tǒng)的金融風(fēng)險(xiǎn)與監(jiān)管領(lǐng)域，特別是引入信息披露制度，導(dǎo)致對傳統(tǒng)金融業(yè)經(jīng)營與監(jiān)管的反思。1998年，第二代、第三代金融危機(jī)理論的研究從信息經(jīng)濟(jì)學(xué)與博弈論的根本

8、思想出發(fā)，分析了當(dāng)代金融危機(jī)爆發(fā)的成因，認(rèn)為其重要根源就是金融透明度差，過度的信息蔽障。比擬有代表性的人物如世界銀行首席經(jīng)濟(jì)學(xué)家斯蒂格里茨、美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家克魯格曼等運(yùn)用信息經(jīng)濟(jì)學(xué)，分析和詮釋20紀(jì)末全球特別是亞洲金融危機(jī)，強(qiáng)調(diào)了在金融危機(jī)開展過程中封閉信息、過度保護(hù)、隱蔽實(shí)際財(cái)務(wù)狀況以及所采用的傳統(tǒng)金融監(jiān)管方式，都對金融風(fēng)暴起了推波助瀾的作用。這樣，信息披露制度問題在金融風(fēng)暴中凸顯出來。三、國外關(guān)于保險(xiǎn)會計(jì)信息披露的標(biāo)準(zhǔn)體系一美國美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)那么委員會第60號公報(bào)是專對保險(xiǎn)業(yè)所發(fā)布的第一份財(cái)務(wù)會計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)，該公報(bào)適用于公司組織的人壽保險(xiǎn)業(yè)、財(cái)產(chǎn)及責(zé)任保險(xiǎn)業(yè)以及所有保險(xiǎn)業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表一般目的所建立的

9、會計(jì)與報(bào)表表達(dá)的標(biāo)準(zhǔn)。同時，美國的信息披露狀況還要承受國際機(jī)構(gòu)的監(jiān)視。國際保險(xiǎn)監(jiān)視官協(xié)會先后出臺了多項(xiàng)關(guān)于保險(xiǎn)信息披露的指引，其中，?保險(xiǎn)監(jiān)管核心原那么和方法IP?中的第26條專門對保險(xiǎn)公司的透明度和信息披露作出了要求：保險(xiǎn)公司應(yīng)披露的財(cái)務(wù)狀況和面臨風(fēng)險(xiǎn)的信息；披露包括財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)表現(xiàn)等定量和定性的信息；面臨的風(fēng)險(xiǎn)和如何管理風(fēng)險(xiǎn)的情況及公司治理及管理；至少每年提供一次經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表并對外公布；監(jiān)管機(jī)構(gòu)對保險(xiǎn)公司披露的信息進(jìn)展監(jiān)控，采取必要的措施保證披露符合要求?！鞍踩皇录舐劙l(fā)生后，美國奧克斯利和參議院銀行委員會于2002年7月公布了?薩班斯法案?，其中與公司相關(guān)度最高的是302、404和

10、906條款，強(qiáng)化公司高管對財(cái)務(wù)報(bào)告和信息披露的責(zé)任，強(qiáng)調(diào)公司治理和內(nèi)部控制的重要性，進(jìn)步外部審計(jì)的獨(dú)立性，加強(qiáng)對會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的監(jiān)管，并加重對違法行為的處分。二歐盟國家根據(jù)歐盟2022年的立法草案，所有已在歐盟國家上市的約7000家公司包括保險(xiǎn)公司、銀行和其他金融機(jī)構(gòu)最遲應(yīng)當(dāng)從2022年開場按照?國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)那么?編制財(cái)務(wù)報(bào)表，進(jìn)展信息披露。?國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)那么?與保險(xiǎn)公司關(guān)系最為親密的是其中的第4號?保險(xiǎn)合同?。為了使保險(xiǎn)公司在2022年可以執(zhí)行國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)那么，國際會計(jì)準(zhǔn)那么委員會決定將保險(xiǎn)合同工程分為兩個階段完成，第一階段成果發(fā)布于2022年3月，主要對現(xiàn)行保險(xiǎn)會計(jì)實(shí)務(wù)做出

11、一定修改，第二階段是由保險(xiǎn)合同專家組對保險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)展審視，幫助分析保險(xiǎn)合同相關(guān)的會計(jì)問題。盡管第二階段涉及到對保險(xiǎn)公司會計(jì)的詳細(xì)確認(rèn)與計(jì)量且目前尚處于討論階段，但是第一階段所標(biāo)準(zhǔn)的會計(jì)信息披露制度已經(jīng)明顯改善進(jìn)步了會計(jì)信息披露的質(zhì)量，更好地滿足各個會計(jì)信息使用者的需求。另外，歐盟國家證券監(jiān)管部門、保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和司法部門也紛紛采取相應(yīng)措施，加強(qiáng)對公司管理層的制約，比方英國出臺了?公司治理綜合準(zhǔn)那么?。三日本日本在東南亞金融危機(jī)后，對保險(xiǎn)信息披露的態(tài)度發(fā)生了根本性轉(zhuǎn)變，根本施行了較為完全的信息披露制度。為確立長期有效的保險(xiǎn)監(jiān)管體制，日本政府新建了日本金融監(jiān)管廳，在金融監(jiān)管廳下設(shè)保險(xiǎn)部，要求監(jiān)

12、管不僅要對保險(xiǎn)公司負(fù)責(zé)，更要對市場負(fù)責(zé)。因此，作為監(jiān)管根底的會計(jì)、審計(jì)程序和報(bào)告應(yīng)具有極強(qiáng)的公共性，只有如此才便于統(tǒng)一公平地衡量資產(chǎn)質(zhì)量和運(yùn)營狀況。只有良好的信息披露，才能實(shí)現(xiàn)監(jiān)管的中立與公平，才能保證市場競爭的透明和效率。為全力恢復(fù)市場對保險(xiǎn)業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的信任度，要求采用美國會計(jì)、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，同時要求非上市保險(xiǎn)公司必須履行與上市公司一樣的義務(wù)，進(jìn)展同等程度的信息披露，承受一樣的會計(jì)審計(jì)，并明確了保險(xiǎn)公司董事長、財(cái)務(wù)總監(jiān)等高級管理人員偽造財(cái)務(wù)報(bào)告的法律責(zé)任。四新加坡新加坡對于保險(xiǎn)信息披露的標(biāo)準(zhǔn)主要見諸于?公司法?、?保險(xiǎn)法?和新加坡注冊會計(jì)師協(xié)會IPAS公布的會計(jì)準(zhǔn)那么SES，上市的保險(xiǎn)公司必須遵

13、循SES的相關(guān)披露要求。新加坡保險(xiǎn)管理局對保險(xiǎn)信息披露的詳細(xì)標(biāo)準(zhǔn)主要依靠一些指引性文件。五澳大利亞澳大利亞會計(jì)準(zhǔn)那么審查委員會發(fā)布的?綜合保險(xiǎn)業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)報(bào)告?分別包括公司形式和非公司形式的對外報(bào)告，同時還公布了規(guī)定向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)送的監(jiān)管報(bào)表的文件，保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)也出臺一些規(guī)章制度，加強(qiáng)對公司管理層的制約。四、啟示與建議一信息披露制度既要努力與國際慣例趨同，又要考慮本國體制背景從以上比擬分析可以看出，保險(xiǎn)會計(jì)信息披露國際化的趨勢日益明顯。信息披露制度的國際協(xié)調(diào)化，其背后是保險(xiǎn)會計(jì)準(zhǔn)那么的國際協(xié)調(diào)。只有在統(tǒng)一、科學(xué)、嚴(yán)格的會計(jì)準(zhǔn)那么根底上，各公司披露信息的真實(shí)性、可靠性和可比性才能得到保障。但趨同不等

14、于完全等同，作為一個主權(quán)國家所建立的會計(jì)準(zhǔn)那么體系，在要求其符合技術(shù)性標(biāo)準(zhǔn)的同時，還應(yīng)考慮國家體制背景。我國財(cái)政部2022年2月公布?企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么?，其中與保險(xiǎn)公司相關(guān)度最高的是?企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么第25號原保險(xiǎn)合同?、?企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么第26號再保險(xiǎn)合同?，標(biāo)準(zhǔn)了保險(xiǎn)人簽發(fā)的保險(xiǎn)合同和再保險(xiǎn)合同的會計(jì)處理和相關(guān)信息的列報(bào)。這些準(zhǔn)那么在根本本質(zhì)上實(shí)現(xiàn)了與國際規(guī)那么趨同，但同時又充分考慮了中國國情，把趨同與創(chuàng)新結(jié)合起來。比方，國際會計(jì)準(zhǔn)那么對保險(xiǎn)合同成立的要素主要看重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)移程度，而在我國新準(zhǔn)那么下，將“重大“兩字移去，保險(xiǎn)合同成立的要素主要看是否存在保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)，不考慮保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移的程度。又如

15、，美國通用會計(jì)準(zhǔn)那么FAS60?保險(xiǎn)公司會計(jì)處理和編報(bào)規(guī)那么?第29條規(guī)定承保費(fèi)用應(yīng)予以資本化，并且根據(jù)相關(guān)保費(fèi)收入確實(shí)認(rèn)比例予以攤銷。國際會計(jì)準(zhǔn)那么對此沒有明確規(guī)定，但是在實(shí)務(wù)操作中通常對保險(xiǎn)合同長期及短期的承保費(fèi)用采用遞延攤銷的方法。而在我國新準(zhǔn)那么下，承保費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益，不能遞延。二信息披露應(yīng)實(shí)行強(qiáng)迫披露與自愿披露相結(jié)合，采取適當(dāng)披露方式通過121-文獻(xiàn)回憶可以看出，信息不對稱是信息披露產(chǎn)生的理論基矗一般來說，完全通過保險(xiǎn)公司進(jìn)展直接自愿的信息披露是不可行的。因?yàn)?，由于信息的不對稱，保險(xiǎn)公司在完全基于自身利益來選擇所披露信息的條件下，會出于自身效益性和平安性的考慮，而通過發(fā)

16、布虛假信息、粉飾報(bào)表等手段掩飾其不良的經(jīng)營狀況。因此在信息披露過程中很容易出現(xiàn)逆向選擇問題。通過強(qiáng)迫信息披露減輕信息不對稱而產(chǎn)生的信息誤導(dǎo)、風(fēng)險(xiǎn)累積，進(jìn)步穩(wěn)健型保險(xiǎn)公司的信譽(yù)，符合建立信息披露制度的初衷。1998年以來，第二代、第三代金融危機(jī)理論的研究證實(shí)，過度的信息屏蔽和金融透明度差是金融危機(jī)爆發(fā)的重要原因。在這些國家中，缺乏全國統(tǒng)一的披露要求，缺乏單個金融機(jī)構(gòu)的關(guān)鍵財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，缺乏對金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)或公眾提供不準(zhǔn)確報(bào)告行為的嚴(yán)厲懲罰措施，缺乏對金融機(jī)構(gòu)本身的獨(dú)立的資信評級機(jī)構(gòu)，投資者要區(qū)分安康與不安康金融機(jī)構(gòu)常常是很不容易的。當(dāng)然，強(qiáng)迫性信息披露對于減少因信息不對稱而產(chǎn)生的內(nèi)幕交易和信息誤導(dǎo)有著

17、積極的意義，但也可能因此產(chǎn)生負(fù)面效應(yīng)，如迫使公司公開本屬商業(yè)機(jī)密的事項(xiàng)，這樣不利于競爭。所以，全然不顧信息披露的代價而一味追求所謂的充分披露，那么可能嚴(yán)重?fù)p害當(dāng)事者的利益。由此可見，強(qiáng)迫披露的信息與自愿披露的信息是互相補(bǔ)充的信息源，理想的情況應(yīng)該是實(shí)行強(qiáng)迫披露與自愿披露相結(jié)合，進(jìn)展適度的信息披露。一方面，政府通過重點(diǎn)加強(qiáng)有關(guān)披露的規(guī)那么、制度的設(shè)計(jì)，制定最低披露要求、公認(rèn)的會計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)那么，逐步加強(qiáng)對披露行為的管束，以逐步明確披露的內(nèi)容、格式和方法，強(qiáng)迫公司按照規(guī)定披露信息；另一方面，對于最低規(guī)定以外的信息，由公司采取自愿的方式進(jìn)展披露。三應(yīng)加強(qiáng)公司治理框架下信息披露建立，實(shí)現(xiàn)兩者之間的有效制

18、衡和良性互動從以上比擬分析顯示，近幾年來，美國、歐盟國家、澳大利亞等國家提出了公司治理中信息披露的新規(guī)那么，從各國法案來看，無一不強(qiáng)調(diào)了信息披露與公司治理之間互相依存和互相制衡的關(guān)系。可以說，會計(jì)信息披露是公司有效治理的根本前提，是公司治理的基石。真實(shí)而全面的會計(jì)信息披露為參與公司治理的各個主體提供了他們所需的直接的信息來源，使得公司治理可以有效運(yùn)作。同時，由于“信息不對稱、“委托人代理人問題的存在，需要在委托代理關(guān)系中建立有效的公司治理機(jī)制。即通過一套制度安排來保證會計(jì)信息質(zhì)量。有效的公司治理可以標(biāo)準(zhǔn)會計(jì)行為，使真實(shí)、公允的信息的產(chǎn)生成為可能，從而可以使委托人正確評價代理人受托責(zé)任完成的情況，減少代理人的偷懶行為和道德不良，降低代理本錢。因此，公司治理構(gòu)造的完善程度制約著會計(jì)信息披露的質(zhì)量。保險(xiǎn)公司應(yīng)充分認(rèn)識兩者之間的關(guān)系和重要性，并采取相應(yīng)對策實(shí)現(xiàn)會計(jì)信息披露與公司治理的有效制衡和良性互動。在我國現(xiàn)有的治理框架下，可以考慮在董事會下增設(shè)專門的“披露委員會，主要由公司的法律、財(cái)務(wù)、審計(jì)等人員組成，詳細(xì)包括總法律參謀、首席會計(jì)師、首席風(fēng)險(xiǎn)管理官、內(nèi)部審計(jì)師等，負(fù)責(zé)考慮信息的