舊城改造中拆遷補償費涉稅淺析

1、舊城改造中拆遷補償費一、增值稅（及營業(yè)稅）1、被拆遷企業(yè)或個人對于被拆遷人而言，根據(jù)財政部國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征 增值稅試點的通知（財稅201636號）附件三營業(yè)稅改征增值稅試點過 渡政策的規(guī)定第一條免征增值稅的第三十七條規(guī)定：土地所有者出讓土地使 用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者?！币簿褪钦f土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，不征收增值稅。原營業(yè)稅下取得補償款的相關規(guī)定如下：由于政策性搬遷是政府收回企業(yè)或個人土地使用權（包括地上建筑物等不 動產）的行為，國家稅務總局關于印發(fā)營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）的通知 （國稅發(fā)1993149號）就規(guī)定土地使用者將土地使用權

2、歸還給土地所有者的行 為，不征收營業(yè)稅。近年來國家稅務總局先后出臺了文件對由于政府行為單位或 個人歸還土地使用權取得的補償費不征收營業(yè)稅予以了進一步明確。（1）根據(jù)國家稅務總局關于單位和個人土地被國家征用取得土地及地上附著物補償費有關營業(yè)稅問題的批復（國稅函2007969號）規(guī)定，對國家 因公共利益或城市規(guī)劃需要而收回單位和個人所擁有的土地使用權，并按照中華人民共和國土地管理法規(guī)定標準支付給單位和個人的土地及地上附著物（包 括不動產）的補償費，不征收營業(yè)稅”。（2）為了實際征管中準確界定土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者行為，國家稅務總局又出臺國家稅務總局關于土地使用者將土地使用權歸還給

3、土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知（國稅函（2008）277號）規(guī)定，納稅人 將土地使用權歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回 土地使用權的正式文件，無論支付征地補償費的資金來源是否為政府財政資金， 該行為均屬于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，按照國家稅務總局關于印發(fā)營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）的通知（國稅發(fā) 1993149 號） 規(guī)定，不征收營業(yè)稅。”（3）由國家稅務總局關于政府收回土地使用權及納稅人代墊拆遷補償費 有關營業(yè)稅問題的通知（國稅函2009520號）進一步明確了國稅函2008 277號中關于 “縣級以上（含）地方人民政府收回土地使用權的正式文件 ”，包

4、括 縣級以上（含） 地方人民政府出具的收回土地使用權文件， 以及土地管理部門報 經(jīng)縣級以上（含）地方人民政府同意后由該土地管理部門出具的收回土地使用權 文件。（4）地方政策：金華市地方稅務局關于明確舊城改造中銷售安置拆遷房有關稅收政策的 函（金地稅政函 200255 號）規(guī)定舊城改造中，城建開發(fā)公司將房屋安置給拆遷 戶，根據(jù)其與拆遷戶簽定的實物安置協(xié)議，同等面積 （或評估價等值替換 ）部分， 暫不征收營業(yè)稅。重慶地方稅務局關于舊城改造房屋拆遷過程中有關營業(yè)稅政策的通知 （渝地稅發(fā) 2002156 號）規(guī)定，被拆遷人與拆遷人實行房屋產權調換形式補償 的，被拆遷人因房屋結構和面積原因所取得的結算價

5、款， 暫不征收營業(yè)稅及附加 稅費；在拆遷原房過程中，被拆遷人選擇貨幣補償（安置）方式，所取得的貨幣 補償（安置）價款，暫不征收營業(yè)稅及附加稅費。廣東省關于舊城拆遷改造有關營業(yè)稅冋題的批復 （粵地稅函1999295 號）規(guī)定，在城市改造建設中支付給被拆遷戶得拆遷補償收入， 凡經(jīng)縣級以上政 府批準，國土局及有關房地產管理部門發(fā)出公告，限期拆（搬）遷的地（路）段 的，被拆遷戶取得的拆遷補償收入（包括貨幣、貨物或其他經(jīng)濟利益）暫不征收 營業(yè)稅。根據(jù)江蘇省地方稅務局關于明確營業(yè)稅若干征稅問題的公告（蘇地 稅規(guī)20134號）第三條規(guī)定納稅人將土地使用權歸還給土地所有者的行為， 符合國家稅務總局關于土地使用

6、者將土地使用權歸還給土地所有者行為營業(yè)稅 問題的通知（國稅函 2008277 號）和國家稅務總局關于政府收回土地使用 權及納稅人代墊拆遷補償費有關營業(yè)稅問題的通知（國稅函 2009520 號）中 不征收營業(yè)稅相關條件的， 對其收到土地使用權及地上附著物 （包括不動產） 的 補償費，不征收營業(yè)稅。2、拆遷企業(yè) 對于房地產企業(yè)等拆遷企業(yè)提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入原 按照“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅， 營改增后應按照建筑服務稅目繳納增值稅； 其代 委托方向原土地使用權人支付拆遷補償費的行為應以提供代理勞務取得的全部 收入減去其代委托方支付的拆遷補償費后的余額為增值額計算繳納增值稅。根據(jù)國家稅

7、務總局關于政府收回土地使用權及納稅人代墊拆遷補償費有 關營業(yè)稅問題的通知（國稅函 2009520 號）第二條的規(guī)定： “納稅人受托 進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權人支付拆遷補償費的過程 中，其提供建筑物拆除、 平整土地勞務取得的收入應按照 “建筑業(yè) ”稅目繳納營業(yè) 稅；其代委托方向原土地使用權人支付拆遷補償費的行為屬于 “服務業(yè) 代理 業(yè)”行為，應以提供代理勞務取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補償費 后的余額為營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅。 ”二、企業(yè)所得稅1、被拆遷企業(yè)國家稅務總局關于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關問題的公告 （國家稅務 總局公告 2013年第 11號 ）規(guī)定：“凡

8、在國家稅務總局 2012年第 40號公告生效 前（備注： 2012年 10月 1日）已經(jīng)簽訂搬遷協(xié)議且尚未完成搬遷清算的企業(yè)政 策性搬遷項目， 企業(yè)在重建或恢復生產過程中購置的各類資產， 可以作為搬遷支 出，從搬遷收入中扣除。但購置的各類資產，應剔除該搬遷補償收入后，作為該 資產的計稅基礎，并按規(guī)定計算折舊或費用攤銷。凡在國家稅務總局 2012 年第 40 號公告生效后簽訂搬遷協(xié)議的政策性搬遷項目， 應按國家稅務總局 2012 年第 40 號公告有關規(guī)定執(zhí)行。企業(yè)政策性搬遷被征用的資產，采取資產置換的，其 換入資產的計稅成本按被征用資產的凈值，加上換入資產所支付的稅費計算確 定。國家稅務總局

9、2012年第 40號公告如下：“企業(yè)搬遷期間新購置的各類資產， 應按企業(yè)所得稅法 及其實施條例等有關規(guī)定， 計算確定資產的計稅成本及折 舊或攤銷年限。 企業(yè)發(fā)生的購置資產支出， 不得從搬遷收入中扣除。 企業(yè)在搬遷 期間發(fā)生的搬遷收入和搬遷支出， 可以暫不計入當期應納稅所得額， 而在完成搬 遷的年度， 對搬遷收入和支出進行匯總清算。 企業(yè)應在搬遷完成年度， 將搬遷所 得計入當年度企業(yè)應納稅所得額計算納稅。2、拆遷企業(yè)根據(jù)國稅發(fā) 200931 號國家稅務總局關于房地產開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅 處理辦法 文件第二十七條規(guī)定： 開發(fā)產品計稅成本支出的內容如下： 土地征用 費及拆遷補償費。指為取得土地開發(fā)

10、使用權（或開發(fā)權）而發(fā)生的各項費用，主 要包括土地買價或出讓金、大市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土 地閑置費、土地變更用途和超面積補交的地價及相關稅費、 拆遷補償支出、 安置 及動遷支出、回遷房建造支出、農作物補償費、危房補償費等。這里面拆遷補償 支出就是貨幣補償， 直接進土地征用費及拆遷補償費； 安置及動遷支出， 是指異 地安置支出；回遷房建造支出是指就地安置費用。對此應以成本價為基礎確定， 而不是以商品房（實物）的市價確定的。是企業(yè)所得稅前扣除項目。三、個人所得稅1、針對被拆遷人為個人的情況下，涉及到個人所得稅的處理。根據(jù)財政部 國家稅務總局關于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關稅收政策的通知

11、（財稅200545 號）對被拆 遷人按照國家有關城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標準取得的拆遷補償款， 免征個 人所得稅。 因此，如果個人取得的拆遷補償款超過標準部分， 應屬于個人所得納 稅范疇，按 “財產轉讓所得 ”稅目征收個人所得稅。2、國家稅務總局關于個人取得被征用房屋補償費收入免征個人所得稅的批 復（國稅函 1998428 號）針對深圳地方稅務局提交的關于舊城改造征用居民 房屋個人取得的賠償費征免個人所得稅的請示中提到： “按照城市發(fā)展規(guī)劃， 在舊城改造過程中， 個人因住房被征用而取得賠償費， 屬補償性質的收入， 無論 是現(xiàn)金還是實物（房屋），均免予征收個人所得稅。 “但該文件在目前有效文件

12、 和無效文件中都無法查找到， 其有效性待定。一般來說國稅函也屬于規(guī)范性文件， 但是現(xiàn)在一些國稅函文件主要是針對一些特別的問題作的解釋回復， 原則上只對 提請批復和發(fā)送的稅務機關和稅務事項有效力， 不適用于在全國范圍內執(zhí)行， 因 此不列入規(guī)范性文件之中。3、根據(jù)大連市地方稅務局關于明確動遷補償收入征收個人所得稅等若干 政策問題的通知（大地稅函 2008253 號）第一條： “個體工商戶、個人獨資 企業(yè)和合伙企業(yè)取得的政府規(guī)定標準內的動遷補償收入免征個人所得稅， 超標準 的部分計征個人所得稅。 超標準的部分計征個人所得稅， 具體情形按以下原則處 理：（1）實行核定方式征收個人所得稅的，超標準補償收

13、入適用 5%的應稅所 得率計算其應納稅所得額， 與經(jīng)營所得應納稅所得額合并計算當期應納稅額。 若 納稅人以后年度改變征收方式， 其發(fā)生的與動遷改造相關的成本、 費用及損失不 得再在稅前扣除。（2）實行查賬方式征收個人所得稅的，應正確劃分應稅收入與免稅收入所 配比的成本、費用和損失；無法正確劃分的， 可按免稅收入及應稅收入占總收入 的比重劃分。免稅收入所配比的成本、費用和損失不得在應納稅所得額中扣除。 另根據(jù)大連市地方稅務局關于明確個人所得稅征收管理若干具體問題政策適用 的通知（大地稅函 2009211 號），個人（含自然人和個體工商戶）、個人獨 資企業(yè)和合伙企業(yè)因搬遷等原因取得的對生產經(jīng)營收益

14、性質的補償金， 屬于經(jīng)營 性所得，應當按照 “個體工商戶生產、經(jīng)營所得 ”項目征收個人所得稅。4、根據(jù)財政部 國家稅務總局關于棚戶區(qū)改造有關稅收政策的通知 （財 稅2013101 號 ）第五條規(guī)定： “個人因房屋被征收而取得貨幣補償并用于購 買改造安置住房， 或因房屋被征收而進行房屋產權調換并取得改造安置住房， 按 有關規(guī)定減免契稅。個人取得的拆遷補償款按有關規(guī)定免征個人所得稅。 ”本通 知所稱棚戶區(qū)是指簡易結構房屋較多、 建筑密度較大、 房屋使用年限較長、 使用 功能不全、基礎設施簡陋的區(qū)域，具體包括城市棚戶區(qū)、國有工礦（含煤礦）棚 戶區(qū)、國有林區(qū)棚戶區(qū)和國有林場危舊房、 國有墾區(qū)危房。 棚

15、戶區(qū)改造是指列入 省級人民政府批準的棚戶區(qū)改造規(guī)劃或年度改造計劃的改造項目； 改造安置住房 是指相關部門和單位與棚戶區(qū)被征收人簽訂的房屋征收 （拆遷）補償協(xié)議或棚戶 區(qū)改造合同（協(xié)議）中明確用于安置被征收人的住房或通過改建、擴建、翻建等 方式實施改造的住房。有以上文件可見，按規(guī)定標準取得的拆遷補償款，無論是貨幣補償還是實 物補償（房屋），均免征個人所得稅。鏈接：補償標準省、自治區(qū)、直轄市人民政府制定。實行房屋產權調換的， 拆遷人與被拆遷人應當依照規(guī)定， 計算被拆遷房屋的補償金額和所調換房屋的價 格，結清產權調換的差價。四、土地增值稅1、被拆遷企業(yè)或個人（1）根據(jù)土地增值稅暫行條例 第八條規(guī)定，

16、 因國家建設需要依法征用、 收回的房地產免征土地增值稅； 根據(jù)土地增值稅暫行條例實施細則 第十一條 規(guī)定，因國家建設需要依法征用、收回的房地產，是指因城市實施規(guī)劃、國家建 設的需要而被政府批準征用的房產或收回的土地使用權。 因城市實施規(guī)劃、 國家 建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房地產的， 比照本規(guī)定免征土地增值稅。 符合上述免稅規(guī)定的單位和個人， 須向房地產所在地稅務機關提出免稅申請， 經(jīng) 稅務機關審核后，免予征收土地增值稅。（2）財政部國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知 （財稅 200621 號）文件對實施細則 “因城市規(guī)劃、國家建設需要而搬遷 ”進行了明確。因 “城市 實施規(guī)劃

17、 ”而搬遷，是指舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產生過量廢氣、廢水、 廢渣和噪音， 使城市居民生活受到一定危害） ，而由政府或政府有關主管部門根 據(jù)已審批通過的城市規(guī)劃確定進行搬遷的情況； 因“國家建設的需要 ”而搬遷， 是 指實施國務院、 省級人民政府、 國務院有關部委批準的建設項目而進行搬遷的情 況。因此，被搬遷企業(yè)或者個人符合上述政策性原因拆遷房產或收回土地使用 權得到的拆遷補償費，免征土地增值稅。2、拆遷企業(yè)（1）根據(jù)國稅函 2010220 號國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問 題的通知：房地產企業(yè)用建造的本項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處 理，按國家稅務總局關于房地產開發(fā)企

18、業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知 （國稅發(fā) 2006187 號）第三條第（一）款規(guī)定確認收入，同時將此確認為房地 產開發(fā)項目的拆遷補償費。 房地產開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款， 計入拆遷 補償費；回遷戶支付給房地產開發(fā)企業(yè)的補差價款，應抵減本項目拆遷補償費。開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價值按國發(fā) 2006187號第三條第（一）款的規(guī)定計算，計入本項目的拆遷補償費； 異地安置的房屋屬于購入的， 以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。 計入拆遷 補償費。貨幣安置拆遷的， 房地產開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)鏈接： 國稅發(fā)2006187 號）第三條：非直接銷售和自用房地產的

19、收入確定房地產開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或 投資人、抵償債務、 換取其他單位和個人的非貨幣性資產等， 發(fā)生所有權轉移時 應視同銷售房地產 ,其收入按下列方法和順序確認：按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定；由主管稅務機關參照當?shù)禺斈辍⑼惙康禺a的市場價格或評估價值確定。3、根據(jù)財政部 國家稅務總局關于棚戶區(qū)改造有關稅收政策的通知 （財 稅2013101 號）第二條規(guī)定企事業(yè)單位、社會團體以及其他組織轉讓舊房作 為改造安置住房房源且增值額未超過扣除項目金額 20%的，免征土地增值稅。五、契稅1、根據(jù)財政部 國家稅務總局關于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關稅收

20、政策的通知 （財稅200545號）規(guī)定：對拆遷居民因拆遷重新購置住房的，對購房成交價格 中相當于拆遷補償款的部分免征契稅， 成交價格超過拆遷補償款的， 對超過部分 征收契稅。2、根據(jù)財政部 國家稅務總局關于棚戶區(qū)改造有關稅收政策的通知 （財 稅2013101號）第四條對個人首次購買 90 平方米以下改造安置住房，按 1% 的稅率計征契稅；購買超過 90 平方米，但符合普通住房標準的改造安置住房， 按法定稅率減半計征契稅。另財稅 2013101 號第五條規(guī)定個人因房屋被征收 而取得貨幣補償并用于購買改造安置住房， 或因房屋被征收而進行房屋產權調換 并取得改造安置住房，按有關規(guī)定減免契稅。3、根據(jù)

21、江蘇省實施中華人民共和國契稅暫行條例 辦法第九條規(guī)定， 土地、房屋被縣級以上人民政府征用（占用）后，重新承受土地、房屋權屬，其 成交價格沒有超出土地、房屋補償費、安置補助費的，免征；超過土地、房屋補 償費、安置補助費的的部分，納稅確有困難的，給予減征或免征。六、城鎮(zhèn)土地使用稅和印花稅1、根據(jù)財政部 國家稅務總局關于棚戶區(qū)改造有關稅收政策的通知 （財 稅2013101 號）第一條對改造安置住房建設用地免征城鎮(zhèn)土地使用稅。對改 造安置住房經(jīng)營管理單位、 開發(fā)商與改造安置住房相關的印花稅以及購買安置住 房的個人涉及的印花稅予以免征。在商品住房等開發(fā)項目中配套建造安置住房 的，依據(jù)政府部門出具的相關材

22、料、房屋征收（拆遷）補償協(xié)議或棚戶區(qū)改造合 同（協(xié)議），按改造安置住房建筑面積占總建筑面積的比例免征城鎮(zhèn)土地使用稅、 印花稅。2、印花稅產權轉移書據(jù) 稅目的征稅范圍是經(jīng)政府管理機關登記注冊的動 產、不動產的所有權轉移所立的書據(jù)以及企業(yè)股權轉讓所立的書據(jù)。 對土地使用 權出讓合同、 土地使用權轉讓合同按產權轉移書據(jù)征收印花稅。 拆遷補償涉及動 產、不動產的所有權轉移，拆遷補償合同應按 產權轉移書據(jù) 稅目征稅。通過以上分析：對于拆遷補償費涉及多個稅種，對此在執(zhí)行過程中一定要 引起重視，避免造成政策執(zhí)行的錯誤而使企業(yè)蒙受稅務風險遭受損失。相關閱讀一、拆遷補償?shù)难a償方式1、貨幣補償 貨幣補償是通過不同

23、的法定依據(jù)由專業(yè)的評估機構對被拆遷房 屋進行專業(yè)的估價， 生成有據(jù)可循的多遠組成的補償金額。 以下介紹三種法定評 估依據(jù)：（1）市場評估價是指被拆遷房屋的房地產市場價格，是由符合規(guī)定的專業(yè) 估價機構，根據(jù)估價目的，遵循估價原則， 按照估價程序， 選用適宜的估價方法， 并在綜合分析影響房地產價格因素的基礎上， 對房地產在估價時點的客觀合理價 格或價值進行估算和判定的活動。（2）商品房交易均價是指同區(qū)域同類型普通住宅商品房交易平均價格，由 相關部門每季度定期匯總測定并公布。（3）重置價是指由估價機構采用估價時點的建筑材料和建筑技術，按估價 時點的價格水平， 判定出重新建造與估價對象具有同等功能效用

24、的全新狀態(tài)的建 筑物的正常價格。 上述三種價格都是拆遷補償?shù)姆ǘㄒ罁?jù)， 但用途各有不同， 在 不同情形下分別適用。2、產權置換 產權置換也被稱作產權調換，根據(jù)評估方法不同，有兩種置換方式。價值 標準產權置換指的是依照法定程序，通過對被拆遷人房屋的產權價值進行評估， 之后再以新建房屋的產權予以價值的等價置換。 面積標準產權置換指的是以房屋 建筑面積為基礎， 在應安置面積內不結算差價的異地產權房屋調換。 產權置換分 為兩種形式：（1）異地安置。異地安置是指由于開發(fā)商項目不涉及住宅或由于該地塊容 積率原因， 不能進行回遷安置， 只能選擇在其他地塊上新建安置房， 再通過產權 的增減盡量以等價價值做到產權置換。（2）回遷安置?；剡w安置是指開發(fā)商拆遷重建項目能夠完成回遷安置，通 過產權置換比例完成回遷安置。3、產權調換和作價補償相結合。 拆遷人按照被拆除房屋的建筑面積數(shù)量，以其中一定面積的房屋補償被拆 除房屋的所有人，其余面積按照作價補償折合貨幣支付給被拆除房屋的所有人。 這對那些被拆除房屋面積較多，