管理會(huì)計(jì)學(xué)第8章作業(yè)成本計(jì)算課件

1、 第八章 作業(yè)成本計(jì)算 學(xué)習(xí)目標(biāo)1了解成本計(jì)算與成本管理的關(guān)系，從而基于決策有用性去理解和掌握作業(yè)成本計(jì)算法的相關(guān)內(nèi)容。2理解和掌握作業(yè)、作業(yè)分類、作業(yè)動(dòng)因、資源動(dòng)因等重要概念，把握作業(yè)成本計(jì)算法的理論脈絡(luò)，為作業(yè)成本管理奠定基礎(chǔ)。3了解作業(yè)成本計(jì)算法的成本計(jì)算程序，掌握作業(yè)成本計(jì)算的基本方法，在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步熟練掌握作業(yè)成本計(jì)算法的應(yīng)用。 小李邀請小王幫他參謀買衣服，小李共花費(fèi)500元，其中襯衣460元，出租車費(fèi)40元。請問小李買這件襯衣花了多少錢？ 如果小李和小王一起去商店買衣服，小李買襯衣460元，小王買外套640元，出租車費(fèi)40元。 請問小李買襯衣花了多少錢？而小王買外套又花了多少錢？

2、8.1 成本計(jì)算、信息有用性和作業(yè)成本法8.2 作業(yè)的確認(rèn)和分類8.3 成本動(dòng)因8.4 作業(yè)成本計(jì)算8.1 成本計(jì)算、信息有用性和作業(yè)成本法 成本計(jì)算是企業(yè)成本管理的重要基礎(chǔ)，而成本管理的成敗又取決于成本信息的決策有用性。各種成本計(jì)算方法的產(chǎn)生和應(yīng)用，都是圍繞企業(yè)的管理和決策。作業(yè)成本法正是將成本計(jì)算與成本管理相結(jié)合后產(chǎn)生的重要方法。成本計(jì)算的重要性8.1.1 成本計(jì)算 成本計(jì)算涉及兩個(gè)方面的內(nèi)容：成本計(jì)算對(duì)象和成本計(jì)算方法。成本計(jì)算的內(nèi)容1成本計(jì)算對(duì)象 成本計(jì)算對(duì)象，是指成本歸集的方向，旨在解決計(jì)算什么成本的問題。顯然，在引導(dǎo)案例中，襯衣和外套都是成本計(jì)算對(duì)象。 成本計(jì)算對(duì)象的確定最終取決于

3、管理的要求。圖8-1說明了成本計(jì)算對(duì)象與管理要求的關(guān)系。圖8-1 成本計(jì)算對(duì)象與管理要求的關(guān)系 成本計(jì)算對(duì)象的確定解決了為誰服務(wù)的問題（見圖8-1），涉及對(duì)外報(bào)告和內(nèi)部管理兩類成本計(jì)算對(duì)象的確定問題。成本計(jì)算對(duì)象為更廣泛、深入地控制成本提供了新的思路。2成本計(jì)算方法 傳統(tǒng)成本計(jì)算中，最經(jīng)典的計(jì)算方法是：直接成本直接計(jì)入，間接成本分配計(jì)入。引導(dǎo)案例中第二種情況下的出租車費(fèi)40元屬于間接成本，如果按人頭分配，則小李和小王各自承擔(dān)20元。在第一種情況下，由于小王是幫助小李買東西，因此，小李是唯一受益人，所以費(fèi)用均應(yīng)由小李承擔(dān)。因此，小李的襯衣購置成本為500（460+40）元。而在第二種情況下，由于

4、小王和小李一起去買東西，因此小王和小李都是受益人，有關(guān)費(fèi)用應(yīng)由小王和小李分別承擔(dān)。因此，小李的襯衣購置成本為480（460+20）元，小李的襯衣購置成本為660（640+20）元。這樣做是否一定合理呢？8.1.2成本信息有用性案例與思考問題的提出 甲公司有A、B、C三種主要產(chǎn)品，其中B產(chǎn)品是公司產(chǎn)量最高的產(chǎn)品。讓首席執(zhí)行官（Chief Executive Officer，CEO）納悶的是，競爭對(duì)手公司的B產(chǎn)品的價(jià)格似乎總比本公司的低。CEO感慨道：“不知為何，我們的競爭對(duì)手總可以壓低B產(chǎn)品的價(jià)格，讓我們處于被動(dòng)的局面。按理說，我們的生產(chǎn)效率未必比競爭對(duì)手低，何況我們剛上了一套計(jì)算機(jī)控制的制造系

5、統(tǒng)?！贝送猓珻產(chǎn)品是公司獲利的重要來源，“但從市場情況看，我們已經(jīng)多次提高了C產(chǎn)品的價(jià)格，但客戶依然絡(luò)繹不絕！難道競爭對(duì)手對(duì)這個(gè)市場不感興趣？”整個(gè)市場形勢讓人感到迷惑不解：B產(chǎn)品產(chǎn)量大，價(jià)格卻上不去；C產(chǎn)品的價(jià)格已經(jīng)很高了，但好像還有提價(jià)的空間。 公司新上任的首席財(cái)務(wù)官（Chief Financial Officer，CFO）通過數(shù)周的工作，解開了這個(gè)謎：由于公司以產(chǎn)量為標(biāo)準(zhǔn)分配間接成本，因而高估了產(chǎn)量高但工藝相對(duì)簡單的B產(chǎn)品的成本，卻大大低估了產(chǎn)量低但工藝相對(duì)復(fù)雜的C產(chǎn)品的成本。工藝簡單、產(chǎn)量高的B產(chǎn)品，承擔(dān)了過多的成本份額，而工藝復(fù)雜、產(chǎn)量低的C產(chǎn)品，事實(shí)上卻沒有承擔(dān)應(yīng)該承擔(dān)的成本份額。

6、CFO解釋道：“顯然，我們在制定價(jià)格的過程中，依據(jù)了錯(cuò)誤的成本信息。公司將B產(chǎn)品的價(jià)格定得偏高，而C產(chǎn)品的價(jià)格則偏低。這樣一來，競爭對(duì)手總是可以把與B產(chǎn)品的價(jià)格壓得很低；與此相反，由于公司C類產(chǎn)品的成本估計(jì)偏低，所以競爭對(duì)手沒有太多的生存空間，而以低成本制定的偏低價(jià)格，則讓C類產(chǎn)品在市場上異?；鸨?。” 該公司的間接費(fèi)用未按照三種產(chǎn)品進(jìn)行區(qū)分和歸集，未單獨(dú)計(jì)算每種產(chǎn)品的間接費(fèi)用，而是把生產(chǎn)部門整體當(dāng)作成本中心來歸集間接費(fèi)用，每種產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用是基于公司整體的生產(chǎn)能力（即產(chǎn)量）平均分配的。CFO強(qiáng)調(diào)：“這就是問題所在！我們被扭曲的成本信息所誤導(dǎo)，實(shí)際上是在用C產(chǎn)品的盈利來彌補(bǔ)B產(chǎn)品的虧損?！蓖?/p>

7、過分析，CFO建議，“我們現(xiàn)在已經(jīng)建立了企業(yè)資源計(jì)劃（Enterprise Resource Planning，ERP）系統(tǒng)，完全有條件在更細(xì)致的層面上對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行歸集，以得到更加準(zhǔn)確的成本信息?！?.1.3 傳統(tǒng)成本計(jì)算的反思 由甲公司的案例可以看出，基于間接成本分配的傳統(tǒng)成本計(jì)算沒有揭示導(dǎo)致成本變動(dòng)的原因，其計(jì)算往往扭曲成本信息甚至使成本信息完全喪失決策有用性。 首先，在將間接費(fèi)用計(jì)入最終產(chǎn)品或服務(wù)時(shí)采用單一的標(biāo)準(zhǔn)（如產(chǎn)量、銷售量、直接人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等），并假定間接費(fèi)用的支出有助于生產(chǎn)，這種情況在現(xiàn)代企業(yè)中已發(fā)生改變。 其次，將間接費(fèi)用按產(chǎn)量（或銷售量、直接人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)）分配給

8、最終產(chǎn)品或服務(wù)，必然會(huì)導(dǎo)致生產(chǎn)數(shù)量多、工藝簡單的產(chǎn)品要負(fù)擔(dān)較多的間接費(fèi)用，而生產(chǎn)數(shù)量少、工藝復(fù)雜的產(chǎn)品則負(fù)擔(dān)較少的間接費(fèi)用。顯然，這種分配方式在假定間接費(fèi)用隨產(chǎn)量變動(dòng)而變動(dòng)的前提下是合適的。但在現(xiàn)代制造業(yè)中，產(chǎn)量只是引起間接費(fèi)用發(fā)生的一個(gè)原因而不是唯一原因，甚至不再是主要原因。 最后，傳統(tǒng)成本計(jì)算是以企業(yè)為主體、以產(chǎn)品為對(duì)象反映企業(yè)整體業(yè)績（盡管某些企業(yè)也以步驟或批別為對(duì)象，但最終目的是反映企業(yè)整體業(yè)績），卻無法反映內(nèi)部不同責(zé)任單位（如不同部門、不同過程、不同工序和環(huán)節(jié)）的系統(tǒng)化、對(duì)象化的考核要求。8.1.4 作業(yè)成本法 作業(yè)成本法是以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本計(jì)算方法。 作業(yè)成本計(jì)算的基礎(chǔ)是“成本驅(qū)動(dòng)

9、因素”理論：生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)消耗資源并導(dǎo)致成本的發(fā)生，產(chǎn)品消耗作業(yè)。作業(yè)成本計(jì)算法 作業(yè)成本法認(rèn)為，企業(yè)的全部生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)是由一系列相互關(guān)聯(lián)的作業(yè)組成的，企業(yè)每從事一項(xiàng)作業(yè)都要耗用一定的資源，而企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品（包括提供的服務(wù)）需要通過一系列的作業(yè)來完成，因此，產(chǎn)品成本實(shí)際上是企業(yè)為生產(chǎn)該產(chǎn)品的全部作業(yè)所消耗資源的總和。 作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)：生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)發(fā)生，產(chǎn)品耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源，最終形成成本。 在計(jì)算成本時(shí)，首先按生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的各項(xiàng)作業(yè)來歸集成本，計(jì)算作業(yè)成本；然后再按各項(xiàng)作業(yè)成本與成本對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）之間的因果關(guān)系，將作業(yè)成本追溯到成本對(duì)象，最終完成成本計(jì)算過程。8.2 作

10、業(yè)的確認(rèn)和分類 作業(yè)成本計(jì)算的實(shí)質(zhì)就是在資源耗費(fèi)和產(chǎn)品之間借助作業(yè)來分離、歸納、組合，最終形成各種成本計(jì)算對(duì)象（如產(chǎn)品成本、責(zé)任成本等）成本。 因此，定義和識(shí)別作業(yè)，確定成本動(dòng)因就成為作業(yè)成本計(jì)算的關(guān)鍵。8.2.1作業(yè)的確認(rèn) 作業(yè)是作業(yè)成本計(jì)算和管理的第一對(duì)象。資源耗費(fèi)是成本被匯集到各作業(yè)的原因，而作業(yè)是匯集資源耗費(fèi)的對(duì)象。 從技術(shù)或管理角度看，作業(yè)是企業(yè)生產(chǎn)過程中的各工序和環(huán)節(jié)；從作業(yè)成本計(jì)算角度看，作業(yè)是基于一定的目的、以人為主體、消耗一定資源的特定范圍內(nèi)的工作。作業(yè) 作業(yè)應(yīng)具備以下特征 （1）作業(yè)是以人為主體的工作，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，只有人能發(fā)揮主觀能動(dòng)作用時(shí)，該工序或環(huán)節(jié)才可能成為

11、作業(yè)?？梢姡鳂I(yè)強(qiáng)調(diào)管理的基本屬性：通過管人去管物，通過人的行為調(diào)整促進(jìn)使用價(jià)值生產(chǎn)過程的優(yōu)化及價(jià)值增值的最大化。（2）作業(yè)消耗一定的資源。作業(yè)以人為主體，至少要消耗一定的人力資源；作業(yè)是人力作用于物的工作，因而也要消耗一定的物質(zhì)資源。 （3）區(qū)分不同作業(yè)的標(biāo)志是作業(yè)目的。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程按照每一部分工作的特定目的區(qū)分為若干作業(yè)，每個(gè)作業(yè)負(fù)責(zé)該作業(yè)職權(quán)范圍內(nèi)的每一項(xiàng)工作，這些作業(yè)互補(bǔ)并且互斥，構(gòu)成了完整的生產(chǎn)經(jīng)營過程。 作業(yè)目的不同于某一具體工作的目的，如采購作業(yè)負(fù)責(zé)適時(shí)為生產(chǎn)提供材料。但從該作業(yè)內(nèi)部看，仍然包括若干項(xiàng)具體工作：有人負(fù)責(zé)與供應(yīng)商建立固定聯(lián)系，有人處理款項(xiàng)結(jié)算與材料交接，有人負(fù)

12、責(zé)材料運(yùn)輸?shù)取?之所以把這些工作確定為一項(xiàng)作業(yè)，其深層次的原因就是作業(yè)動(dòng)因，因?yàn)檫@些具體工作都因該作業(yè)動(dòng)因而發(fā)生。 （4）對(duì)于一個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營過程不盡合理的企業(yè)而言，作業(yè)可以區(qū)分為增值作業(yè)（該增值作業(yè)可以進(jìn)一步分為低增值作業(yè)和高增值作業(yè)）和不增值作業(yè)。不增值作業(yè)雖然也消耗資源，但其消耗是不合理消耗，對(duì)于制造產(chǎn)品的目的本身并不直接做出貢獻(xiàn)。 作業(yè)成本計(jì)算法的目標(biāo)：區(qū)分增值作業(yè)和不增值作業(yè)，消除不增值作業(yè)成本并使低增值作業(yè)成本達(dá)到最小。 8.2.2 作業(yè)的分類1按是否增加價(jià)值區(qū)分作業(yè) 作業(yè)按是否增加價(jià)值分為增值作業(yè)和不增值作業(yè)，這是區(qū)分作業(yè)的最基本的方法。 增值作業(yè)是指能給顧客帶來附加價(jià)值因而能給企業(yè)

13、帶來利潤的作業(yè)； 不增值作業(yè)是指不能給顧客帶來附加價(jià)值的作業(yè)。 例如，車間領(lǐng)用鋼材10噸，其中6噸加工為產(chǎn)品對(duì)外銷售，4噸退回倉庫。此時(shí)，6噸鋼材的領(lǐng)用就是增值作業(yè)，而4噸鋼材的領(lǐng)退就是不增值作業(yè)。增值作業(yè)和不增值作業(yè) 作業(yè)按增值能力進(jìn)一步分為低增值作業(yè)和高增值作業(yè)，這是作業(yè)成本管理的延伸。相對(duì)來說，低增值作業(yè)具有改善的必要性和急迫性，高增值作業(yè)在短期內(nèi)不必急于改善。低增值作業(yè)和高增值作業(yè)不增值作業(yè)和低增值作業(yè)是否一定就要被消減呢？ 例如，員工培訓(xùn)計(jì)劃對(duì)于產(chǎn)品制造而言是不增值作業(yè)，但是對(duì)企業(yè)長期的戰(zhàn)略發(fā)展具有非常重要的意義，因此其不應(yīng)被消減，應(yīng)該和可以直接消減的其他非增值作業(yè)進(jìn)行區(qū)分。 所以，

14、作業(yè)本身的合理性會(huì)影響按增值觀點(diǎn)來區(qū)分作業(yè)的做法，應(yīng)該作為一項(xiàng)參考因素納入增值的考慮中。2按與產(chǎn)品聯(lián)系的緊密程度區(qū)分作業(yè) （1）產(chǎn)品單位層次的作業(yè)，即能使單位產(chǎn)品受益的作業(yè)。這種作業(yè)的成本往往與產(chǎn)品的產(chǎn)量或銷售量呈線性關(guān)系（即成比例變動(dòng)），如機(jī)器的折舊及動(dòng)力等。（2）產(chǎn)品批量層次的作業(yè)，即能使一批產(chǎn)品受益的作業(yè)。這種作業(yè)的成本往往與產(chǎn)品的批別成正比例變動(dòng)，如對(duì)每批產(chǎn)品的檢視、機(jī)器準(zhǔn)備、原料處理、批量采購、設(shè)備調(diào)試、訂單處理等。（3）產(chǎn)品種類層次的作業(yè)，即能使某種產(chǎn)品的每個(gè)單位都受益的作業(yè)。這種作業(yè)的成本和產(chǎn)品的產(chǎn)量或批次無關(guān)，但與產(chǎn)品項(xiàng)目成正比例變動(dòng)，如產(chǎn)品的設(shè)計(jì)開發(fā)、生產(chǎn)流程的確定、對(duì)每一種

15、產(chǎn)品編制數(shù)控規(guī)劃及材料清單等。（4）產(chǎn)品工序?qū)哟蔚淖鳂I(yè)，也叫過程作業(yè)，是指為制造產(chǎn)品和提供服務(wù)做出了貢獻(xiàn)，但和產(chǎn)品或服務(wù)的數(shù)量無關(guān)的作業(yè)成本。 前三個(gè)層次的作業(yè)成本向最終的成本對(duì)象的歸集，是由其所處的層次所決定的。因此，認(rèn)識(shí)作業(yè)的層次也是作業(yè)成本計(jì)算的一個(gè)基本要求。 8.3 成本動(dòng)因 成本動(dòng)因是指導(dǎo)致成本變動(dòng)的原因，一般分作業(yè)性成本動(dòng)因和戰(zhàn)略成本動(dòng)因兩個(gè)層面。 例如，人工搬運(yùn)材料導(dǎo)致人工成本增加，但導(dǎo)致人工成本變動(dòng)的原因（即成本動(dòng)因）是搬運(yùn)數(shù)量和搬運(yùn)距離。成本動(dòng)因8.3.1 作業(yè)性成本動(dòng)因 作業(yè)性成本動(dòng)因是指在微觀層次、就某一特定的作業(yè)而言導(dǎo)致成本變動(dòng)的原因。作業(yè)性成本動(dòng)因 確定成本動(dòng)因時(shí)應(yīng)注

16、意以下兩點(diǎn)。（1）成本動(dòng)因應(yīng)該是最重要的、與主要成本花費(fèi)相關(guān)的關(guān)鍵因子。（2）成本動(dòng)因的選擇采取多元化的方式，并注意與傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)相結(jié)合。 波特蘭電力公司(Portland Power Company, PPC) 公用事業(yè)公司，其開單部為兩類主要客戶-居民戶和商業(yè)戶提供帳戶查詢和帳單打印服務(wù)，目前有120,000個(gè)居民戶和20,000個(gè)商業(yè)戶。 案例與思考 問題的解決 現(xiàn)有兩個(gè)因素正影響公司的獲利： 一是行業(yè)競爭加劇，收費(fèi)降低； 二是市場規(guī)模擴(kuò)大，預(yù)計(jì)居民戶上升50%，商業(yè)戶上升10%。 51 目前公司正在滿負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，想要增加利潤,需有良策對(duì)應(yīng)。有何良策?良策一 通過投資,擴(kuò)大規(guī)模,增加利

17、潤投資成功的關(guān)鍵是? 經(jīng)分析PPC公司認(rèn)為：通過投資擴(kuò)大規(guī)模有兩個(gè)不確定因素：一是增加的市場規(guī)模中本公司所占有的份額,二是增加的產(chǎn)能是否能達(dá)到保本點(diǎn)的要求。 因而:PPC公司決定通過外包，調(diào)整品種、增加利潤。良策二 通過外包,調(diào)整品種,增加利潤據(jù)何調(diào)整品種?55 現(xiàn)有一地方勞務(wù)局愿按每戶3.5元（不分帳戶類型）提供公司提供的帳戶查詢和帳單打印服務(wù)。外包成本PPC公司對(duì)兩類客戶的自營單位成本進(jìn)行了測試（見圖8-2）。 以查詢次數(shù)為分配基礎(chǔ)進(jìn)行兩類客戶單位成本的計(jì)算，結(jié)果如表8-1所示。表8-1客戶單位成本計(jì)算單位：美元客戶成本/查詢565 340/23 000（1）查詢（2）總成本（1）（2）賬

18、戶（3）成本/賬戶（1）（2）（3）居民戶24.5818 000442 440120 0003.69商業(yè)戶24.58 5 000122 900 20 0006.15 管理當(dāng)局認(rèn)為，上述計(jì)算結(jié)果存在問題。 一是按此結(jié)果進(jìn)行決策，由于兩類客戶的自營單位成本均高于地方勞務(wù)局的出價(jià)，因而將兩類客戶全部移交給地方勞務(wù)局將使公司獲得最大利益，但公司經(jīng)營將空心化； 二是由于業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，商業(yè)戶實(shí)際消耗的支持資源遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于21.74%。如商業(yè)戶平均每張賬單50行，而居民戶平均每張只有12行。 因此管理當(dāng)局認(rèn)為要提高成本信息的決策有用性，應(yīng)釆用作業(yè)成本計(jì)算法。 首先，管理局為開單部確定了四個(gè)作業(yè): 作 業(yè) 成本動(dòng)

19、因 帳戶開單 單據(jù)審核 帳戶查詢 通 信 行 數(shù) 帳 戶 數(shù) 人工小時(shí)數(shù) 發(fā)信數(shù)量表8-2作業(yè)及相關(guān)成本動(dòng)因 成本動(dòng)因必須按兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)選擇： 1、成本動(dòng)因與資源消耗及（或）支持業(yè)務(wù)的發(fā)生之間必須具有合理的因果關(guān)系。 2、有關(guān)成本動(dòng)因的數(shù)據(jù)必須比較容易 獲得。 其次，制作一個(gè)描述作業(yè)流程、資源及其相互關(guān)系（即邏輯關(guān)系）的流程圖（下圖）。 圖8-3作業(yè)流程、資源及其相互關(guān)系流程圖再次，收集關(guān)于成本和成本動(dòng)因在資源和作業(yè)實(shí)物流動(dòng)的相關(guān)數(shù)據(jù)。 各作業(yè)成本如圖8-4所示（其中，只對(duì)商業(yè)戶進(jìn)行單據(jù)審核）。圖8-4 各作業(yè)的成本 每一作業(yè)的成本數(shù)據(jù)包括可追溯成本和成本動(dòng)因的實(shí)物流量。 在圖8-4中，賬戶開單作

20、業(yè)的可追溯成本為235 777美元，包括打印機(jī)成本（55 000美元）加支持開單活動(dòng)的其他資源成本（紙張、占地、計(jì)算機(jī)、開單人工）。 在圖8-4中，可追溯成本總額為565 340（205 332+35 384+235 777+88 847）美元，等于圖8-2所示的間接成本總額。 再次，收集關(guān)于成本和成本動(dòng)因在資源和作業(yè)實(shí)物流動(dòng)的相關(guān)數(shù)據(jù)。 最后，計(jì)算和解釋新的作業(yè)信息。表8-3成本重分類和成本計(jì)算作業(yè)/資源（動(dòng)因量）可追溯成本成本動(dòng)因總實(shí)物流量單位動(dòng)因成本（美元）賬戶查詢（人工小時(shí)）205 332 3 30062.221 8通信（信件） 35 384 2 80012.637 1賬戶開單（行數(shù)）

21、235 7772 440 0000.096 63單據(jù)審核（賬戶） 88 847 20 0004.442 35表8-4比較不同成本的計(jì)算結(jié)果作業(yè)/資源（動(dòng)因量）單位動(dòng)因成本（元）居民戶商業(yè)戶成本動(dòng)因?qū)嵨锪髁砍杀荆涝┏杀緞?dòng)因?qū)嵨锪髁砍杀荆涝┵~戶查詢（人工小時(shí)）62.221 8 1 800111 999 1 500 93 333通信（信件）12.637 1 1 800 22 747 1 000 12 637賬戶開單（行數(shù)）0.096 631 440 000139 1471 000 000 96 630單據(jù)審核（賬戶） 4.442 35 0 20 000 88 847成本總額 273 893

22、291 447賬戶數(shù)量 120 000 20 000單位賬戶成本 2.28 14.57傳統(tǒng)單位賬戶成本 3.69 6.15 居民戶單位帳戶成本2.28元比傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)算的單位帳戶成本3.69元低1.41元，而商業(yè)戶單位帳戶成本14.57元傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)算的單位帳戶成本6.15元高8.42元。 管理當(dāng)局認(rèn)為傳統(tǒng)方法低估商業(yè)帳戶的想法得到了證實(shí)。8.3.2 戰(zhàn)略成本動(dòng)因 戰(zhàn)略成本動(dòng)因是指從戰(zhàn)略上對(duì)企業(yè)的產(chǎn)品成本產(chǎn)生影響的因素，具有如下特點(diǎn)：與企業(yè)的戰(zhàn)略密切相連，如企業(yè)的規(guī)模、整合程度等；對(duì)產(chǎn)品成本的影響更長期、更持久、更深遠(yuǎn)；與作業(yè)性成本動(dòng)因相比，這些動(dòng)因的形成與改變均較為困難。 戰(zhàn)略成本動(dòng)因具體分為結(jié)

23、構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本動(dòng)因。戰(zhàn)略成本動(dòng)因1結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因（1）規(guī)模經(jīng)濟(jì)（2）整合程度（3）學(xué)習(xí)與溢出（4）地理位置2執(zhí)行性成本動(dòng)因（1）生產(chǎn)能力運(yùn)用模式（2）聯(lián)系：聯(lián)系是指各種價(jià)值活動(dòng)之間彼此的相互關(guān)聯(lián)。這種關(guān)聯(lián)可分為兩類：一類是企業(yè)內(nèi)部聯(lián)系；另一類是企業(yè)與供應(yīng)商（上游）、客戶（下游）間的垂直聯(lián)系。（3）全面質(zhì)量管理（4）員工對(duì)企業(yè)的向心力 8.4 作業(yè)成本計(jì)算8.4.1基于作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本計(jì)算作業(yè)成本計(jì)算體系 作業(yè)成本計(jì)算的基本程序就是要把資源耗費(fèi)價(jià)值予以分解并分配給作業(yè)，再將各作業(yè)匯集的價(jià)值分配給最終產(chǎn)品或服務(wù)。這一過程可以分為三個(gè)步驟。1確認(rèn)作業(yè)中心，將資源耗費(fèi)價(jià)值歸集到各作業(yè)中心

24、這一步驟是價(jià)值歸集的過程。在作業(yè)成本計(jì)算法下，價(jià)值歸集的方向受兩方面的限制： 一是資源種類； 二是作業(yè)中心種類。 在實(shí)務(wù)操作中，對(duì)某制造中心的每一作業(yè)中心都按資源類別設(shè)立資源庫，把該制造中心所耗資源價(jià)值歸集到各資源庫中去。 如對(duì)圓珠筆生產(chǎn)制造中心，分別對(duì)制芯和制殼這兩個(gè)作業(yè)中心設(shè)立材料費(fèi)、動(dòng)力費(fèi)、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)等資源庫。這樣，可以從資源耗費(fèi)的最初形態(tài)上把握各種資源歸集到各作業(yè)中心的狀況。 2確認(rèn)作業(yè)，將作業(yè)中心匯集的各資源耗費(fèi)價(jià)值予以分解并分配到各作業(yè)成本庫中 作業(yè)確認(rèn)后，一般不得輕易發(fā)生變動(dòng)。這樣，在對(duì)資源庫資源耗費(fèi)價(jià)值進(jìn)行分配時(shí)，面臨的是已確定的作業(yè)種類。 我們?yōu)槊恳豁?xiàng)作業(yè)設(shè)立一個(gè)成本庫，

25、該成本計(jì)算步驟就演化為如何將資源庫價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到作業(yè)庫這一具體分配問題。 作業(yè)確認(rèn)后，一般不得輕易發(fā)生變動(dòng)我們?yōu)槊恳豁?xiàng)作業(yè)設(shè)立一個(gè)成本庫，該成本計(jì)算步驟就演化為如何將資源庫價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到作業(yè)庫這一具體分配問題。作業(yè)成本計(jì)算的基本規(guī)則：作業(yè)量的多少?zèng)Q定著資源的耗用量，資源耗用量的高低與最終的產(chǎn)出量沒有直接關(guān)系。專家們把這種資源量與作業(yè)量的關(guān)系描述為資源動(dòng)因。所謂資源動(dòng)因，通俗地講，是指資源被各作業(yè)消耗的方式和原因。資源動(dòng)因反映了作業(yè)對(duì)資源的消耗狀況，因而是把資源戶價(jià)值分解到各作業(yè)戶的依據(jù)。 確立資源動(dòng)因的原則是：第一，某一項(xiàng)資源耗費(fèi)能直觀地確定為某一特定產(chǎn)品的消耗，則該項(xiàng)資源耗費(fèi)直接計(jì)入該特定產(chǎn)品成本中

26、，此時(shí)資源動(dòng)因也是作業(yè)動(dòng)因，該動(dòng)因可以認(rèn)為是“終結(jié)耗費(fèi)”，材料費(fèi)往往適用于該原則；第二，如果某項(xiàng)資源耗費(fèi)可以從發(fā)生領(lǐng)域區(qū)劃為各作業(yè)所耗，則可以直接計(jì)入各作業(yè)成本庫，此時(shí)資源動(dòng)因可以認(rèn)為是“作業(yè)專屬耗費(fèi)”，各作業(yè)發(fā)生的辦公費(fèi)適用這種原則，各作業(yè)按實(shí)付工資額核定應(yīng)負(fù)擔(dān)工資費(fèi)，也適用這一原則；第三，如果某項(xiàng)資源耗費(fèi)從最初消耗上呈混合耗費(fèi)形態(tài)，則需要選擇合適的量化依據(jù)將資源分解并分配到各作業(yè)，這個(gè)量化依據(jù)就是資源動(dòng)因，如動(dòng)力費(fèi)一般按各作業(yè)實(shí)用電力度數(shù)分配等。 在成本分配過程中，各資源庫價(jià)值要根據(jù)資源動(dòng)因逐項(xiàng)分配到各作業(yè)中去。 于是，可以為每個(gè)作業(yè)庫按資源類別設(shè)立作業(yè)資源要素，將每個(gè)作業(yè)庫各作業(yè)資源要素

27、價(jià)值相加就形成了作業(yè)成本庫價(jià)值。3將各作業(yè)成本庫價(jià)值分配計(jì)入最終產(chǎn)品成本計(jì)算單，計(jì)算完工產(chǎn)品成本 作業(yè)成本法可以為制造中心的每一種（或批）產(chǎn)品設(shè)立成本計(jì)算單。在每張成本計(jì)算單中，還應(yīng)按該產(chǎn)品生產(chǎn)所涉及的作業(yè)種類開立作業(yè)成本項(xiàng)目。 這樣，該成本計(jì)算步驟就是要把各作業(yè)成本庫的價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到各產(chǎn)品成本計(jì)算單上， 這一步驟反映的作業(yè)成本計(jì)算規(guī)則是： 產(chǎn)出量的多少?zèng)Q定著作業(yè)的耗用量。 在把作業(yè)庫成本計(jì)入各產(chǎn)品成本計(jì)算單以后，如何得出完工產(chǎn)品成本是一個(gè)簡單的問題。如果把作業(yè)成本計(jì)算法應(yīng)用于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，則在期末有必要在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配成本( 此問題在后面結(jié)合實(shí)例說明)，如果認(rèn)為作業(yè)成本計(jì)算法只是一種管理會(huì)

28、計(jì)手段，則用成本計(jì)算單追蹤到產(chǎn)品全面完工即可。 8.4.2基于作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本計(jì)算舉例作業(yè)成本計(jì)算舉例 1.資料 某服裝廠現(xiàn)有定編員工50人，按縫紉、平整兩個(gè)中心組織生產(chǎn)。 縫紉中心每月可提供4 000機(jī)時(shí)，平整中心每月可提供2 000機(jī)時(shí)。 假設(shè)該廠生產(chǎn)規(guī)劃作業(yè)資料如表9-5至表9-8所示。產(chǎn)品批別名稱 件數(shù)單位材料(主料) 定額(元)需用工時(shí)定額（工時(shí)）完工狀況縫紉平整001002襯衣純毛大衣40001040500160.53本月完工3000件本月完工表8-5 本月生產(chǎn)作業(yè)規(guī)劃 資源項(xiàng)目材 料工資費(fèi)動(dòng)力費(fèi)折舊費(fèi)辦公費(fèi)合計(jì)主料輔料金額（元）170000100004000070005000

29、018000295000表8-6 本月資源耗費(fèi)計(jì)算表 作業(yè)參數(shù)或費(fèi)用定單生產(chǎn)規(guī)劃采購剪裁縫紉平整生產(chǎn)協(xié)調(diào)廠部編外合計(jì)人員定編耗電度數(shù)001號(hào)未完 工狀態(tài)未完工產(chǎn)品本作業(yè)完工率折 舊 費(fèi)辦 公 費(fèi)440020003000610005000300031001000200021000500010001025002000%14000500830008000%10000500 7 50060002500 8150070005500 2501000010005000018000材 料 費(fèi)本月實(shí)耗主料170000元；實(shí)耗輔料10000元，其中，專屬001 9500元 專屬002 500元表8-7 主要參數(shù)及

30、專屬費(fèi)用表 作業(yè)名稱量化單位(作業(yè)動(dòng)因)衡量參數(shù) 產(chǎn)品消耗001批002批其它批定單生產(chǎn)規(guī)劃采 購剪 裁縫 紉平 整生產(chǎn)協(xié)調(diào)廠 部定單份數(shù)規(guī)劃次數(shù)采購次數(shù)剪裁次數(shù)縫紉工時(shí)(定額)平整工時(shí)(定額)協(xié)調(diào)次數(shù)價(jià) 值40308282386015305011808038001500301122603030382800000表8-8 作業(yè)衡量參數(shù)表(作業(yè)動(dòng)因量化表) 2.用作業(yè)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本 (1)將本月資源耗費(fèi)分別記入各資源戶。即將本月所耗各類資源(材料費(fèi)180000元,動(dòng)力費(fèi)7000元,工資費(fèi)40000元,折舊費(fèi)50000元,辦公費(fèi)18000元)分別記入各該資源戶。 (2)將各資源戶歸集的價(jià)值按資

31、源動(dòng)因分配記入各作業(yè)戶。 1)材料費(fèi)用的分配。由于材料直接耗用于特定產(chǎn)品,因而按各產(chǎn)品定額耗費(fèi)價(jià)值記入各產(chǎn)品成本戶,材料費(fèi)用超定額差異計(jì)入期間費(fèi)用。分配計(jì)算表如表9-9所示。資源項(xiàng)目作業(yè)戶材料費(fèi)用主料輔料生產(chǎn)成本-001-002期間費(fèi)用404000=16000050010=5000170000-165000=50009500500合8-9 材料費(fèi)用分配計(jì)算表 單位:元 2)其他費(fèi)用的分配。其他費(fèi)用按資源動(dòng)因分配記入各作業(yè)戶,其中動(dòng)力費(fèi)按各單位耗電度數(shù)分配計(jì)算,工資費(fèi)按各作業(yè)人員數(shù)分配計(jì)算,折舊費(fèi)、辦公費(fèi)按前述表中所列專屬費(fèi)用計(jì)入。分配計(jì)算表如表9-10所示。 資源項(xiàng)目總耗費(fèi)額分配率訂單生產(chǎn)規(guī)劃采購剪裁縫紉平整生產(chǎn)協(xié)調(diào)廠部期間費(fèi)用工資費(fèi)40000800元/人320048002400160080006400560064001600動(dòng)力費(fèi)70000.7元/度280700707001750210035010500折舊費(fèi)50000專屬2000500010005000140001000060007000辦公費(fèi)18000專屬300030002000100050050025005500合計(jì)11500