chapter合并報(bào)表股權(quán)投資比例變化

1、chapter合并報(bào)表股權(quán)投資比例變化學(xué)習(xí)目標(biāo)1期中收購(gòu)與資產(chǎn)負(fù)債表日收購(gòu)的異同；2與一次性收購(gòu)相比，分步收購(gòu)的難點(diǎn)；3控股前增持股份與控股后增持股份的差異；4子公司增發(fā)股份和回購(gòu)股份對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的影響。2一、母公司持股比例變化期中收購(gòu)期中收購(gòu)，是指購(gòu)置日為非資產(chǎn)負(fù)債表日的收購(gòu)。同一控制非同一控制3【例4-1】 假設(shè)P公司2007年3月31日以540 000元取得S公司80%具有表決權(quán)股份，P、S公司合并屬于非同一控制下合并。2007年6月30日S公司可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值667 500元，賬面價(jià)值652 500元。公允價(jià)值超出賬面價(jià)值的溢價(jià)如表41 表41 存貨和固定資產(chǎn)溢價(jià)攤銷表公允價(jià)

2、值賬面價(jià)值溢價(jià)存貨（采用先進(jìn)先出法）215 000210 0005 000固定資產(chǎn)（按10年直線折舊）490 000480 00010 000合 計(jì)705 000690 00015 000 S公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)50 000元，提取10%盈余公積，分派現(xiàn)金30 000元股利。設(shè)6月30日的存貨對(duì)外銷售50%，收入和費(fèi)用均勻發(fā)生。 4根據(jù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制程序首先剔除本錢法的影響，假設(shè)現(xiàn)金股利是3月31日后發(fā)放的，P公司收到現(xiàn)金股利24 000元30 000*80%，按照本錢法沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資。調(diào)整分錄如下。1借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 24 000 貸：股利 24 000上述1調(diào)整將長(zhǎng)期股權(quán)投資恢復(fù)到

3、6月30日余額540 000元516 000+24 000，同時(shí)沖減S公司發(fā)放的現(xiàn)金股利80%。5其次，將S公司股東權(quán)益恢復(fù)到期初余額。假設(shè)股本和資本公積沒(méi)有變化，盈余公積提取10%，即5 000元。調(diào)整分錄如下：2借：盈余公積 5 000 貸：提取盈余公積 5 000經(jīng)過(guò)上述2調(diào)整，S公司股東權(quán)益恢復(fù)到期初余額640 000元470 000+64 000+74 000+32 000。6再次，將P公司長(zhǎng)期股權(quán)投資540 000元與S公司股東權(quán)益對(duì)沖。調(diào)整分錄如下。3借：股本 470 000 資本公積 64 000 盈余公積 74 000 未分配利潤(rùn) 32 000 存貨 5 000 固定資產(chǎn) 1

4、0 000 商譽(yù) 7 500 營(yíng)業(yè)收入 125 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 540 000 少數(shù)股東權(quán)益 135 000 營(yíng)業(yè)本錢 90 000 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 22 5007最后，將溢價(jià)攤銷。因?yàn)榇尕浲馐?0%，營(yíng)業(yè)本錢增加2 500元5 000*50%。固定資產(chǎn)按直線折舊10年，半年折舊費(fèi)增加500元10 000/10/2。調(diào)整分錄如下。4借：營(yíng)業(yè)本錢 2 500 貸：存貨 2 5005借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 500 貸：累計(jì)折舊 500最后調(diào)整結(jié)果，見(jiàn)表4-2，PS公司合并工作底稿8分步收購(gòu)分步收購(gòu)，是指通過(guò)屢次股權(quán)交易而實(shí)現(xiàn)控制的收購(gòu)。 實(shí)現(xiàn)控制后，長(zhǎng)期股權(quán)投資按照本錢法處理。而在實(shí)現(xiàn)控制前，在存在重大

5、影響的情況下，長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法處理。 可能涉及賬面金額的調(diào)整 ，可識(shí)別凈資產(chǎn)溢價(jià)和商譽(yù)調(diào)整格外關(guān)鍵。 9【例4-2】 假設(shè)P公司2007年1月1日以131 000元取得S公司20%具有表決權(quán)股份，對(duì)S公司能夠?qū)嵤┲卮笥绊憽?007年1月1日S公司可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值650 000元，賬面價(jià)值640 000元，存貨是公允價(jià)值超出賬面價(jià)值的唯一工程。S公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)50 000元，提取10%盈余公積，分派現(xiàn)金股利30 000元。P公司2021年1月1日再以274 000元取得S公司40%具有表決權(quán)股份，總共持股60%而實(shí)現(xiàn)控制。2021年1月1日S公司可識(shí)別凈資產(chǎn)公允價(jià)值678 0

6、00元，賬面價(jià)值660 000元，公允價(jià)值超出賬面價(jià)值的溢價(jià)如表43。 10公允價(jià)值賬面價(jià)值溢價(jià)存貨（采用先進(jìn)先出法）221 000215 0006 000固定資產(chǎn)（按10年直線折舊）552 000540 00012 000合 計(jì)773 000755 00018 000表43 存貨和固定資產(chǎn)溢價(jià)攤銷表 S公司2021年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)60 000元，提取10%盈余公積，分派現(xiàn)金股利30 000元。112021年合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制首先，2007年本錢法追溯調(diào)整為權(quán)益法。調(diào)整分錄如下。1借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 11 600 貸：盈余公積 1 00010 000*10% 未分配利潤(rùn)年初 9 000 資本公積 1

7、600其次，剔除本錢法對(duì)2021年的影響。 2借：投資收益 6 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6 00012再次，將S公司股東權(quán)益調(diào)整到2021年初余額，調(diào)整分錄如下。3借：盈余公積 6 000 貸：提取盈余公積 6 0004借：股本 470 000 資本公積 64 000 盈余公積 79 000 未分配利潤(rùn) 47 000 存貨 6 000 固定資產(chǎn) 12 000 商譽(yù) 12 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 410 600 少數(shù)股東權(quán)益 279 40013最后，假設(shè)商譽(yù)未發(fā)生減損，溢價(jià)攤銷7 200元，其中存貨6 000元，固定資產(chǎn)1 200元。調(diào)整分錄如下。5借：營(yíng)業(yè)本錢 6 000 貸：存貨 6 0

8、006借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 1 200 貸：固定資產(chǎn) 1 200調(diào)整結(jié)果見(jiàn)表4-4，PS公司合并工作底稿14股權(quán)出售如果減持股份后還保持控制權(quán)不變，控股時(shí)所確定的子公司可識(shí)別凈資產(chǎn)溢價(jià)和商譽(yù)的計(jì)價(jià)根底保持不變。如果減持股份后失去控制權(quán)，那么不再需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。15沿用【例4-2】，假設(shè)P公司取得60%控制權(quán)后，2021年1月1日將持股比例減少到54%，減持后控股權(quán)不變。權(quán)益法下6%股權(quán)的投資本錢為42 428元424 280*6%/60%，S公司與6%股份對(duì)應(yīng)的工程有可識(shí)別凈資產(chǎn)賬面價(jià)值41 400元690 000*6%、固定資產(chǎn)溢價(jià)648元10 800*6%以及商譽(yù)380元3 800*6%/6

9、0%，共計(jì)42 428元。在權(quán)益法下，兩者正好相等。162021年調(diào)整分錄如下。借：股本 470 000 資本公積 64 000 盈余公積 85 000 未分配利潤(rùn)年初 71 000 固定資產(chǎn) 10 800 商譽(yù) 12 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 381 852424 280-42 428 少數(shù)股東權(quán)益 330 948288 520+42 42817二、子公司股票交易 增發(fā)股份子公司增發(fā)股份可能產(chǎn)生兩方面結(jié)果一方面，母公司股權(quán)投資比例變化另一方面，子公司股東權(quán)益變化。 母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益 18【例4-3】假設(shè)S公司按每股1.8元的價(jià)格向其戰(zhàn)略投資者定向增發(fā)股份100 000股，S

10、公司原股東權(quán)益700 000元，其中股本400 000元、資本公積144 000元、盈余公積84 000元和未分配利潤(rùn)72 000元。P公司原持有S公司股份320 000股，占S公司全部股份的80%。S公司定向增發(fā)前后的變化見(jiàn)表4-5。S公司股東權(quán)益P公司股權(quán)投資比例S公司股東權(quán)益份額增發(fā)前700 00080%（320 000/400 000）560 000（700 000*80%）增發(fā)后880 00064%（320 000/500 000）563 200（880 000*64%）表45 S公司增發(fā)股份引起P公司持股比例的變化 P公司會(huì)計(jì)分錄如下： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3 200 貸：資本公積

11、3 20019續(xù)【例4-3】，如果增發(fā)價(jià)格為每股1.7元。S公司定向增發(fā)前后的變化見(jiàn)下表4-6。S公司股東權(quán)益P公司股權(quán)投資比例S公司股東權(quán)益份額增發(fā)前700 00080%（320 000/400 000）560 000（700 000*80%）增發(fā)后870 00064%（320 000/500 000）556 800（870 000*64%）表46 S公司增發(fā)股份引起P公司持股比例的變化P公司會(huì)計(jì)分錄如下： 借：資本公積 3 200 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3 200 20如果增發(fā)價(jià)格為每股1.75元。S公司定向增發(fā)前后的變化見(jiàn)表47。 表47 S公司增發(fā)股份引起P公司持股比例的變化S公司股東權(quán)益

12、P公司股權(quán)投資比例S公司股東權(quán)益份額增發(fā)前700 00080%（320 000/400 000）560 000（700000*80%）增發(fā)后875 00064%（320 000/500 000）560 000（875000*64%） 盡管股權(quán)投資比例降低，但P公司所占S公司股東權(quán)益份額卻沒(méi)有變化，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面不需調(diào)整。 P公司所占S公司股東權(quán)益份額沒(méi)有變化是因?yàn)樵霭l(fā)前S公司股東權(quán)益賬面價(jià)值為每股1.75元700 000/400 000，增發(fā)價(jià)格與之相等。21 如果P公司直接從S公司購(gòu)入股份，再續(xù)【例4-2】，假設(shè)P公司按照每股1.8元的價(jià)格購(gòu)入S公司外發(fā)股份全部100 000股。增發(fā)前后的

13、變化見(jiàn)下表4-8。表48 S公司增發(fā)股份引起P公司持股比例的變化 S公司股東權(quán)益P公司股權(quán)投資比例S公司股東權(quán)益份額增發(fā)前700 00080%（320 000/400 000）560 000（700 000*80%）增發(fā)后880 00084%（420 000/500 000）739 200（880 000*84%） P公司所占S公司股東權(quán)益份額由原有的560 000元，上升到739 200元，增加179 200元，但同時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資本錢增加180 000元1.8*100 000。新增投資本錢180 000元高于S公司股東權(quán)益份額變化179 200元。高出的800元，如果凈資產(chǎn)存在溢價(jià)，那么調(diào)整

14、溢價(jià)，調(diào)整后的剩余局部再計(jì)入商譽(yù)。22如果P公司以每股1.8元的價(jià)格，按原持股比例80%購(gòu)入S公司增發(fā)股份，那么增發(fā)前后的變化見(jiàn)下表49。表49 S公司增發(fā)股份引起P公司持股比例的變化S公司股東權(quán)益P公司股權(quán)投資比例S公司股東權(quán)益份額增發(fā)前700 00080%（320 000/400 000）560 000（700 000*80%）增發(fā)后880 00080%（400 000/500 000）704 000（880 000*80%） 盡管P公司所占S公司股東權(quán)益份額增加144 000元704 000-700 000，但投資本錢也同時(shí)增加144 000元1.8*100 000*80%，兩者相等。在這種情況下，長(zhǎng)期股權(quán)投資不需調(diào)整。23回購(gòu)股份對(duì)合并報(bào)表的影響與增發(fā)股份類似母公司持股比例子公司權(quán)益24設(shè)S公司以回購(gòu)的方式減少P公司所持股份，回購(gòu)價(jià)格為每股2元，回購(gòu)股份為80 000股。其他條件與【例4-2】一樣。回購(gòu)前后的變化見(jiàn)表410。表410 S公司回購(gòu)股份引起P公司持股比例的變化S公司股東權(quán)益P公司股權(quán)投資比例S公司股東權(quán)益份額回購(gòu)前700 00080%（320 000/400 000）560