國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與慣例-第三章-存貨

1、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與慣例第三章 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)存貨第一節(jié) 存貨的取得及其計(jì)價(jià)第二節(jié) 歷史成本制度下的期末存貨計(jì)量第三節(jié) 成本與市價(jià)孰低法第四節(jié) 存貨會(huì)計(jì)信息的披露第三章 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)存貨一、存貨的定義： 指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中持有以備出售，或者仍然處在生產(chǎn)過(guò)程，或者在生產(chǎn)或提供勞務(wù)過(guò)程中將消耗的材料或物料等。第一節(jié) 存貨的取得及其計(jì)價(jià)二、存貨范圍的確認(rèn)：存貨范圍的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)對(duì)貨物是否具有法人財(cái)產(chǎn)權(quán)（或法定產(chǎn)權(quán)），凡是在盤(pán)存日期法定產(chǎn)權(quán)屬于企業(yè)的物品、不論其存放何處或處于何種狀態(tài)，都確認(rèn)為企業(yè)的存貨；反之，凡是法定產(chǎn)權(quán)不屬于企業(yè)的物品、即使用權(quán)存放于企業(yè)，也不應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的存貨。存貨

2、的范圍有三類(lèi)有形資產(chǎn)：1、在正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中儲(chǔ)存以備出售的存貨。2、為了最終出售正處于生產(chǎn)過(guò)程中的存貨；3、為了生產(chǎn)供銷(xiāo)售的商品或提供服務(wù)以備消耗的存貨。關(guān)于存貨的范圍需要說(shuō)明以下幾點(diǎn)：important 第一，關(guān)于代銷(xiāo)商品的歸屬。 第二，關(guān)于在途商品等的處理。 （3種情況） 第三，關(guān)于購(gòu)貨約定問(wèn)題。三、存貨取得及發(fā)出的計(jì)價(jià)1、存貨入賬價(jià)值的基礎(chǔ)：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：各種存貨應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的實(shí)際成本記帳；存貨入帳價(jià)值的基礎(chǔ)應(yīng)采用歷史成本為計(jì)價(jià)原則。2、存貨歷史成本的構(gòu)成存貨的來(lái)源主要有外購(gòu)和自制兩個(gè)途徑，根據(jù)存貨取得的不同情況，其入賬價(jià)值的構(gòu)成也各不相同：（1）購(gòu)入的存貨，按買(mǎi)價(jià)加運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)

3、、包裝費(fèi)、倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)等，運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗，入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)用和按規(guī)定應(yīng)計(jì)入成本的稅金以及其他費(fèi)用作為實(shí)際成本。（2）自制的存貨，按制造過(guò)程中的各項(xiàng)實(shí)際支出作為實(shí)際成本。（3）委托加工完成的存貨，以實(shí)際耗用的原材料或者半成品以及加工費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)等以及按規(guī)定應(yīng)計(jì)入成本的稅金作為實(shí)際成本。（4）投資者投入的存貨，按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為實(shí)際成本。（5）接受捐贈(zèng)的存貨，按同類(lèi)，活躍市場(chǎng)，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。（6）企業(yè)接受債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方代取得的存貨，或以應(yīng)收款項(xiàng)換入存貨的，按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅額后的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本。A收到補(bǔ)價(jià)，

4、應(yīng)收帳面價(jià)值-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅-補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。B支付被價(jià)，應(yīng)收帳面價(jià)-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅+應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)和相關(guān)稅費(fèi)。（7）以非貨幣性交易換入的存貨，按換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為實(shí)際成本。A收到補(bǔ)價(jià)，換出資產(chǎn)帳面價(jià)-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅+應(yīng)確認(rèn)的收益和相關(guān)稅費(fèi)-補(bǔ)價(jià)。B支付補(bǔ)價(jià)，換出資產(chǎn)的帳面價(jià)-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅+應(yīng)支付相關(guān)稅費(fèi)和補(bǔ)價(jià)。（8）盤(pán)盈的存貨，按同類(lèi)或市場(chǎng)價(jià)。存貨入賬價(jià)值的計(jì)量方法（1）總價(jià)法，在購(gòu)貨發(fā)生時(shí)，根據(jù)未扣除現(xiàn)金折扣前的發(fā)票總金額作為實(shí)際成本入帳。（2）凈價(jià)法，根據(jù)已扣除現(xiàn)金折扣后的發(fā)票金額作為實(shí)際成本入帳。（3）混合法，在購(gòu)貨發(fā)生時(shí)，購(gòu)貨的實(shí)際成

5、本根據(jù)扣除現(xiàn)金折扣后的發(fā)票金額入帳，應(yīng)付帳款根據(jù)未扣除現(xiàn)金折扣前的發(fā)票總額入帳，其差額設(shè)置（備抵購(gòu)貨折扣 ）帳戶。存貨采購(gòu)成本的比較首先，對(duì)于采購(gòu)成本，改進(jìn)后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2 號(hào)規(guī)定采用凈價(jià)法，而我國(guó)存貨準(zhǔn)則規(guī)定采用總價(jià)法，即買(mǎi)價(jià)為已扣除商業(yè)折扣但包括現(xiàn)金折扣的存貨價(jià)格。應(yīng)該說(shuō)，盡管總價(jià)法因包括可能被支付的現(xiàn)金折扣而使存貨成本偏高，但由于其簡(jiǎn)便易行，因此，采用總價(jià)法也有其合理之處。一、存貨數(shù)量的確定：確定某一特定日存貨的實(shí)物數(shù)量，在會(huì)計(jì)上有定期盤(pán)存制和永續(xù)盤(pán)存制兩種。1、定期盤(pán)存制，由于平時(shí)不反映實(shí)際庫(kù)存商品物資的數(shù)量和金額，只是在期末根據(jù)實(shí)地盤(pán)點(diǎn)后的實(shí)物數(shù)量再計(jì)價(jià)。缺點(diǎn)：只根據(jù)實(shí)物盤(pán)存的

6、結(jié)果，平時(shí)不對(duì)商品的收發(fā)結(jié)存作記錄，不能反映收發(fā)存情況，如果品種、規(guī)格繁雜，盤(pán)點(diǎn)的準(zhǔn)確性難以保證。2、永續(xù)盤(pán)存制，設(shè)“銷(xiāo)貨”、“銷(xiāo)貨折扣”、“銷(xiāo)貨退回和折讓”，但不再設(shè)置“購(gòu)貨”、“購(gòu)貨折扣”、“購(gòu)貨退回和折讓”。第二節(jié) 歷史成本制度下的期末存貨計(jì)量存貨成本應(yīng)當(dāng)包括所有的采購(gòu)成本、加工成本、以及其他使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的成本：1、采購(gòu)成本，如采購(gòu)價(jià)格和進(jìn)口費(fèi)用。2、加工成本，如間接人工成本、間接生產(chǎn)費(fèi)用（變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用、在正常生產(chǎn)能力下所分?jǐn)偟墓潭ㄩg接生產(chǎn)費(fèi)用。）3、其他成本，如設(shè)計(jì)費(fèi)用、借款費(fèi)用等。二、歷史成本計(jì)價(jià)模式下的存貨成本計(jì)量根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)第11段、15段、17段

7、，存貨的采購(gòu)成本由一下部分構(gòu)成： 采購(gòu)價(jià)格 +采購(gòu)附加成本 - 采購(gòu)折扣 +其他成本 =采購(gòu)成本采購(gòu)成本直接成本+固定間接生產(chǎn)費(fèi)用+可變間接生產(chǎn)費(fèi)用+其他費(fèi)用=加工成本加工成本固定間接費(fèi)用是指在產(chǎn)量發(fā)生變化時(shí)仍保持相對(duì)不變的不可直接計(jì)入的費(fèi)用，比如廠房和設(shè)備折舊與維修費(fèi)用以及管理和行政費(fèi)用。根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)第13段，固定間接費(fèi)用應(yīng)以正常生產(chǎn)能力為基礎(chǔ)。固定間接費(fèi)用某企業(yè)為電子設(shè)備 生產(chǎn)塑料外殼。正常生產(chǎn)能力為10萬(wàn)件。折舊費(fèi)用100萬(wàn)歐元是唯一的固定成本，在正常生產(chǎn)情況下每塊攤得10歐元。其余的加工成本是每塊100歐元。情況1：嚴(yán)重開(kāi)工不足（60000塊）情況2：輕度開(kāi)工不足（95000

8、塊）情況3：大大超過(guò)正常生產(chǎn)能力（125000塊）在以上三種情況下，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)分別確認(rèn)價(jià)值為多少的塑料外殼？例題：歷史成本計(jì)價(jià)模式下的存貨成本計(jì)算：1、零售價(jià)法與標(biāo)準(zhǔn)成本法：零售價(jià)法適用于零售企業(yè)，采用銷(xiāo)售合理比例確定的毛利率后的成本確定存貨成本。標(biāo)準(zhǔn)成本法：只是在某一段時(shí)間范圍或某一階段里保持不變，由于某些因素的變動(dòng)，原先的標(biāo)準(zhǔn)成本所確定的存貨成本需要修訂。2、個(gè)別辨認(rèn)法：對(duì)于異質(zhì)存貨來(lái)說(shuō)，其存庫(kù)成本可按特定存貨項(xiàng)目的個(gè)別成本計(jì)價(jià)，個(gè)別成本計(jì)價(jià)是按可區(qū)別或可辨別的存貨項(xiàng)目的單個(gè)成本的計(jì)價(jià)方法。根據(jù)零售價(jià)法，零售部門(mén)的期末存貨是多少？某企業(yè)生產(chǎn)椅子。2011年度資產(chǎn)負(fù)債表日，倉(cāng)庫(kù)中存貨有1

9、0000把椅子。最近3個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)，該產(chǎn)品的單位加工成本如下：2009年：直接成本（30）+間接成本（70）=加工成本（100）2010年：直接成本（35）+間接成本（85）=加工成本（120）2011年：直接成本（35）+間接成本（75）=加工成本（110）歷史成本是基于正常消耗計(jì)算的，從而排除了非正常的次品開(kāi)支或者開(kāi)工不足費(fèi)用。標(biāo)準(zhǔn)成本法根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)第23-24段，存貨原則上應(yīng)個(gè)別計(jì)量。但是如果存在以下條件，可以出于經(jīng)濟(jì)性的考慮而不采用個(gè)別計(jì)量法：1.必須是對(duì)于那些數(shù)量較大的存貨項(xiàng)目2.這些存貨項(xiàng)目必須是通常能相互替代的簡(jiǎn)化計(jì)量方法簡(jiǎn)便計(jì)量方法加權(quán)平均法可變平均法加權(quán)平均法先進(jìn)先

10、出法3、基準(zhǔn)計(jì)價(jià)方法：基準(zhǔn)計(jì)價(jià)法可采用先進(jìn)先出法或加權(quán)平均法。先進(jìn)先出法：假設(shè)前期購(gòu)入的存貨最先使用或售出，于期末庫(kù)存的存貨是目前或最后購(gòu)入的存貨。加權(quán)平均法：以期初存貨成本金額和本期購(gòu)入存貨成本金額之和與期初存貨數(shù)量和本期購(gòu)入存貨數(shù)量之和相比，確定存貨平均價(jià)格。基準(zhǔn)計(jì)價(jià)法就是將不同時(shí)期歷史成本同一看待，或進(jìn)行平均或處理確定存貨成本。以前可選用后進(jìn)先出法，但自從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)通過(guò)改進(jìn)項(xiàng)目被修訂后就不允許采用這種方法。但是，如果符合實(shí)際消耗結(jié)果，那么后進(jìn)先出法還是允許使用的?？勺儸F(xiàn)凈值會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)方法及記錄，是對(duì)歷史成本計(jì)價(jià)法的一種修正，當(dāng)歷史成本數(shù)據(jù)發(fā)生改變時(shí)，存貨或資產(chǎn)的變現(xiàn)價(jià)值是一個(gè)有著重要參

11、考價(jià)值的數(shù)據(jù)，會(huì)計(jì)記錄的依據(jù)是資產(chǎn)的銷(xiāo)售價(jià)格或可實(shí)現(xiàn)的金額。因此，存貨或資產(chǎn)按可變現(xiàn)價(jià)值計(jì)價(jià)完全符合上述會(huì)計(jì)記錄的基本原則。三、可實(shí)現(xiàn)凈值（可變現(xiàn)凈值）預(yù)計(jì)可實(shí)現(xiàn)凈值應(yīng)考慮的因素：存貨的目的、存貨成本、銷(xiāo)售價(jià)格等。存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)于每一個(gè)會(huì)計(jì)期間進(jìn)行。四、預(yù)計(jì)可變現(xiàn)價(jià)值2011會(huì)計(jì)年度，一個(gè)花園種植中心的倉(cāng)庫(kù)中有100個(gè)用作貿(mào)易產(chǎn)品的高檔的木質(zhì)花園凳，歷史采購(gòu)成本為每件1200歐元。由于夏天的天氣一直不好，再加上塑料花園凳漸受歡迎等原因，這些凳子只能以1000歐元（不包括增值稅）的價(jià)格出售。一年后，木凳業(yè)務(wù)卻又出乎意料的重新繁榮。由于高需求，使得出售價(jià)格上升至1400歐元。例題2011年度借：

12、其他營(yíng)業(yè)性支出（折舊） 20000 貸：存貨 200002012年度借：存貨 200 貸：原材料支出 200答案：成本與市價(jià)孰低法，即存貨應(yīng)以成本與可變現(xiàn)凈值兩者中較低者來(lái)計(jì)量，以便符合會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則。當(dāng)成本低于市價(jià)，不需要做會(huì)計(jì)處理；當(dāng)成本高于市價(jià)，資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)以市價(jià)反映。存貨的重置成本或再生產(chǎn)成本下跌時(shí)帶來(lái)的損失，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)就予以確認(rèn)。即在資產(chǎn)負(fù)債表日存貨成本調(diào)低為市價(jià)，當(dāng)期損益表相應(yīng)減少的存貨價(jià)值損失計(jì)入當(dāng)期損益?？梢杂媚骋豁?xiàng)目存貨、類(lèi)別存貨、總存貨等多種方式。第三節(jié) 成本與市價(jià)孰低法成本或市價(jià)孰低計(jì)價(jià)方法是一種計(jì)算存貨價(jià)值的穩(wěn)健方法，因?yàn)樗豢紤]和確認(rèn)在市價(jià)下跌時(shí)出售存貨可能由于售價(jià)

13、降低而帶來(lái)的損失，不考慮和確認(rèn)市價(jià)超過(guò)原始成本時(shí)在以后帶來(lái)的收益。為了簡(jiǎn)便存貨核算，不改動(dòng)存貨明細(xì)記錄，通過(guò)設(shè)置備抵賬戶，一是“備抵存貨降價(jià)損失節(jié)約額”；二是“備抵存貨降價(jià)損失”賬戶進(jìn)行核算。備抵法會(huì)計(jì)處理若當(dāng)存在下列情況之一時(shí)，應(yīng)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：（多選）1、市價(jià)持續(xù)下跌，并且未來(lái)無(wú)回升的希望；2、成本大于產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格；3、產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有的原材料不適用新產(chǎn)品，該原材料的市價(jià)又低于帳面成本；4、企業(yè)提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好已改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌；5、其他足以證明已經(jīng)發(fā)生減值的情形。會(huì)計(jì)期末以可變現(xiàn)沖值反映的存貨金額反映了存貨的市價(jià)，因而其價(jià)值具有較強(qiáng)的真實(shí)

14、性，對(duì)正確評(píng)估企業(yè)存貨占用的現(xiàn)金流量及正確估計(jì)會(huì)計(jì)企業(yè)存貨與恰當(dāng)性有重要意義。提取和補(bǔ)提存貨跌價(jià)損失準(zhǔn)備時(shí)：借記“管理費(fèi)用計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，沖回或轉(zhuǎn)銷(xiāo)存貨跌價(jià)損失，作相反會(huì)計(jì)處理。披露存貨會(huì)計(jì)信息內(nèi)容：存貨選用的計(jì)價(jià)方法及其成本計(jì)算方法；存貨總金額及一定分類(lèi)的存貨賬面金額；以可變現(xiàn)凈值反映的存貨賬面金額；存貨減記金額；存貨減記金額發(fā)生轉(zhuǎn)回處理事項(xiàng)；擔(dān)保債務(wù)存貨的賬面價(jià)值等。第四節(jié) 存貨會(huì)計(jì)信息的披露1、存貨采購(gòu)成本的比較首先，對(duì)于采購(gòu)成本，改進(jìn)后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2 號(hào)規(guī)定采用凈價(jià)法，而我國(guó)存貨準(zhǔn)則規(guī)定采用總價(jià)法，即買(mǎi)價(jià)為已扣除商業(yè)折扣但包括現(xiàn)金折扣的存貨價(jià)格

15、。應(yīng)該說(shuō)，盡管總價(jià)法因包括可能被支付的現(xiàn)金折扣而使存貨成本偏高，但由于其簡(jiǎn)便易行，因此，采用總價(jià)法也有其合理之處。其次，改進(jìn)后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)中規(guī)定，采購(gòu)成本中不再包括匯兌差異額，這一規(guī)定與我國(guó)存貨準(zhǔn)則規(guī)定基本一致。由于我國(guó)實(shí)行外匯管制，我國(guó)會(huì)計(jì)制度規(guī)定外幣賬戶的設(shè)置僅限于貨幣性項(xiàng)目，存貨屬于非貨幣性項(xiàng)目，不設(shè)置外幣賬戶，不會(huì)產(chǎn)生匯兌差額。因此，我國(guó)存貨準(zhǔn)則中所規(guī)定的采購(gòu)成本一開(kāi)始就不包括匯兌差額。以上分析可見(jiàn)，我國(guó)存貨準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)存貨成本計(jì)價(jià)中的匯兌差額處理是殊途同歸。此次國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這一方面的改進(jìn)，會(huì)進(jìn)一步減少不同國(guó)家存貨成本計(jì)量中的差異。2、存貨其他成本的比較原來(lái)的國(guó)際存貨會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：其他成本是指使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)過(guò)程中發(fā)生的支出才能列入存貨成本中。此次改進(jìn)的國(guó)際存貨會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)存貨的其他成本有了更明確的規(guī)