我國財務(wù)會計與管理知識分析準(zhǔn)則差異探究

1、我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的差異探討杭州前進齒輪箱集團股份有限公司 陳高勇摘要會計的產(chǎn)生和進展是人類社會生產(chǎn)力進步和經(jīng)濟進展的產(chǎn)物，伴隨著經(jīng)濟全球化進程的加快和國際資本市場的日益進展，會計準(zhǔn)則的國際趨同成為當(dāng)前國際會計的進展方向。2006年我國頒布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，新準(zhǔn)則是我國會計準(zhǔn)則建設(shè)的里程碑也是我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則趨同的最新成果。那么，我國新會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則在總體同的情況下還存在哪些方面的差異是值得我們進一步研究的問題。本文采納比較研究法和文獻研究法，對我國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則存在的要緊差異進行理論研究，重點分析了政府補助準(zhǔn)則、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則和企業(yè)合并準(zhǔn)則的差異。其

2、次，分析了產(chǎn)生差異的緣故。最后，提出了以后我國會計準(zhǔn)則國際趨同的建議。關(guān)鍵詞：中國會計準(zhǔn)則 國際會計準(zhǔn)則 差異AbstractThe emergence and development of accounting are the result of the progress and advanced of human productivity and socio-economic. With the rapid development of economic globalization and especially the growth of international capital mar

3、kets, international convergence of accounting standards has become the evolutional tendency of the international accounting.In 2006, the Chinese new accounting standards were issued. The new accounting standards are the milestone in the construction of our accounting standards and also are the lates

4、t achievements in accounting convergence with IFRS. In that case,it is very important for us to study the difference between the Chinese new accounting standards and IFRS by the condition of their convergence in the main. This paper does the rational study for the main differences between the Chines

5、e new accounting standards and IFRS by using the method of comparison and bibliography. First of all, analysis the difference between the specific accounting standards, including the standard of governmental subsidies, the standard of the impairment of asset and merger of enterprise standards. Secon

6、dly, analysis the main reason caused to this difference. Finally, represent the advice for conversance of our accounting standards and IFRS in the future.Key Words: International Accounting Standards, Chinese Accounting Standards, Differences引 言改革開放三十年來，我國取得了舉世矚目的成就，己經(jīng)成為國際經(jīng)濟的重要組成部分。然而，在對外貿(mào)易當(dāng)中，已有30多個

7、國家對我國提起反傾銷調(diào)查，案件累計達500多起。應(yīng)對反傾銷的關(guān)鍵是市場經(jīng)濟地位問題，盡管我國在爭取市場經(jīng)濟地位問題上不斷取得進展，然而美國、歐盟一直未承認(rèn)我國是市場經(jīng)濟國家，其緣故之一確實是我國的會計標(biāo)準(zhǔn)與國際會計標(biāo)準(zhǔn)之間存在較大差異。在對外貿(mào)易中計算出口商品的正常價值時，不承認(rèn)我國會計準(zhǔn)則下核算的產(chǎn)品成本，通常采取“替代國”方法。給我國的對外貿(mào)易出口造成專門大阻礙。因此，我國只有堅持推進會計準(zhǔn)則的國際趨同，使我國的會計準(zhǔn)則得到國際社會的認(rèn)可才有利于我國經(jīng)濟的進展。研究我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則存在的差異，推進我國會計準(zhǔn)則的國際趨同，為我國企業(yè)海外投融資減少障礙具有重要的意義。在會計準(zhǔn)則國際趨

8、同的過程中一直存在是直接采納國際會計準(zhǔn)則依舊兼顧國情、漸進趨同的爭論。會計的產(chǎn)生和進展與其所處的環(huán)境緊密的聯(lián)系在一起，通過比較分析我國新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則存在差異，同時從我國經(jīng)濟環(huán)境的角度來看待差異，能夠關(guān)心我們理解哪些差異是我們現(xiàn)時期所不可幸免的，是與我國國情緊密聯(lián)系的，這些差異的存在有其客觀的現(xiàn)實基礎(chǔ)。哪些差異是我們在以后能夠消除的。我國會計準(zhǔn)則國際趨同的歷程也確實是逐步消除差異，趨同化異的過程，因此對差異的研究有助于為我國會計準(zhǔn)則國際趨同的路徑選擇提供理論基礎(chǔ)。研究按照方法分為兩類，一類是采納規(guī)范的研究方法。逐項對比我國準(zhǔn)則和國際準(zhǔn)則之間存在的差異，探討這些差異對會計實務(wù)和會計報表信

9、息所產(chǎn)生的阻礙，進而提出政策建議來減少差異、消除阻礙，提高會計信息的跨國可比性。另一類則采納實證的研究方法，選取準(zhǔn)則對比點，給予一定的數(shù)值，采納平均距離法、馬氏距離法等統(tǒng)計方法計算各國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)度，評價會計準(zhǔn)則國際趨同的程度。實證研究直觀地反映了我國會計準(zhǔn)則國際趨同程度的高低，具有一定的參考價值。然而，在準(zhǔn)則各項目對比點的選擇、賦值權(quán)重的設(shè)定上主觀性較強，由此削弱了研究結(jié)論的可信度和不同研究結(jié)果之間的可比性。1. 我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的總體比較1.1準(zhǔn)則制定機構(gòu)差異會計準(zhǔn)則的制定機構(gòu)一般分為兩種：一是由政府來制定，另一種是由獨立的民間組織制定。我國的會計準(zhǔn)則（CAS）由

10、政府制定，國際會計準(zhǔn)則（IAS）由民間機構(gòu)制定。我國規(guī)范會計行為的最高形式是我國全國人大1985年制定頒布的中華人民共和國會計法，屬于國家法律的范疇，具有強制力，會計法中的法律條款必須遵守，我國的會計準(zhǔn)則是依照會計法和其他有關(guān)的法律、行政法規(guī)制定的。我國會計準(zhǔn)則的制定機構(gòu)是中華人民共和國財政部，財政部下專設(shè)會計司和會計準(zhǔn)則委員會，會計司專門負(fù)責(zé)我國會計準(zhǔn)則的制定工作，由財政部制定的我國會計準(zhǔn)則屬于部門規(guī)章，依靠政府的力量強制企業(yè)執(zhí)行，具有法律強制力。而IAS是由民間組織制定的，沒有必須遵守的法律法規(guī)前提，其制定機構(gòu)是國際會計準(zhǔn)則委員會和改組后的國際會計準(zhǔn)則理事會，其制定的國際會計準(zhǔn)則不具有法律

11、強制約束力。1.2會計準(zhǔn)則的制定導(dǎo)向差異會計準(zhǔn)則的制定導(dǎo)向或制定基礎(chǔ)要緊有原則導(dǎo)向和規(guī)則導(dǎo)向，國際會計準(zhǔn)則傾向于原則基礎(chǔ)，而我國的會計準(zhǔn)則更傾向于規(guī)則基礎(chǔ)。在原則導(dǎo)向下制定的會計準(zhǔn)則，僅制定一些概括性較強的原則性規(guī)定，而不全面具體規(guī)定各種情況下的經(jīng)濟業(yè)務(wù)如何進行會計處理。在規(guī)則導(dǎo)向下制定的會計準(zhǔn)則，配套公布各種相應(yīng)的會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南，針對各種具體經(jīng)濟業(yè)務(wù)詳細(xì)規(guī)定其具體的會計處理方法。國際會計準(zhǔn)則是基于高度成熟的市場經(jīng)濟基礎(chǔ)制定的，會計從業(yè)人員的專業(yè)水平較高，對會計行為進行監(jiān)管的配套法律法規(guī)比較完善，監(jiān)管力度較強。我國目前市場經(jīng)濟尚不發(fā)達，會計信息失真現(xiàn)象普遍，我國會計準(zhǔn)則是以市場經(jīng)濟不成熟為背

12、景的，既要保證會計信息的公允性和真實性，又要防止不規(guī)范的會計行為，為了提高會計信息的可靠性，我國的會計準(zhǔn)則傾向于規(guī)則基礎(chǔ)，會計處理的備選方法少。1.3我國會計準(zhǔn)則與會計制度并存，IAS則只有會計準(zhǔn)則2000年12月財政部公布了企業(yè)會計制度，打破行業(yè)、所有制等的局限，把除金融企業(yè)和小企業(yè)之外的所有企業(yè)都納入規(guī)范的范圍；2001年11月財政部公布了金融企業(yè)會計制度，規(guī)范金融企業(yè)的會計行為。我國于2006年2月15日修訂了會計差不多準(zhǔn)則和原有的16項會計具體準(zhǔn)則，新公布了22項具體會計準(zhǔn)則、企業(yè)會計準(zhǔn)則指南及附錄新會計準(zhǔn)則會計科目和要緊賬務(wù)處理；于2007年11月16日、2008年8月7日、2009

13、年6月11日、2010年7月14日分不公布了企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第1號、第2號、第3號、第4號；并對企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2008版進行修訂公布了企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010版。2011年10月26日公布了小企業(yè)會計準(zhǔn)則，專門規(guī)范小企業(yè)的會計核算工作，自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓舞小企業(yè)提早執(zhí)行，同時廢止于2004年4月27日公布的小企業(yè)會計制度（財會20042號）。至此，我國形成了企業(yè)會計準(zhǔn)則、小企業(yè)會計準(zhǔn)則、企業(yè)會計制度和金融企業(yè)會計制度并存的局面，企業(yè)會計制度規(guī)范體系建設(shè)差不多完成。而國際會計準(zhǔn)則體系則要緊由會計準(zhǔn)則及其解釋公告組成，與我國會計準(zhǔn)則、會計制度并存不同。2.差不多準(zhǔn)則差異

14、分析現(xiàn)行的差不多準(zhǔn)則是依照我國經(jīng)濟進展的情況在對1992年公布的企業(yè)會計準(zhǔn)則進行了重大的修訂和調(diào)整的基礎(chǔ)上形成的。我國的差不多準(zhǔn)則類似于國際會計準(zhǔn)則的編報財務(wù)報表的框架，在整個企業(yè)會計準(zhǔn)則體系中起著統(tǒng)馭的作用?，F(xiàn)將我國的差不多準(zhǔn)則與編報財務(wù)報表的框架做對比分析。表2-1差不多準(zhǔn)則與編報財務(wù)報表的框架比較表項 目CAS差不多準(zhǔn)則IAS編報財務(wù)報表的框架內(nèi)容比較及差異法 律地 位是準(zhǔn)則體系的有機組成部分，屬于部門規(guī)章的范疇，具有法律效力。不屬于會計準(zhǔn)則的組成部分，沒有法律地位。差異：我國差不多準(zhǔn)則具有法律效力。目 的規(guī)范企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告行為，對沒有具體會計準(zhǔn)則規(guī)范的交易或事項的會計處理。確

15、立為外部使用者編制和呈報財務(wù)報表所依據(jù)的概念。差異：我國準(zhǔn)則制定在于規(guī)范會計行為。財 務(wù)報 表的 目標(biāo)向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)治理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟決策。提供關(guān)于財務(wù)主體財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況變動的信息，這種信息關(guān)于一系列使用者制定經(jīng)濟決策是有用的，能滿足大多數(shù)使用者的共同需求；財務(wù)報表還反映治理層對交托給它的資源的經(jīng)營成果或受托責(zé)任。差不多一致。但CAS將“受托責(zé)任”置于“決策有用”之前，而IAS則將“決策有用”放在首位。差不多假 設(shè)明確了“會計主體”、“持續(xù)經(jīng)營”、“會計分期”、“貨幣計量”

16、、“權(quán)責(zé)發(fā)生制”假設(shè)。討論了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和“持續(xù)經(jīng)營”假設(shè)，未設(shè)計其他的會計差不多假設(shè)。差不多一致。CAS較具體，但IAS后來的準(zhǔn)則都遵循了其他假設(shè)。財務(wù)報表的質(zhì)量特征可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、慎重性和及時性?？衫斫庑浴⑾嚓P(guān)性、可靠性、可比性以及次級質(zhì)量特征，包括重要性、真實反映、實質(zhì)重于形式、中立性、審慎完整性、及時性。差不多一致。IAS的規(guī)定具有層級關(guān)系，相關(guān)性置于可靠性之前。財務(wù)報表要素資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤。資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收益、費用。差不多一致。CAS收入中不包括利得。IAS規(guī)定的收益要素包括收入和利得。財務(wù)報表要素確 認(rèn)對六個會計

17、要素的確認(rèn)分章節(jié)進行了討論。對五個會計要素的確認(rèn)分不進行了具體討論。差不多一致。財務(wù)報表要素的計量歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值五種計量屬性。一般應(yīng)當(dāng)采納歷史成本，采納其他計量時應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值。主體編制財務(wù)報表最為常用的計量基礎(chǔ)是歷史成本。應(yīng)用歷史成本時常常結(jié)合其他的計量基礎(chǔ)。差異：CAS多了公允價值計量屬性。財 務(wù)會 計報 告資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表及附注。資產(chǎn)負(fù)債表、收益表、財務(wù)狀況變動表、附注、其他報表和講明材料。差不多一致。IAS使用“收益表”而CAS使用“利潤表”。通過上表的

18、對比能夠看出，我國會計準(zhǔn)則差不多準(zhǔn)則與IASC公布編報財務(wù)報表的框架在總體趨同的情況下存在幾點差異：第一，法律地位的差異在我國的差不多準(zhǔn)則中明確規(guī)定了差不多準(zhǔn)則的法律地位，和具體準(zhǔn)則一起共同構(gòu)成我國的會計準(zhǔn)則體系，在法律層次上屬于部門規(guī)章，以財政部部長令的形式頒布，是上市公司等必須執(zhí)行的規(guī)范。另外，我國差不多準(zhǔn)則為會計具體準(zhǔn)則提供了概念理論上的支撐，同時規(guī)范企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告行為，對沒有具體會計準(zhǔn)則規(guī)范的交易或事項提供會計處理的依據(jù)。而IAS編報財務(wù)報表的框架不屬于會計準(zhǔn)則，也不具有法律效力。編報財務(wù)報表的框架是為了編制和報送企業(yè)財務(wù)報表提供而一套內(nèi)在一致、首位關(guān)聯(lián)的概念框架。第二，財務(wù)

19、報表目標(biāo)的差異我國差不多準(zhǔn)則和編報財務(wù)報表的框架對財務(wù)報表的目標(biāo)都進行了“決策有用”和“受托責(zé)任”的表述。兩者的差異在于“決策有用”和“受托責(zé)任”的表述順序不同。我國差不多準(zhǔn)則把反映企業(yè)治理層的受托責(zé)任放在目標(biāo)的第一位。這就表明在我國財務(wù)會計信息的披露，不僅為投資人使用報表信息做出決策提供參考，而且更為重要的是對企業(yè)高級治理人員受托經(jīng)營的資源進行必要的監(jiān)督，包括獎懲和人事調(diào)動，以保證國有企業(yè)的資金不致流失。這要緊是因為我國現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則近時期要緊是應(yīng)用于我國的上市公司，部分準(zhǔn)則也適用于國有和其他大中型企業(yè)，而在我國的上市公司中，國有控股企業(yè)占據(jù)了較大的比例，因此關(guān)于國有控股企業(yè)的高級治理階層受

20、托責(zé)任的履行成為我國財務(wù)報表的一個要緊目標(biāo)。而編報財務(wù)報表的框架要緊為西方發(fā)達的證券市場服務(wù)，因此財務(wù)報表的目標(biāo)也要緊體現(xiàn)為投資者的投資決策服務(wù)。第三，財務(wù)報表質(zhì)量特征的差異我國差不多準(zhǔn)則和編報財務(wù)報表的框架對財務(wù)報表的目標(biāo)都進行了“相關(guān)性”和“可靠性”的表述。兩者的差異在于“相關(guān)性”和“可靠性”的表述順序不同。我國差不多準(zhǔn)則將“可靠性”置于“相關(guān)性”之前，表明我國準(zhǔn)則制定者認(rèn)為只有真實可靠的財務(wù)會計信息才能起到愛護投資者利益的作用。這一表述也是吸取了我國證券市場上發(fā)生的會計造假案件的教訓(xùn)，先應(yīng)當(dāng)保證真實的反映交易和事項，保證信息的可靠與完整再考慮相關(guān)性。假如會計信息不真實可靠，即使相關(guān)，也專

21、門可能為投資者投資決策帶來負(fù)面阻礙，相關(guān)性也會不復(fù)存在。編報財務(wù)報表的框架將“相關(guān)性”置于“可靠性”之前是與其財務(wù)報表的目標(biāo)相聯(lián)系的，要為投資者的投資決策服務(wù)，就必須反映與投資決策相關(guān)的信息?！翱煽啃浴迸c“相關(guān)性”順序的差異也導(dǎo)致了會計計量的差異。我國更傾向于采納歷史成本來計量，關(guān)于公允價值的使用采納了較為慎重的態(tài)度。會計計量屬性不同意企業(yè)自己做出選擇，必須是由具體準(zhǔn)則規(guī)定，具備了使用公允價值的條件的能夠使用公允價值，不具備條件的仍然采納歷史成本計量。這一差異在會計實務(wù)上表現(xiàn)為我國會計實務(wù)較為慎重。3.若干具體會計準(zhǔn)則的差異比較3.1政府補助準(zhǔn)則 3.1.1定義的比較 我國會計準(zhǔn)則對“政府補助

22、”定義為：“企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本”，政府補助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。國際會計準(zhǔn)則第20號則認(rèn)為政府補助是指政府通過向主體轉(zhuǎn)移資源，以換取主體在過去或以后按照某種條件進行有關(guān)經(jīng)營活動的援助。這種援助不包括無法合理作價的政府援助，也不包括與主體正常交易無法分清的、與政府間的交易。政府援助是指政府意在專門對符合一定標(biāo)準(zhǔn)的某個主體或某一范圍的主體提供某種經(jīng)濟利益的行動。通過比較發(fā)覺：(l)我國會計準(zhǔn)則采納的是“政府補助”稱謂，國際會計準(zhǔn)則采納的是“政府補助”和“政府援助”，然而我國的“政府補助”的范圍包含了國際會計準(zhǔn)則

23、中“政府補助”和“政府援助”。(2)在補助的內(nèi)容方面，我國會計準(zhǔn)則界定為“從政府無償取得的貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)”，國際會計準(zhǔn)則認(rèn)為補助的內(nèi)容為“政府向企業(yè)轉(zhuǎn)移資源”，援助的內(nèi)容為“政府對企業(yè)或行業(yè)提供某種經(jīng)濟利益”，經(jīng)濟資源或經(jīng)濟利益概念在范圍上比資產(chǎn)寬，我國會計準(zhǔn)則所規(guī)范的政府補助形式不包括非資產(chǎn)性質(zhì)的補助。(3)關(guān)于國家對企業(yè)的投入的資本。我國是公有制國家，國家作為企業(yè)的所有者向企業(yè)投入資本，和其他企業(yè)或個人投資者向企業(yè)投入的資本作同樣處理，都當(dāng)作企業(yè)的所有者權(quán)益，記入股本或?qū)嵤召Y本，不屬政府補助，不納入政府補助會計準(zhǔn)則規(guī)范的范圍。國際會計準(zhǔn)則第20號對政府投入企業(yè)的資本沒有做具體講明

24、，規(guī)定的規(guī)范范圍比我國廣。3.1.2關(guān)于政府補助確認(rèn)的比較國際會計準(zhǔn)則第20號（IAS20）政府補助會計和政府援助的披露規(guī)定，政府補助，其中包括按公允價值計價的非貨幣性補助，應(yīng)當(dāng)在以下兩個條件得到合理保證后才可確認(rèn)：企業(yè)將滿足附加條件；企業(yè)能夠收到補助。企業(yè)收到補助本身并不能為企業(yè)己經(jīng)或?qū)⒛芡瓿筛郊訔l件提供結(jié)論性證據(jù)，強調(diào)政府補助應(yīng)當(dāng)在與其擬補償?shù)南嚓P(guān)成本相配比的期間內(nèi)系統(tǒng)地確認(rèn)為收益。據(jù)此能夠看出，國際會計準(zhǔn)則認(rèn)為政府補助的確認(rèn)應(yīng)該采納“權(quán)責(zé)發(fā)生制”。我國會計準(zhǔn)則第16號在第5條也規(guī)定了政府補助的確認(rèn)條件，政府補助同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：企業(yè)能夠滿足政府不知所附的條件；企業(yè)能夠收到

25、政府補助。我國會計準(zhǔn)則對與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，規(guī)定確認(rèn)為遞延收益(在資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)評價分配記入損益)，但按名義金額計量的直接記入當(dāng)期損益，采納的分不是“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和“收付實現(xiàn)制”。與收益相關(guān)的政府補助，我國規(guī)定：用于補償己經(jīng)發(fā)生的費用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，在確認(rèn)相關(guān)費用的期間記入損益，采納的是“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，用于補償以后期間的費用或損失的，直接記入當(dāng)期損益，采納的是“收付實現(xiàn)制”。3.1.3關(guān)于政府補助計量的比較IAS20規(guī)定：企業(yè)收取補助的方式，不阻礙對補助所采納的會計處理方法，不論是收到現(xiàn)金依舊減少政府的負(fù)債，差不多上用同樣的會計處理方法。政府補助應(yīng)該在與其預(yù)備補償?shù)南嚓P(guān)成本相匹配

26、的期間內(nèi)，系統(tǒng)地確認(rèn)為收益，政府補助不應(yīng)當(dāng)直接貸記股東權(quán)益。政府補助作為對企業(yè)往常會計期間的費用或損失的補償?shù)?，可能成為企業(yè)的應(yīng)收款，現(xiàn)在，政府補助能夠在該期間內(nèi)確認(rèn)為收益，在合適的情況下，也能夠?qū)⑵渥鳛樘夭豁椖窟M行披露，使報表使用者對這種情況充分了解。當(dāng)政府補助需要返還時，可作為會計可能的修正進行處理。返還與收益相關(guān)的政府補助，首先沖減為政府補助所設(shè)置的遞延收益的未攤銷余額，返還的政府補助超過相關(guān)遞延貸項的部分(或不存在遞延貸項)，應(yīng)當(dāng)將這部分需返還的補助立即確認(rèn)為費用。返還與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，應(yīng)當(dāng)依照償還額，反映為資產(chǎn)賬面價值金額的增加或遞延收益余額的減少。我國會計準(zhǔn)則規(guī)定：政府補助為貨

27、幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照收到或應(yīng)收的金額計量；政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，應(yīng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)的資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，記入當(dāng)期損益，然而，按照名義金額計量的政府補助，直接記入當(dāng)期損益。關(guān)于與收益相關(guān)的政府補助，分不兩種情況處理：用于補償己發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，直接記入當(dāng)期損益；用于補償以后期間的相關(guān)費用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，在確認(rèn)相關(guān)費用的期間，記入當(dāng)期損益。我國會計準(zhǔn)則將政府補助區(qū)分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助，分不采納不同的處理方法進行會計處理。而國際會計準(zhǔn)則則區(qū)分政府補助和政府援

28、助規(guī)定不同的會計處理方法，其中政府補助進一步分為與資產(chǎn)相關(guān)的和與收益相關(guān)的政府補助。關(guān)于政府補助資產(chǎn)入賬價值金額的確定方面，國際會計準(zhǔn)則主張采納公允價值計量，我國會計準(zhǔn)則則是區(qū)分貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)，對公允價值和名義金額（歷史成本）兩種計量屬性并用。我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，對貨幣性資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按收到或應(yīng)收的金額計量，對非貨幣性資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按公允價值計量（公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量），國際會計準(zhǔn)則對政府采取向企業(yè)轉(zhuǎn)移非貨幣性資產(chǎn)的形式的，如提供土地或其他資源，通常對非貨幣性資產(chǎn)的公允價值做出可能，同時對補助和資產(chǎn)都以公允價值入賬。3.1.4關(guān)于政府補助會計處理的比較政府補助的會計處理方法盡管

29、有資本法(即直接貸記股東權(quán)益)和收益法(立即政府補助在一個或幾個期間確認(rèn)為收益)，但國際會計準(zhǔn)則第20號第12條規(guī)定，政府補助應(yīng)當(dāng)在與其擬補償?shù)南嚓P(guān)成本相配比的期間內(nèi)，系統(tǒng)地確認(rèn)為收益，政府補助不應(yīng)當(dāng)直接貸記股東權(quán)益。對政府補助采納的是“全面收益法”，凡是政府的補助，都應(yīng)作為損益。我國政府補助會計準(zhǔn)則第7和第8條規(guī)定與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的政府補助確認(rèn)為遞延收益或記入當(dāng)期損益，但國家相關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定的，從其規(guī)定，例如：對無條件的非現(xiàn)金補助，在確認(rèn)補助資產(chǎn)的同時記入資本公積”；對附條件的補助(國家專項撥款等)，在確認(rèn)補助資產(chǎn)的同時確認(rèn)負(fù)債，當(dāng)以后滿足所附條件時再把負(fù)債分為兩部分，形成資產(chǎn)的

30、部分的金額轉(zhuǎn)入“資本公積”，未形成資產(chǎn)且不必上交的部分轉(zhuǎn)入收益。只有沒有專門規(guī)定的才記入損益，即我國對政府補助采納的是“收益法”和“資本法”兩種會計處理方法，差不多方法是收益法，國家法律法規(guī)有專門規(guī)定的采納資本法。3.1.5關(guān)于政府補助披露的比較我國會計準(zhǔn)則要求披露：補助的種類及金額；記入當(dāng)期損益的補助金額；本期返還的補助金額和緣故。國際會計準(zhǔn)則要求披露：對政府補助采納的會計政策，包括財務(wù)報表中列報方法；報表中確認(rèn)的補助的性質(zhì)和范圍及對企業(yè)直接從中受益的其他形式政府援助的講明；在政府援助已確認(rèn)的情況下，尚沒履行的附加條件及其他事項。相比之下，國際會計準(zhǔn)則在披露方面比我國會計準(zhǔn)則多了一項：即要求

31、披露對政府補助所采納的會計政策，這要緊是因為國際會計準(zhǔn)則同意對政府補助采納多種報表列報方法。3.2資產(chǎn)減值準(zhǔn)則3.2.1資產(chǎn)減值預(yù)備的計提基礎(chǔ)我國財政部公布的企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值提出了“資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值”。那個地點的資產(chǎn)，除了特不規(guī)定外，包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組。資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的要緊現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品(或者其他產(chǎn)出)存在活躍市場的，即使部分或者所有這些產(chǎn)品(或者其他產(chǎn)出)均供內(nèi)部使用，也應(yīng)當(dāng)在符合前面規(guī)定的情況下，將這幾項資產(chǎn)的組合認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。假如該資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的阻

32、礙，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其治理層在公平交易中對以后價格的最佳可能數(shù)來確定資產(chǎn)組的以后現(xiàn)金流量。我國資產(chǎn)減值預(yù)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)與第36號國際會計準(zhǔn)則保持一致，均要求在資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值時確認(rèn)減值，可收回金額均界定為資產(chǎn)銷售凈價與有用價值較高者。但在實際工作中，我國要么沒有對銷售凈價和使用價值進行比較，要么以評估值作為銷售凈價的近似值。這種做法與IAS36的要求不一致。全然緣故在于，我國關(guān)于計提資產(chǎn)減值預(yù)備的規(guī)定，要求以單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組為基礎(chǔ)，然而，要估算單項資產(chǎn)的預(yù)期現(xiàn)金流量是十分困難的，甚至是不可能的。實際工作中，除了少數(shù)企業(yè)的專門資產(chǎn)，如橋梁、運輸裝置外，大部分企業(yè)的資產(chǎn)難以或不能獨立制造現(xiàn)金

33、流量，在這種情況下，要求企業(yè)在確定可收回金額是比較資產(chǎn)的銷售凈價與使用價值，顯然是不切合實際的。依照IAS36的規(guī)定，假如不能在單項資產(chǎn)的基礎(chǔ)上確定資產(chǎn)的可收回金額，那應(yīng)當(dāng)以“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”(CGU)為基礎(chǔ)上確定可收回金額。但我國迄今尚未提出CGU的概念。3.2.2現(xiàn)金流量預(yù)測要求按照IAS36的要求，資產(chǎn)減值的計提不論是以單項資產(chǎn)依舊以CGU為基礎(chǔ)，企業(yè)均必須對單項資產(chǎn)或CGU的現(xiàn)金流量進行預(yù)測，并選擇適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率將其折現(xiàn)為現(xiàn)值，以此作為資產(chǎn)或CGU的使用價值，并與該項資產(chǎn)或CGU的出售凈價比較，選擇較高者作為該項資產(chǎn)或CGU的可收回金額。我國的企業(yè)會計制度和相關(guān)會計準(zhǔn)則在這方面的要求與IA

34、S36完全保持一致，但沒有像IAS36一樣對如何預(yù)測現(xiàn)金流量提出具體的要求，這一方面的差異要緊表現(xiàn)為折現(xiàn)率的選擇。IAS36明確要求，計算資產(chǎn)使用價值所采納的折現(xiàn)率必須是“一個(或多個)稅前的比率，該比率能夠反映當(dāng)前市場對貨幣價值以及與該項資產(chǎn)特定風(fēng)險的評估”。這一要求意味著，不同的資產(chǎn)具有不同的風(fēng)險和回報，折現(xiàn)率的選擇應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)市場對該資產(chǎn)風(fēng)險和酬勞的綜合評估，還應(yīng)當(dāng)考慮市場對與該資產(chǎn)相關(guān)現(xiàn)金流量的風(fēng)險評估，并剔除與該資產(chǎn)不相關(guān)的風(fēng)險因素。此外，折現(xiàn)率的確定應(yīng)獨立于企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和該項資產(chǎn)或CGU的融資方式。我國財政部公布的企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值中規(guī)定，資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)

35、在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的可能以后現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。我國強調(diào)假如用于可能折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。IAS36沒有此規(guī)定。3.2.3首次計提資產(chǎn)減值會計處理IAS36明確規(guī)定，首次按照IAS36的要求計提資產(chǎn)減值預(yù)備時，應(yīng)當(dāng)采納以后適用法，而我國的企業(yè)會計制度及相關(guān)會計準(zhǔn)則同意企業(yè)采納追溯調(diào)整法，這一差異的存在有正當(dāng)理由。首先，我國過去長期實行打算經(jīng)濟，資產(chǎn)計價和收益確定從屬于國家財政和稅收需求，許多企業(yè)的資產(chǎn)基礎(chǔ)專門不穩(wěn)健，需要計提的資產(chǎn)減值數(shù)額巨大，將歷史緣故造成的資產(chǎn)減值損失全部反映為當(dāng)期損失，既不合理，也不公平；其次

36、，在我國，不論是新股發(fā)行、配股和增發(fā)，依舊銀行貸款，專門大程度上取決于企業(yè)的盈利能力，采納以后適用法反映首次計提資產(chǎn)減值預(yù)備的累計阻礙，可能造成許多企業(yè)在當(dāng)期發(fā)生嚴(yán)峻虧損，進而危及其融資能力；最后，我國的業(yè)績考核機制在許多方面建立在利潤指標(biāo)基礎(chǔ)上，假如不同意對首次計提的資產(chǎn)減值追溯調(diào)整，企業(yè)的治理當(dāng)局基于自身利益可能抵制或規(guī)避資產(chǎn)減值的規(guī)定。3.2.4貨幣時刻價值后續(xù)處理IAS36廣泛運用貨幣時刻價值的概念，我國也要求企業(yè)在估算資產(chǎn)的使用價值時，采納現(xiàn)值的基礎(chǔ)。依照貨幣時刻價值的原理，資產(chǎn)或CGU現(xiàn)金流量的現(xiàn)值隨著時刻的推移逐漸增加，在時刻和利率作用下增加的資產(chǎn)或CGU價值，在初始確認(rèn)了資產(chǎn)減

37、值預(yù)備之后的會計期間應(yīng)當(dāng)如何處理？AS36對此做出明確的規(guī)定：“以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值隨著時刻越來越接近而增加，僅僅因為這一緣故，資產(chǎn)的使用價值可能變得比其賬面價值余額高。然而，該項資產(chǎn)的服務(wù)潛能并沒有增加。因此，即使資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面余額，減值損失也不得因為時刻的推移而轉(zhuǎn)回”。可見，依照IAS36的要求資產(chǎn)的使用價值假如僅僅因為貨幣時刻價值的緣故，而不是因為服務(wù)潛能的提升，導(dǎo)致其高于賬面余額，就不得作為減值損失的轉(zhuǎn)回，那么因為貨幣時刻價值的作用導(dǎo)致資產(chǎn)使用價值的增加部分，在歷史成本下，貨幣時刻價值因素導(dǎo)致的資產(chǎn)價值變動，最終通過利潤表予以體現(xiàn)。企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值規(guī)定：資產(chǎn)減值損失

38、一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。簡而言之，企業(yè)按照資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計提資產(chǎn)減值，在后續(xù)會計期間的賬務(wù)處理涉及諸多理論和實際問題。3.2.5在資產(chǎn)減值中運用評估值確定可收回金額是計提資產(chǎn)減值的關(guān)鍵步驟，IAS36和我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值均要求以銷售凈價與使用價值較高者作為資產(chǎn)的可回收金額。當(dāng)銷售凈價不能確定時，亦可將使用價值作為可回收金額。但由于可回收金額的確定涉及對以后現(xiàn)金流量的預(yù)測，并需要選擇適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率將現(xiàn)金流量折算為現(xiàn)值，這一過程不僅需要治理當(dāng)局運用大量推斷，且工作量十分巨大。為此，我國的許多企業(yè)在計提資產(chǎn)減值時，往往以評估機構(gòu)對資產(chǎn)的評估值作為計提減值預(yù)備的依據(jù)，然而

39、由于我國資產(chǎn)評估的規(guī)范化水平還不是專門高，評估機構(gòu)的獨立性還待加強，評估結(jié)果也不是專門可靠，因此假如在資產(chǎn)減值中不對評估值的運用做出嚴(yán)格限制，則企業(yè)可能通過“購買評估意見”，濫用評估值調(diào)節(jié)利潤，粉飾財務(wù)狀況。而IAS36在“結(jié)論依據(jù)”中明確提出：“在一些情況下，企業(yè)可能尋求可收回金額的外部評估。外部評估本身并不是確定可收回金額的一種單獨方法。本委員會認(rèn)為，假如運用了評估值，企業(yè)仍應(yīng)按照IAS36的要求對外部評估進行驗證”。這意味著依照IAS36號規(guī)定，假如企業(yè)聘請外部評估機構(gòu)獲得的評估值，只能作為確定可回收金額的參考因素，而不能直接作為確定可回收金額的依據(jù)。3.2.6資產(chǎn)減值披露的比較國際會計

40、準(zhǔn)則和我國會計制度都要求對當(dāng)期計入損益的資產(chǎn)減值的確認(rèn)和轉(zhuǎn)回數(shù)額子以明確披露。國際會計準(zhǔn)則是按照單項資產(chǎn)和現(xiàn)金產(chǎn)出單元來對可收回金額來確認(rèn)減值預(yù)備的，因此要求對單項資產(chǎn)或現(xiàn)金產(chǎn)出單元的資產(chǎn)性質(zhì)、范圍及改變做出描述。并要求披露與可收回價值有關(guān)的因素如折現(xiàn)率。同時國際會計準(zhǔn)則對分部報告中減值預(yù)備的披露做出了規(guī)范。我國資產(chǎn)減值披露的規(guī)定要緊針對與資產(chǎn)減值有關(guān)的會計變更的調(diào)整事項，在這方面的披露要求要高于國際會計準(zhǔn)則。3.3企業(yè)合并準(zhǔn)則對企業(yè)合并會計準(zhǔn)則的重大修改是此次新企業(yè)會計準(zhǔn)則中最引人注目的變化之一。企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號企業(yè)合并在全面考慮了我國現(xiàn)時期實際情況的基礎(chǔ)上實現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的充分

41、協(xié)調(diào)，得到了國際會計界的確信和贊譽。3.3.1企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號企業(yè)合并將企業(yè)合并分為同一操縱下的企業(yè)合并和非同一操縱下的企業(yè)合并兩類。同一操縱下的企業(yè)合并采納權(quán)益結(jié)合法。但并未規(guī)定采納這一合并方法下嚴(yán)格的限制條件，如合并方必須持有被合并方股權(quán)90%以上。這充分考慮了我國企業(yè)現(xiàn)時期實際情況，為企業(yè)做大做強預(yù)留了空間。同時也對采納這種合并方法做出了嚴(yán)格的規(guī)定，合并方應(yīng)以取得被合并方所有者權(quán)益份額或被合并方賬面價值（汲取合并或新設(shè)合并）作為長期投資的初始投資成本或賬面價值，長期股權(quán)投資初始投資成本或賬面價值與合并方支付的資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值或發(fā)行股份的面值總額或支付合并對價賬面價值的差額，調(diào)

42、整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。被合并方采納的會計政策與合并方不一致的，合并方應(yīng)按照本企業(yè)會計政策對被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債賬面價值進行調(diào)整，并按合并日調(diào)整后的占被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額或賬面價值作為初始投資成本加以確認(rèn)。這就幸免了同一操縱下企業(yè)合并中個不企業(yè)濫用公允價值和合并日進而調(diào)節(jié)利潤和所有者權(quán)益行為。采納權(quán)益法進行企業(yè)合并時，合并方應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。合并資產(chǎn)負(fù)債表中被合并方的各項資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)按賬面價值進行計量；合并利潤表中包括了合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費用和利潤。合并現(xiàn)金流量表中包括了合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日

43、的現(xiàn)金流量。非同一操縱下的企業(yè)合并采納的是購買法，購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益。購買方的合并成本包括購買日為取得被購買方的操縱權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，加上為進行企業(yè)合并而發(fā)生的各項直接相關(guān)費用(在權(quán)益結(jié)合法下，除發(fā)行債券和權(quán)益性證券所發(fā)生的費用按相關(guān)規(guī)定處理外，其他與企業(yè)合并相關(guān)的各項直接費用應(yīng)計入當(dāng)期損益)，再加上合并合同或協(xié)議中做出約定的可能阻礙合并成本的以后事項的金額(要符合準(zhǔn)則所規(guī)定的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn))。當(dāng)合并成本大于所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額時，

44、賬面差額應(yīng)確認(rèn)為商譽。確認(rèn)后的商譽不再進行攤銷，但應(yīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值要求，定期對賬面價值進行測試以確定其是否應(yīng)計提減值預(yù)備。當(dāng)合并成本小于所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額時，首先應(yīng)當(dāng)對所取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值及合并成本進行復(fù)核。復(fù)核的目的是要確認(rèn)參與合并各方可辨認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債金額的真實性和可靠性。經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。購買方在購買日應(yīng)當(dāng)對合并成本進行分配，在汲取合并和新設(shè)合并的情形下(即不形成母子公司關(guān)系)，指的是按規(guī)定確認(rèn)所取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債、或有負(fù)債及商

45、譽或應(yīng)計入當(dāng)期損益金額的過程。企業(yè)合并形成母子關(guān)系的，由于子公司屬于存續(xù)企業(yè)，應(yīng)按歷史成本計量，不得按企業(yè)合并所確認(rèn)的公允價值調(diào)賬，同時子公司也不一定差不多上全資子公司，只要達到操縱的條件即實現(xiàn)了控股合并。在控股企業(yè)合并的情形下，被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值是以被購買方的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值決定的，而購買方只是獲得其所購買的股份所對應(yīng)的那部分可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的份額。在這種情況下，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)對合并成本進行分配，是指以被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值為基礎(chǔ)，將合并成本按照合理的方法進行分配，并認(rèn)定和記錄在購買方的備查賬簿中。編制合并財務(wù)報表時按照備查簿中所

46、記載的事項和金額及公司所確認(rèn)的會計政策，將已銷售、己折耗的金額調(diào)整母公司的投資成本和子公司的相關(guān)利潤表項目。這種處理方法在合并財務(wù)報表中可不能產(chǎn)生股權(quán)投資差額。3.3.2商譽會計處理企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號企業(yè)合并，明確商譽不需攤銷但要對其進行減值重估。在國際上對商譽的后續(xù)處理歷來存在爭議，要緊有三種不同的處理方法：(l)直接沖銷法。在財務(wù)報表不單獨反映商譽，而是將其在合并當(dāng)期與購買企業(yè)或合并報表中的資本公積或其他預(yù)備金沖銷，或者直接沖銷損益。理由是：商譽是一項特定資本交易所引起的價值差額。另外，只有將外購商譽當(dāng)期沖銷，才能與財務(wù)報表中不確認(rèn)自創(chuàng)商譽的慣例相一致。(2)分期攤銷法。將商譽單獨確認(rèn)為

47、一項無形資產(chǎn)，并在其預(yù)期的受益期或法律規(guī)定的最高年限內(nèi)系統(tǒng)地攤銷并沖減各期的收入。理由是隨著時刻的推移，商譽會減少。這反映商譽的服務(wù)潛力正在減少。有些情況下，商譽的價值看來并不隨著時刻的推移而減少。是因為原先購買的產(chǎn)生經(jīng)濟利益的潛力因隨后對商譽的充實使這種潛力逐步得到了更新，換言之，外購的商譽正被內(nèi)部產(chǎn)生的商譽所替代。國際會計準(zhǔn)則第38號無形資產(chǎn)不同意將內(nèi)部產(chǎn)生的商譽確認(rèn)為一項資產(chǎn)。因此，將商譽按最佳可能的有用年限系統(tǒng)地進行攤銷是恰當(dāng)?shù)摹?3)永久保留法。將商譽單獨確認(rèn)為一項無形資產(chǎn)，不進行攤銷，永久保留在財務(wù)報表上。理由是：商譽是同企業(yè)共始終的，它可不能在企業(yè)賺取超額收益的過程中被消耗掉，相

48、反，假如被收購企業(yè)的優(yōu)勢具有壟斷性或不可替代性，則外購商譽所代表的價值不僅可不能下降，而且有可能不斷地增加。另外，分?jǐn)偹杉{的年限和形式必定是人為決定的，因此，分期攤銷法缺乏合理的基礎(chǔ)。而國際會計準(zhǔn)則委員會對此次商譽變化未做任何解釋，也未對操作細(xì)節(jié)做任何講明，因此，只能被認(rèn)為是一種仿照美國的做法。追隨商譽處理的國際變化，企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號企業(yè)合并規(guī)定：合并成本大于所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額時，賬面差額應(yīng)確認(rèn)為商譽。確認(rèn)后的商譽不再進行攤銷，但應(yīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值的要求，定期對賬面價值進行測試以確定其是否應(yīng)計提減值預(yù)備。但商譽不再攤銷對其進行減值重估帶來的實際困難是

49、：第一，減值重估操作復(fù)雜。商譽等于企業(yè)(或報告單元)的公允價值超過其可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值的部分。進行減值重估時，如何確定企業(yè)的公允價值，如何確定可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值？常用的方法是采納累計折現(xiàn)現(xiàn)金流模型，那么如何確定企業(yè)的以后現(xiàn)金流、折現(xiàn)率？這些對美國的企業(yè)差不多上專門頭痛的，美國企業(yè)界普遍認(rèn)為公允價值的計量是專門困難且代價高昂，常常需聘請外部專家來進行價值計量。況且我國市場化程度還專門低，不管在客觀條件依舊專業(yè)人士的水平與發(fā)達國家相比都有巨大差距。第二，將為報表操縱開發(fā)一個寬敞的舞臺。新的商譽處理方法中需要大量的會計可能，如以后現(xiàn)金流、折現(xiàn)率等，主觀的人為因素隨處可見，專門難保證客觀

50、性。從我國企業(yè)會計已實施的“八項計提”的情況看，一些公司將計提當(dāng)作水龍頭，在會計準(zhǔn)則同意的范圍內(nèi)見機行事，時而擰緊些，時而放松些，緊時謂之遵循了會計慎重性原則，松時也都有各自的理由。與“八項計提”相比，商譽的減值計算，金額更大，隨意性更強。但假如不追隨商譽處理的國際變化，仍堅持我國原有的做法將商譽在不超過10年的時刻內(nèi)攤銷，將使我國企業(yè)并購的會計處理與國際通行方法之間發(fā)生巨大差異。這會削弱我國企業(yè)會計信息在國際間的可比性，甚至在一定程度上抑制企業(yè)并購行為。同時放棄系統(tǒng)攤銷法也是由于合并商譽的有效年限及其減少的方式差不多上無法預(yù)測的，因此各期商譽攤銷額至多只是當(dāng)期合并商譽消耗的主觀可能數(shù)；再者，

51、既然合并商譽是一項資產(chǎn)，那么若主體能保持商譽的總價值（例如通過在廣告及客戶服務(wù)上花費資源），則合并商譽一定會被消耗并被內(nèi)部產(chǎn)生的商譽所替代。3.3.3商譽會計處理企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號企業(yè)合并未涉及反向收購。3.4其他要緊差異（列表表示）項 目中國企業(yè)會計準(zhǔn)則CAS國際會計準(zhǔn)則IAS長期股權(quán)投資CAS 2：母公司單獨的財務(wù)報表中，對子公司投資以成本法核算，對聯(lián)營企業(yè)以及合營企業(yè)以權(quán)益法核算。合營方在合并財務(wù)報表中對子公司、聯(lián)營企業(yè)以及合營企業(yè)投資以權(quán)益法核算。對共同操縱的經(jīng)營/資產(chǎn)未作規(guī)范。IAS 27、IAS 28、IAS 31：母公司單獨的財務(wù)報表中，以成本法或者按照IAS39的規(guī)定核算對子

52、公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的股權(quán)投資。合營方在合并財務(wù)報表中對合營企業(yè)投資可采納比例合并或者權(quán)益法核算。對共同操縱的經(jīng)營/資產(chǎn)作了規(guī)范。投資性房地產(chǎn)CAS 3：一般按成本模式核算，并進行折舊或攤銷；假如有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得時，能夠采納公允價值模式進行后續(xù)計量，不計提折舊或攤銷，資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。IAS 40：范圍還包括未確定用途的土地及符合一定條件的經(jīng)營租賃下持有的房地產(chǎn)權(quán)益等。除在專門情況下，企業(yè)對所有的投資性房地產(chǎn)應(yīng)采納同一計量模式。企業(yè)可選擇將出租的土地使用權(quán)分類為投資性房地產(chǎn)，但選擇按投資性房地產(chǎn)核算時，必須采納公允價值模式

53、。固定資產(chǎn)CAS 4：對初始成本和后續(xù)支出采納成本模式計量；確定初始成本時，應(yīng)當(dāng)考慮可能棄置費用因素。IAS 16：同意使用成本或重估模式。當(dāng)某一類不固定資產(chǎn)選用重估模式，該類不的資產(chǎn)應(yīng)一致采納，但不需對所有的固定資產(chǎn)也采納重估模式。生物資產(chǎn)CAS 5：除非有確鑿證據(jù)表明能夠持續(xù)可靠取得生物資產(chǎn)的公允價值，否則應(yīng)采納成本模式計量生物資產(chǎn)。 IAS 41：要求除非對生物資產(chǎn)的公允價值可能明顯不可靠，否則應(yīng)采納公允模式計量生物資產(chǎn)。無形資產(chǎn)CAS 6：僅同意使用成本模式。IAS 38：同意使用成本模式和重估模式（假如公允價值能夠參考活躍市場價格取得）。非貨幣性資產(chǎn)交換CAS 7：處理所有類型的非貨

54、幣性資產(chǎn)交換，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資的交換。計量原則：“商業(yè)實質(zhì)”測試。沒有專門準(zhǔn)則處理非貨幣性資產(chǎn)交換的會計核算，有關(guān)要求分不在IAS 16、IAS 38及IAS 18對不同類型資產(chǎn)交換進行規(guī)范。IAS 16及IAS 38的適用范圍只是一般固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)，計量原則與CAS 7相同。此外，IAS 18對非貨幣性資產(chǎn)交換卻采納另一種不同的會計方法，即僅當(dāng)不同類的商品或服務(wù)交換時，才按照公允價值計量。職工薪酬CAS 9：未明確提及設(shè)定受益打算的處理。IAS 19：設(shè)定受益打算將其在有關(guān)職員的可能服務(wù)期間內(nèi)確認(rèn)為受益負(fù)債和費用。企業(yè)年金基金CAS 10：由于國內(nèi)對年金的規(guī)定，

55、未對設(shè)定受益打算作特不規(guī)定。設(shè)定受益退休福利打算IAS 26適用于所有退休福利打算，規(guī)定了設(shè)定提存打算及設(shè)定受益打算的會計核算， 股份支付CAS 11：僅涉及換取服務(wù)的股份支付的交易IFRS 2：要求企業(yè)在財務(wù)報表中確認(rèn)股份支付的交易（交易中企業(yè)獲得物資或服務(wù)），包括以現(xiàn)金、其他資產(chǎn)或企業(yè)的權(quán)益工具支付的交易。債務(wù)重組CAS 12：債務(wù)的終止確認(rèn)原則未在CAS 12準(zhǔn)則中討論。IAS 39：債務(wù)重組的會計核算包括在IAS 39的范圍內(nèi)。建筑合同CAS 15：為獲得合同所發(fā)生的與合同直接有關(guān)的費用于發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益。IAS 11：為獲得合同所發(fā)生的與合同直接有關(guān)的費用，假如能夠單獨認(rèn)定同時

56、能夠可靠計量，同時專門有可能獲得該合同時，應(yīng)將這些費用作為合同成本的一部分。借款費用CAS 17：在符合條件時予以資本化，否則計入當(dāng)期損益。沒有涉及融資租賃情況下財務(wù)費用的處理問題。IAS 23：企業(yè)可選擇將借款費用在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費用或者在符合條件時資本化，但須一致采納。IAS 21中涵蓋了融資租賃情況下財務(wù)費用，但在IAS 23下的借款費用包括融資租賃情況下發(fā)生的財務(wù)費用。外幣折算CAS 19：無明確規(guī)定實體是否以任何貨幣編制財務(wù)報表。但依照中國法律法規(guī)的規(guī)定，所有中國企業(yè)編報的財務(wù)報表均應(yīng)以人民幣反映。IAS 21：同意報告實體以任何貨幣編制財務(wù)報表。租入土地使用權(quán)CAS 6下：租入的土

57、地（在中國即土地使用權(quán)）除非符合特定標(biāo)準(zhǔn)并按CAS3的規(guī)定作為投資性房地產(chǎn)核算，否則應(yīng)作為無形資產(chǎn)核算。IAS 40：租入的土地除非符合特定標(biāo)準(zhǔn)，并作為投資性房地產(chǎn)按公允模式核算，否則應(yīng)歸類為經(jīng)營租賃項目。原保險合同CAS 25：對收入、預(yù)備金、成本等有具體的規(guī)范。未對相機參與分紅特征予以規(guī)范。保險人既承擔(dān)保險風(fēng)險又承擔(dān)其它風(fēng)險的，當(dāng)其能夠區(qū)分同時能單獨計量的，能夠?qū)⒈ｋU風(fēng)險和其它風(fēng)險部分分拆，但假如不能區(qū)分和不能單獨計量的，應(yīng)將整個合同確定為原保險合同。IFRS 4：對保險合同中出現(xiàn)的有并的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費用的確認(rèn)和計量沒有提出具體的要求。實務(wù)上，保險公司在現(xiàn)時期一般仍能夠利用其目前的會

58、計實務(wù)處理方法。IFRS 4將相機參與分紅特征包含在其適用范圍內(nèi)。IFRS 4指出當(dāng)保險合同同時含有保險成分和存款成分，在某些情況下，要求或同意承保人對這些部分進行分拆。再保險合同CAS 26：沒有要求對再保險資產(chǎn)做減值測試。IFRS 4：適用于保險公司簽發(fā)的原保險合同及保險公司簽發(fā)的或保險公司/再保險公司簽發(fā)的再保險合同。關(guān)于再保險合同的處理，IFRS沒有單獨的準(zhǔn)則。 IFRS 4要求對再保險資產(chǎn)做減值測試。礦產(chǎn)資源CAS 27：適用于石油和天然氣開采活動各層次（勘探、開發(fā)、生產(chǎn)）的會計處理。只同意采納成本法計量，明確非鉆井勘探支出于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。要求每年至少對未探明礦區(qū)權(quán)益進行一次減

59、值測試，對已探明礦區(qū)權(quán)益的減值測試應(yīng)遵守CAS 8的要求進行。減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回。IFRS 6：適用于所有礦產(chǎn)資源（包括石油和天然氣）勘探支出，但不適用于礦產(chǎn)資源開發(fā)的支出。 IFRS 6同意對勘探及評估資產(chǎn)按照成本模式或重估模式計量。在初始確認(rèn)時，成本可包括地盾調(diào)查、地球物理勘探等支出。僅當(dāng)有事實和情況表明一項勘探資產(chǎn)的賬面金額可能超過它的可收回金額時，才需要按IAS 36計量減值損失。而IAS 36未禁止減值損失轉(zhuǎn)回。費用列報CAS 30：規(guī)定利潤表只能按費用的功能列報。IAS 1：同意企業(yè)能夠依照費用的性質(zhì)或功能（依照是否能提供更可靠且更相關(guān)的信息而定）對費用進行列報。現(xiàn)金流量表

60、CAS 31：報告經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，準(zhǔn)則要求使用直接法，同時在附注中通過間接法披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的信息。對利息收入（投資活動的現(xiàn)金流入）、利息費用（籌資活動的現(xiàn)金流出）和股利收入（投資活動的現(xiàn)金流入）、股利支付（籌資活動的現(xiàn)金流出）進行了適當(dāng)?shù)姆诸?。IAS 7：鼓舞企業(yè)使用直接法也可使用間接法報告經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。依照IAS 7規(guī)定，對利息收入、利息費用、股利收入、股利支付等項目在一貫性的基礎(chǔ)上，能夠分類為經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動。中期財務(wù)報告CAS 32：不要求報告所有者權(quán)益變動表。IAS 34：中期財務(wù)報告要求提供所有者權(quán)益變動表，同意列報簡明財務(wù)報表