金融資產(chǎn)核算

1、第七章 金融資產(chǎn)核算第一節(jié) 金融工具概述第二節(jié) 交易性金融資產(chǎn)第三節(jié) 持有至到期投資第四節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)第五節(jié) 貸款和應(yīng)收賬款本章適用的會計準(zhǔn)則 中國會計準(zhǔn)則 企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移 2 貨幣資金及應(yīng)收賬項 企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)與計量 第一節(jié) 金融工具概述 一、金融工具主要概念:1.金融工具：是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同 。2. 構(gòu)成： （1）金融資產(chǎn)：實物資產(chǎn)的對稱。單位或個人所擁有的以價值形態(tài)存在的資產(chǎn)。 （2）金融負(fù)債：指基于下列合同義務(wù)的負(fù)債：A、向另一個企業(yè)交付現(xiàn)金或另一金融資產(chǎn)合同義務(wù)；B、在潛在不利的條件下，與另一

2、企業(yè)交換金融工具的合同義務(wù)。 （3）權(quán)益工具：權(quán)益工具是金融工具中形成股權(quán)的一類工具。從權(quán)益工具的發(fā)行方看，權(quán)益工具屬于所有者權(quán)益的組成內(nèi)容 ，如，企業(yè)發(fā)行的普通股，以及企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價格購入固定數(shù)量本企業(yè)普通股的認(rèn)股權(quán)證。 3.金融資產(chǎn)：是指企業(yè)的下列資產(chǎn)：（1）現(xiàn)金；（2）持有的其他單位的權(quán)益工具；（3）從其他單位收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；（4）在潛在有利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同權(quán)利；（5）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同權(quán)利，企業(yè)根據(jù)該合同將收到非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；（6）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍

3、生工具的合同權(quán)利，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同權(quán)利除外。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。兩個重要特征：（1）導(dǎo)致未來現(xiàn)金的凈流量；（2）金融資產(chǎn)的交易或事項不僅指過去，更多的時候發(fā)生在將來4.金融負(fù)債，是指企業(yè)基于下列合同義務(wù)的負(fù)債：（1）向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；（2）在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)；（3）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；（4）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)

4、算的衍生工具的合同義務(wù)，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務(wù)除外。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。5.權(quán)益工具，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同 二、金融工具的分類1、基礎(chǔ)金融工具：一切能證明債權(quán)、權(quán)益、債務(wù)關(guān)系的具有一定格式的合法書面文件。內(nèi)容： 現(xiàn)金、銀行存款、債券、股票、基金。特點：（1）取得或發(fā)生通常伴隨著資產(chǎn)的流入或流出。（2）價值取決于標(biāo)的物本身的價值。2、衍生金融工具：在基礎(chǔ)金融工具的基礎(chǔ)上派生出的金融工具，以基礎(chǔ)金融工具為交易對象的金融工具 。內(nèi)容： 遠(yuǎn)期合同（

5、與期貨合同類似，是在未來一段時間內(nèi)買賣商品的協(xié)議。 ） 、期貨合同、互換合同和期權(quán)合同（在此合同中期權(quán)的賣方授予期權(quán)的買方在規(guī)定的時間內(nèi)(或規(guī)定的日期)以確定的價格從賣方處購買或賣給賣方一定交易產(chǎn)品的權(quán)利。 ）特點：（1）其價值隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系；（2）不要求初始凈投資，或與對市場情況變化有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資；（3）在未來某一日期結(jié)算。(一)金融資產(chǎn):1、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)前損益的金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)指定為以公

6、允價值計量且其變動計入當(dāng)前損益的金融資產(chǎn)2、持有至到期投資3、可供出售金融資產(chǎn)4、貸款和應(yīng)收款項(二)金融負(fù)債:金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時劃分為下列兩類： 1、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債和指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債； 2、其他金融負(fù)債 三、金融工具取得時初始確認(rèn)分類一、交易性金融資產(chǎn)概述1、定義：是指企業(yè)為了在近期內(nèi)出售的金融資產(chǎn)。2、目的：為了從其價格的短期波動中獲利。3、內(nèi)容：包括短期的股票投資、債券投資和基金投資等。4、交易性金融資產(chǎn)確認(rèn)：取得該金融資產(chǎn)目的主要是為了在近期內(nèi)出售。5、核算特點：按公允價值計量，公允價值變動計入當(dāng)

7、期損益。第二節(jié) 交易性金融資產(chǎn)二、交易性金融資產(chǎn)核算的科目設(shè)置 三、初始計量 企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時，按公允價值計量（不含支付的價款中所包含的、已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利），相關(guān)的交易費用通過在發(fā)生時借記“投資收益”， 計入當(dāng)期損益。 四、再計量 資產(chǎn)負(fù)債表日， 交易性金融資產(chǎn)公允價值變動所形成的利得或損失，計入當(dāng)期損益。五、帳務(wù)處理公允價值交易費用實際支付的金額已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利實際收到的金額差額有助于全面評價該交易性金融資產(chǎn)所獲得的全部收益 例1：（1）朗能公司于2005年3月10日購入曉澤公司股票，實際支付價款為302萬元

8、，其中，2萬元為已宣告但尚未支付的現(xiàn)金股利。另外以存款支付各種交易費用5萬元。（2）2005年4月10日，曉澤公司分派現(xiàn)金股利，朗能公司收到上述已宣告的股利的2萬元。借：交易性金融資產(chǎn)成本 300萬應(yīng)收股利 2萬 投資收益 5萬 貸：銀行存款 307萬借：銀行存款 2萬 貸：應(yīng)收股利 2萬（3）2005年6月30日（資產(chǎn)負(fù)債表日），該股票的公允價值為 314萬。（4）2005年12月31日（資產(chǎn)負(fù)債表日）， 該股票的公允價值為 306萬元。借：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 14萬 貸：公允價值變動損益 14萬借：公允價值變動損益 8萬 貸：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 8萬314300314306

9、（5）續(xù)前例，假定2006年2月10日，曉澤公司宣告分派2005年度現(xiàn)金股利，朗能公司獲利現(xiàn)金股利1萬元。曉澤公司于2006年3月1日分派現(xiàn)金股利。 2月10日曉澤公司宣告分派股利時 3月1日，朗能公司收到現(xiàn)金股利時借：應(yīng)收股利 1萬 貸：投資收益 1萬借：銀行存款 1萬 貸：應(yīng)收股利 1萬（6）2006年5月18日，企業(yè)將該股票全部出售，所得價款為385萬元，款項已存入銀行。借：銀行存款 385萬 貸：交易性金融資產(chǎn)成本 300萬 公允價值變動 6萬 投資收益 79萬借：公允價值變動損益 6萬 貸：投資收益 6萬 第三節(jié) 持有至到期投資一、持有至到期投資界定與說明 是指到期日固定、回收金額固

10、定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。 存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期:持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風(fēng)險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。 存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：沒有可利用的財務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資

11、金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。 票面利率市場利率 溢價 票面利率=市場利率 平價 票面利率1106680假設(shè)利率為5%：100萬0.8227+8萬3.5460=11063801106680假設(shè)利率為5%： 132萬0.8227（15%122）=1095014預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值3.計提減值的會計處理借：資產(chǎn)減值損失 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備4.今后，持有至到期投資價值得以恢復(fù)的會計處理借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備（金額不能超過原來計提的數(shù)額） 貸：資產(chǎn)減值損

12、失5.持有至到期投資發(fā)生減值后，利息的處理 企業(yè)應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按持有至到期投資的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，借記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“投資收益”科目。 同時，將按票面面值和票面利率計算確定的應(yīng)收利息金額進(jìn)行表外登記。 收回已減值的持有至到期投資時，實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按應(yīng)轉(zhuǎn)銷相關(guān)損失準(zhǔn)備余額，借記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”科目，按持有至到期投資的余額，貸記“持有至到期投資”科目，按其差額，借記或貸記“投資收益”科目。 例：續(xù)前例，至02年12月31日企業(yè)確認(rèn)利息收入之后，對該資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，發(fā)現(xiàn)其減值20萬元。03年12月進(jìn)行減值測試發(fā)現(xiàn)價值恢

13、復(fù)2萬元。04年12月31日進(jìn)行減值測試，發(fā)現(xiàn)其賬面價值沒有變化。05年1月3日收回本息。（1）02年12月31日計提減值準(zhǔn)備（2）03年12月31日，只確認(rèn)利息收入 企業(yè)計提減值準(zhǔn)備借：資產(chǎn)減值損失 200000 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 200000借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 56774 貸：投資收益 56774借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 20000 貸：資產(chǎn)減值損失 20000（3）04年12月31日，只確認(rèn)利息收入（4）05年1月3日收回本息借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備58854 貸：投資收益 58854借：銀行存款 1320000 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 64372 貸：持有至到期投

14、資成本 1 000 000 利息調(diào)整 44 372 應(yīng)計利息 160 000 投資收益 180 00020000056774 20000 5885410668036526 25782800002實際收到的金額借貸方的差額（五）出售持有至到期投資借：銀行存款 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 （投資收益） 貸：持有至到期投資成本 利息調(diào)整 應(yīng)計利息 （投資收益）實際收到的金額持有至到期投資賬面余額已計提的減值準(zhǔn)備借貸方的差額借貸方的差額（六）持有至到期投資重新分類為可供出售金融資產(chǎn) 將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，應(yīng)在重分類日按其公允價值，借記“可供出售金融資產(chǎn)”科目，按其賬面余額，貸記本科目

15、（成本、利息調(diào)整、應(yīng)計利息），按其差額，貸記或借記“資本公積其他資本公積”科目。已計提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。借：可供出售金融資產(chǎn) 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 （資本公積其他資本公積） 貸：持有至到期投資成本 利息調(diào)整 應(yīng)計利息 （資本公積其他資本公積） 例4：2007年12月31日，由于A公司信用狀況惡化，甲公司打算不再將原準(zhǔn)備持有至到期日的A公司的債券持有至到期日，并決定將其重新分類為可供出售金融資產(chǎn)，并在2008年出售。此時，該項投資的攤余成本為1 030 849元，其中成本為1000000元，應(yīng)計利息為30000元，利息調(diào)整為849元。其公允價值為1 055 000元。借：可供出

16、售金融資產(chǎn) 1 055 000 貸：持有至到期投資成本 1000000 應(yīng)計利息 30000 利息調(diào)整 849 資本公積其他資本公積 24 151 企業(yè)將尚未到期的某項持有至到期投資在本會計年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額，相對于該類投資在出售或重分類前的總額較大時，應(yīng)當(dāng)將該類投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本會計年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。 第四節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)一、界定與說明 是指初始確認(rèn)時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)： （一）貸款和應(yīng)收款項。 （二）持有至到期投資。 （三）以公允價值

17、計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 主要包括：可供出售的股票投資、債權(quán)投資等金融資產(chǎn)。核算特點（1）核算范圍介于持有至到期投資與長期股權(quán)投之間；（2）債權(quán)性可供出售金融資產(chǎn)，類似持有至到期投資； 股權(quán)性可供出售金融資產(chǎn)，類似交易性金融資產(chǎn)；（3）減值準(zhǔn)備提取的特殊處理。二、可供出售金融資產(chǎn)的核算1.科目設(shè)置 可以單獨設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目 2.初始投資的計量其公允價值交易費用支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利實際支付的金額債券的面值支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息實際支付的金額借貸方的差額借貸方的差額3.持有可供出售債券期間，利息的處理（此處僅指未減值的債

18、券投資）面值票面利率攤余成本實際利率借貸方的差額（攤銷折價） 借貸方的差額（攤銷溢價） 面值票面利率攤余成本實際利率借貸方的差額（攤銷折價） 借貸方的差額（攤銷溢價） 4.資產(chǎn)負(fù)債表日可供出售金融資產(chǎn)期末計價的處理5.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的處理（1）減值判斷的標(biāo)準(zhǔn)公允價值持續(xù)下降公允價值下降的幅度較大下降趨勢非暫時性（2）賬務(wù)處理應(yīng)減記的金額應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計入資本公積的累計損失借貸方的差額金額不能超過原來計提的數(shù)額攤余成本實際利率實際收到的金額賬面余額應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額借貸方差額也可能在借方 例5：2001年1月1日企業(yè)購買債券作為可供出售金融資產(chǎn)處理，實際支

19、付的金額為1186680 元（包括已到支付期但尚未領(lǐng)取的利息8萬元，該利息由購買企業(yè)所有），債券面值為100萬元，票面利率為8%，剩余期限為4年。該債券款項全部以存款支付。其本息的支付為每年分期支付利息，到期一次還本。（通過計算可得：實際利率為4.992%） 2001年12月31日其公允價值為120萬元；2002年12月3131日其公允價值為1168075元，其降低的原因是暫時的；2003年3月5日將其出售，取得出售收入118萬元，款已存入銀行?？晒┏鍪蹅顿Y利息調(diào)整表（1）2001年1月1日購買借：可供出售金融資產(chǎn)成本 1000000 利息調(diào)整 106680 應(yīng)收利息 80000 貸：銀行

20、存款 1186680（2）2001年12月31日確認(rèn)利息收入 按期收回利息時 2001年12月31日，其公允價值為120萬元借：應(yīng)收利息 80000 貸：投資收益 55245 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整 24755借：銀行存款 80000 貸：應(yīng)收利息 80000借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 118075 貸：資本公積其他資本公積 1180751 200 0001 081 925（3）2002年12月31日確認(rèn)利息收入 按期收回利息時 2002年12月31日，其公允價值為1168075元，比可供出售金融資產(chǎn)的帳面余額1174010要低，但是由于該公允價值的降低是暫時性的，所以不屬于減值問題。

21、借：應(yīng)收利息 80000 貸：投資收益 54010 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整 25990借：銀行存款 80000 貸：應(yīng)收利息 80000借：資本公積其他資本公積 5935 貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 5935（1 200 00025 990）1 168 075（4）2003年3月5 日將其出售借：銀行存款 1180000 資本公積其他資本公積 112140 貸：可供出售金融資產(chǎn) 成本 1000000 利息調(diào)整 55935 公允價值變動 112140 投資收益 124065118 0755 93510668024755 25990118075 5935借貸方差額 例6：2001年1月1日

22、企業(yè)購買債券作為可供出售金融資產(chǎn)處理，實際支付的金額為1186680 元（包括已到支付期但尚未領(lǐng)取的利息8萬元，該利息由購買企業(yè)所有），債券面值為100萬元，票面利率為8%，剩余期限為4年。該債券款項全部以存款支付。其本息的支付為每年分期支付利息，到期一次還本。（通過計算可得：實際利率為4.992%） 2001年12月31日其公允價值為120萬元；2002年12月31日其公允價值為1008075元，其降低的原因是長期性的；2003年12月31日，其公允價值為1072085元；2004年3月5日將其出售，取得出售收入118萬元，款已存入銀行。 （1）2001年1月1日購買借：可供出售金融資產(chǎn)成本

23、 1000000 利息調(diào)整 106680 應(yīng)收利息 80000 貸：銀行存款 1186680（2）2001年12月31日確認(rèn)利息收入 按期收回利息時 2001年12月31日，其公允價值為120萬元借：應(yīng)收利息 80000 貸：投資收益 55245 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整 24755借：銀行存款 80000 貸：應(yīng)收利息 80000借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 118075 貸：資本公積其他資本公積 1180751 200 0001 081 925（3）2002年12月31日確認(rèn)利息收入 按期收回利息時借：應(yīng)收利息 80000 貸：投資收益 54010 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整 25990

24、借：銀行存款 80000 貸：應(yīng)收利息 80000 期末公允價值為1008075元，比賬面價值1174010元低165935元，且屬于長期性的，屬于減值問題，應(yīng)提減值準(zhǔn)備借：資產(chǎn)減值損失 165935 貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 165935 也可以通過“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”進(jìn)行核算： 如果通過本帳戶，則能很清楚反映資產(chǎn)減值的提取及其變化情況； 如果不設(shè)本帳戶，則“可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動”帳戶既反映其公允價值的變化，也反映其減值準(zhǔn)則的計提情況。（4） 2003年12月31日確認(rèn)利息收入 2003年12月31日期末公允價值為1072085元，比賬面價值1060787元高，減值得

25、以部分恢復(fù)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 52712 貸：投資收益 52712借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 11 298 貸：資產(chǎn)減值損失 11 298（5）2004年3月5日，將其出售借：銀行存款 1 180 000 資本公積其他資本公積 118 075 貸：可供出售金融資產(chǎn) 成本 1 000 000 利息調(diào)整 55 935 公允價值變動 16 150 投資收益 225 99010668024755 25990118 075165935 52712 11298借貸方的差額例7：甲公司發(fā)生以下交易，相關(guān)資料如下表： 2006年3月31日，甲公司購入丙公司的股票甲公司打算持有丙公司股票以實

26、現(xiàn)長期增值和收益。2006年12月31日，對丙公司的股票投資成本超過公允價值，是由于整個股票市場的股價下跌造成的，且丙公司的財務(wù)狀況依然很好，甲公司判斷該股票投資沒有減值，打算繼續(xù)持有。2007年12月31日，丙公司丟失了與一個重要制造商的合約，丙宣布它無法支付2007年的股利、甲公司判斷該股票投資發(fā)生的非暫時性損失，減值損失為股票投資成本與2007年12月31日的公允價值的差額，為300 000元。（1） 2006年3月31日購買股票時（2） 2006年12月31日（3） 2007年12月31日借：可供出售金融資產(chǎn)成本3 000 000 貸：銀行存款 3 000 000借：資本公積 50 0

27、00 貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 50 000借：資產(chǎn)減值損失 300 000 貸：資本公積其他資本公積 50 000 可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動 250 000 一、界定與說明:貸款和應(yīng)收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項：（1）準(zhǔn)備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)。（2）初始確認(rèn)時被指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)。（3）初始確認(rèn)時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。（4）因債務(wù)人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)所持證券投資基

28、金或類似基金，不應(yīng)當(dāng)劃分為貸款和應(yīng)收款項。 會計處理：基本原則：大致與持有至到期投資相同。貸款是商業(yè)銀行主要業(yè)務(wù)第五節(jié) 貸款和應(yīng)收賬款二、應(yīng)收票據(jù)（一）應(yīng)收票據(jù)的確認(rèn) 應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品、提供勞務(wù)等而收到的商業(yè)匯票(或企業(yè)持有的未到期的商業(yè)匯票).包括銀行承兌和商業(yè)承兌匯票；帶息和不帶息商業(yè)匯票。 收款人在實際收到商業(yè)匯票時入賬。（二）應(yīng)收票據(jù)的計價 收款人在實際收到商業(yè)匯票時按面值計價，期末（年度終了）計提的利息增加“應(yīng)收利息”的賬面余額,確認(rèn)“利息收入”。（三）應(yīng)收票據(jù)一般業(yè)務(wù)的核算 第一、賬戶設(shè)置應(yīng)收票據(jù)（資產(chǎn)類）取得票據(jù)的面值計息到期收款或貼現(xiàn)收款應(yīng)收未收的商業(yè)匯票的票面

29、價值和利息按應(yīng)收票據(jù)的種類和對象設(shè)明細(xì)賬，并設(shè)“應(yīng)收票據(jù)備查簿”第二、不帶息應(yīng)收票據(jù)的核算1、收到商業(yè)匯票：借：應(yīng)收票據(jù)貸：主營業(yè)務(wù)收入貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）2、票據(jù)到期，收到收款通知：借：銀行存款 貸：應(yīng)收票據(jù)3、如果票據(jù)到期，對方無力支付：借：應(yīng)收賬款 貸：應(yīng)收票據(jù)例8 （1）A企業(yè)銷售商品一批給B企業(yè)，價值5萬元，銷項稅額8500元，B企業(yè)開出一張3個月的不帶息銀行承兌匯票給A企業(yè)；（2）3個月后，B企業(yè)如期償付；（3）假定3個月后，B企業(yè)因故不能償付。第三、帶息應(yīng)收票據(jù)的核算1.收到商業(yè)匯票，分錄同不帶息票據(jù)2.中期期末或年度終了計提利息時：（1）利息的計算利息面值利率期限

30、期限以月表示：對月對日（無論月大月小，月末對月末），利率折算為月利率。（年利率/12） 以日表示：“算頭不算尾，算尾不算頭”，要考慮實際天數(shù)，利率折算為日利率。 （年利率/360）例如：6月25日出票的90天票據(jù)，到期日？（9月23日 6+31+31+22，不算23日） （2）計提利息的分錄 借：應(yīng)收票據(jù) 貸：財務(wù)費用（出票日計息日）（3）票據(jù)到期，收到收款通知： 借：銀行存款 貸：應(yīng)收票據(jù) 財務(wù)費用 （計息日到期日） （4）如果票據(jù)到期，對方無力支付： 借：應(yīng)收賬款 貸：應(yīng)收票據(jù) 財務(wù)費用例9：甲企業(yè)2003年11月1日銷售一批產(chǎn)品給乙公司，貨已發(fā)出，增值稅專用發(fā)票上注明的銷售收入為3萬元，

31、增值稅5100元。同日 ，收到乙公司開出的商業(yè)承兌匯票一張，6個月期，利率10%。有關(guān)會計分錄（1）2003年11月1日 借：應(yīng)收票據(jù) 35100 貸：主營業(yè)務(wù)收入 30000 應(yīng)交稅費增（銷） 5100 （2）2003年12月31日（2個月的利息） 借：應(yīng)收票據(jù) 585 貸：財務(wù)費用 585 （3）2004年3月1日，乙公司如期償還 借：銀行存款 36855 貸：應(yīng)收票據(jù) 35685 財務(wù)費用 1170（4）若對方不能如期償還？（四）應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)及轉(zhuǎn)讓第一、貼現(xiàn)及轉(zhuǎn)讓的含義第二、貼現(xiàn)的計算（本部分僅講貼現(xiàn)的計算與核算）1.計算票據(jù)到期值：到期值面值利息2.計算貼現(xiàn)利息 貼現(xiàn)利息到期值貼現(xiàn)率貼

32、現(xiàn)期 貼現(xiàn)期指貼現(xiàn)日至到期日（即占用銀行款項的天數(shù)）， 一般按天計算，為簡化核算，若為對月，可按月計算。3.計算貼現(xiàn)所得 貼現(xiàn)所得票據(jù)到期值貼現(xiàn)利息 第三、不帶息票據(jù)貼現(xiàn)的賬務(wù)處理 無追索權(quán) 實際收到的金額=面值貼現(xiàn)息貼現(xiàn)息符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的實際收到的金額=面值貼現(xiàn)息貼現(xiàn)息不符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的 帶追索權(quán) 例10：B公司于2007年3月1日取得一張面值10 000元三個月到期不帶息商業(yè)匯票。B公司于2007年4月1日貼現(xiàn)，貼現(xiàn)率為12，分無追索權(quán)與有追索權(quán)兩種情況，票據(jù)到期時分出票人有能力付款和無能力付款兩種情況。 第一種情況：無追索權(quán)

33、（1）2007年3月1日取得商業(yè)匯票（2）2007年4月1日貼現(xiàn)（3）2007年6月1日到期 借：應(yīng)收票據(jù) 10 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 8 547 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1 543 借：銀行存款 9 800 財務(wù)費用 200 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000正常還款，企業(yè)無會計處理。 無法還款，企業(yè)無會計處理。 第二種情況：有追索權(quán)（1）2007年3月1日取得商業(yè)匯票（2）2007年4月1日貼現(xiàn) 借：應(yīng)收票據(jù) 10 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 8 547 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1 543 借：銀行存款 9 800 財務(wù)費用 200 貸：短期借款 10 000（3）2007年6月1日

34、到期 正常還款 無法還款 1）貼現(xiàn)企業(yè)存款余額充足 2）貼現(xiàn)企業(yè)存款余額不足 借：短期借款 10 000 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000借：短期借款 10 000 貸：銀行存款 10 000借：應(yīng)收賬款 10 000 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000借：應(yīng)收賬款 10 000 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000 2 貨幣資金及應(yīng)收賬項 第四、帶息票據(jù)貼現(xiàn)無追索權(quán) 實際收到的金額=票據(jù)到期值貼現(xiàn)息差額符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的差額實際收到的金額=票據(jù)到期值貼現(xiàn)息差額不符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的帶追索權(quán) 例11：B公司于2007年3月1日取得一張面值10 000元票面利率

35、12，三個月到期。B公司于2007年4月1日貼現(xiàn)，貼現(xiàn)率為24，分無追索權(quán)與有追索權(quán)兩種情況，票據(jù)到期時分出票人有能力付款和無能力付款兩種情況。 第一種情況：無追索權(quán)（1）2007年3月1日取得商業(yè)匯票（2）2007年4月1日貼現(xiàn)（3）2007年6月1日到期借：應(yīng)收票據(jù) 10 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 8 547 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1 543 借：銀行存款 9 888 財務(wù)費用 112 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000正常還款，企業(yè)無會計處理。 無法還款，企業(yè)無會計處理。 第二種情況：有追索權(quán)（1）2007年3月1日取得商業(yè)匯票 （2）2007年4月1日貼現(xiàn) 借：應(yīng)收票據(jù) 10 000

36、貸：主營業(yè)務(wù)收入 8 547 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1 543 借：銀行存款 9 888 財務(wù)費用 412 貸：短期借款 10 300（4）2007年6月1日到期 正常還款 無法還款 1）貼現(xiàn)企業(yè)存款余額充足 2）貼現(xiàn)企業(yè)存款余額不足借：短期借款 10 300 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000 財務(wù)費用 300借：短期借款 10 300 貸：銀行存款 10300借：應(yīng)收賬款 10 300 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000 財務(wù)費用 300借：應(yīng)收賬款 10 300 貸：應(yīng)收票據(jù) 10 000 財務(wù)費用 300課堂練習(xí) A公司于2002年5月10日銷售商品，收到一張面值為10萬元（含增值稅），期限為

37、90天，利率為9%的商業(yè)匯票。6月9日A公司因急需資金，持此票據(jù)到銀行貼現(xiàn)，貼現(xiàn)率為12%，該票據(jù)到期后，付款單位和A公司均無款支付，A公司收到銀行通知，已將該貼現(xiàn)票款轉(zhuǎn)作逾期貸款處理。（假設(shè)A公司適用的增值稅率為17%）貼現(xiàn)所得的計算（1）票據(jù)到期值10109%9036010.225（萬元）（2）貼息10.22512%603600.2045（萬元）（3）貼現(xiàn)所得10.2250.204510.0205（萬元）三、應(yīng)收賬款（一）應(yīng)收賬款的確認(rèn) 企業(yè)因銷售商品（產(chǎn)品）、提供勞務(wù)等而形成的債權(quán)（銷售活動引起、流動性的、應(yīng)收客戶的）。 應(yīng)收賬款在收入實現(xiàn)時確認(rèn)，收入實現(xiàn)的條件“收入”一章講。（二）應(yīng)收

38、賬款的計價與核算 應(yīng)收賬款按實際發(fā)生額入賬。包括售價、稅款和代墊運費。具體計價時需要考慮兩個折扣：1、商業(yè)折扣 企業(yè)為鼓勵購方多買商品而在價格上給予的扣除(批發(fā)銷售時對零售價打的折扣)。收入實現(xiàn)時發(fā)生。考慮折扣以后的價格叫發(fā)票價格，商業(yè)折扣對入賬無影響.例12：某企業(yè)向A公司銷售一批產(chǎn)品，價目表標(biāo)明的售價金額為40000元，適用17%的增值稅率，企業(yè)給予10%的商業(yè)折扣，企業(yè)按扣除商業(yè)折扣后的金額開出增值稅專用發(fā)票，款項未收。 要求：對此項業(yè)務(wù)作出會計處理。會計分錄為:借：應(yīng)收帳款 42120 貸：主營業(yè)務(wù)收入 36000 應(yīng)交稅費增（銷） 6120 （3600017%6120） 2、現(xiàn)金折扣

39、 企業(yè)為鼓勵購貨方早日付款，而給予的一種折扣優(yōu)待。 如付清款項的時間是30天，10天之內(nèi)付款給予2%的折扣，表示為：2/10,N/30。存在現(xiàn)金折扣的情況下，應(yīng)收賬款入賬金額的確認(rèn)有兩種方法，一種是總價法；另一種是凈價法（我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定采用總價法)。 例13：（1）某企業(yè)2005年5月10日銷售產(chǎn)品一批給C工廠，銷售收入為4萬元，規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為210，N30（對價稅合計），適用的增值稅率為17%。商品已發(fā)出，銷售手續(xù)已辦好。 （2）5月18日付款（折扣期內(nèi)）。 （3）5月26日付款（折扣期后）。（1）5月10日 借：應(yīng)收賬款 46800 貸：主營業(yè)務(wù)收入 40000 應(yīng)交稅費增（銷

40、） 6800（2）5月18日 借：銀行存款 45864 財務(wù)費用 936（46800 2%） 貸：應(yīng)收賬款 46800 （此處財務(wù)費用是為了籌措資金而發(fā)生的費用）（3）5月26日借：銀行存款 46800 貸：應(yīng)收賬款 46800 （總價法下，開始按總價入賬，發(fā)生折扣時作為財務(wù)費用入賬） 我國規(guī)定用總價法。 例14：某企業(yè)在2001年12月1日銷售一批商品800件，增值稅發(fā)票注明售價30000元，增值稅額為5100元。企業(yè)為了及早收回貨款而在合同中規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為：210；120；N30。（對價稅合計） 要求：作出相應(yīng)的三種付款時間下的會計分錄（總價法）。 （1）12月1日 借：應(yīng)收賬款 3

41、5100 貸：主營業(yè)務(wù)收入 30000 應(yīng)交稅費增（銷） 5100 （2）12月10日前 借：銀行存款 34398 財務(wù)費用702 貸：應(yīng)收賬款35100 （3）12月20日前付款 借：銀行存款 34749 財務(wù)費用 351 貸：應(yīng)收賬款 35100 （4）12月底付款 借：銀行存款35100 貸：應(yīng)收賬款35100練習(xí)：某企業(yè)賒銷商品一批，商品標(biāo)價10000元，商業(yè)折扣為20%，增值稅率為17%，現(xiàn)金折扣條件為210，N20。企業(yè)銷售商品時代墊運費300元，若企業(yè)應(yīng)收賬款按總價法核算，則應(yīng)收賬款的入賬金額為（）。A.9660B.9300C.11700D.12000分析：應(yīng)收賬款的入賬金額10

42、000（120%）（117%）3009660（元） 3、銷售折讓企業(yè)因商品質(zhì)量不合格等原因而在價格上給予的折讓。銷售折讓可能在收入實現(xiàn)時發(fā)生，也可能在收入實現(xiàn)后發(fā)生。 （1）銷售折讓在收入實現(xiàn)時發(fā)生： 同商業(yè)折扣的會計處理，即企業(yè)應(yīng)收賬款入賬金額應(yīng)按扣除銷售折讓以后的實際售價確認(rèn)。 （2）銷售折讓在收入實現(xiàn)后發(fā)生： 同銷售退回的會計處理，即企業(yè)應(yīng)收賬款入賬金額應(yīng)按實際售價確認(rèn)。發(fā)生銷售折讓時，取得稅務(wù)部門索取折讓證明單，并開具紅字增值稅專用發(fā)票，作沖銷分錄。 （一）壞賬損失的確認(rèn)四、壞賬損失及其核算1、備抵法：（1）賬戶設(shè)置：壞賬準(zhǔn)備（應(yīng)收賬款；其他應(yīng)收款的備抵賬戶）（2）賬務(wù)處理 實際發(fā)生壞

43、賬前，按期估計壞賬準(zhǔn)備： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：壞賬準(zhǔn)備 實際發(fā)生壞賬時： 借：壞賬準(zhǔn)備 貸：應(yīng)收賬款；其他應(yīng)收款 已核銷的壞賬收回：作沖回分錄，收回款項 借：應(yīng)收賬款；其他應(yīng)收款 貸：壞賬準(zhǔn)備 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款；其他應(yīng)收款（二）壞賬損失的賬務(wù)處理（三）壞賬準(zhǔn)備的計算方法（1）應(yīng)收賬款余額百分比法年末“壞賬準(zhǔn)備”計提后使年末“壞賬準(zhǔn)備”的期末余額=年末“應(yīng)收賬款”期末余額 壞賬準(zhǔn)備計提比例（比例自定，低于5%，大于40%需說明理由）（2）賬齡分析法年末“壞賬準(zhǔn)備”計提后使年末“壞賬準(zhǔn)備”的期末余額=賬齡分析得到的估計損失金額合計（3）銷貨百分比法年末“壞賬準(zhǔn)備”計提的發(fā)生額=全年賒銷金額 壞賬準(zhǔn)備計提比例（根據(jù)經(jīng)驗估計，沒規(guī)定比例）（4）個別認(rèn)定法當(dāng)期應(yīng)提取的壞賬準(zhǔn)備當(dāng)期按應(yīng)收款項期末余額計算的壞賬準(zhǔn)備貸方期末余額計提前壞賬準(zhǔn)備余額前三種計算方法的比較第1、2種方法立足于資產(chǎn)負(fù)債表，應(yīng)收賬款按凈額反映在資產(chǎn)負(fù)債表上，但忽視了配比性原則。第3種方法立足于損益表，嚴(yán)格遵循配比性原則，但應(yīng)收賬款未按凈額反映在資產(chǎn)負(fù)債表上。例15：某企