11講納稅籌劃的條件與方法1

1、第12講納稅籌劃的條件與主要方法納稅籌劃的基本類型1，將收入從一種形式轉(zhuǎn)為另外一種形式2，將收入從一個口袋轉(zhuǎn)入另一個口袋3，將收入從一個納稅期間轉(zhuǎn)移到另一個納稅期間一、納稅籌劃的條件1、企業(yè)規(guī)模較大 2、企業(yè)資產(chǎn)流動性強(qiáng)3、企業(yè)行為決策程序簡化 4、與企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)一致納稅籌劃的條件 企業(yè)規(guī)模較大 企業(yè)集團(tuán)下面有很多子公司、分公司，企業(yè)通過各分公司、子公司之間以及分公司、子公司與母公司之間的交易，更有利于開展納稅籌劃； 其分公司、子公司、母公司之間進(jìn)行資產(chǎn)流動，分?jǐn)傎M(fèi)用，一些合同訂單的轉(zhuǎn)讓都可以起到很好的納稅籌劃效果。 企業(yè)而言，當(dāng)其發(fā)展到一定時期和規(guī)模，就會考慮對外投資，或者多角經(jīng)營，從而

2、形成企業(yè)集團(tuán)，或者是集團(tuán)性企業(yè)。在這樣的情況下，母公司與子公司或者子公司之間的利益流動而形成的涉稅問題很自然地存在，而新企業(yè)所得稅的特別納稅調(diào)整規(guī)定，又將在為企業(yè)集團(tuán)處理大市場條件下稅收利益的一個關(guān)鍵問題。幾十年來，許多企業(yè)集團(tuán)或者集團(tuán)性企業(yè)都在納稅方法方面用足了智慧。其中，“合并納稅”（合并到總公司納稅）與“就地征收”成了部分企業(yè)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)爭論的焦點(diǎn)問題 .進(jìn)行企業(yè)的機(jī)構(gòu)整合性重組首先要受到公司法的規(guī)范，因?yàn)閷镜恼媳厝簧婕暗酵顿Y人利益的調(diào)整，如果要對股權(quán)進(jìn)行調(diào)整和變更，就需要進(jìn)行具體操作的人員按照公司法的規(guī)定承辦相關(guān)事宜；其次要受到合同法的規(guī)范，只有參與重組各方意思表示一致的意見，

3、才能夠在重組活動中得到落實(shí)，否則，再美妙的重組方案也只能是紙上談兵；第三要受到會計法和相關(guān)稅收法律法規(guī)的規(guī)范，如果是上市公司，還要受到有關(guān)證券法律法規(guī)的規(guī)范等等。所以說，進(jìn)行資產(chǎn)重組，是一個系統(tǒng)工程，需要操作人員對相關(guān)法律和法規(guī)系統(tǒng)地有機(jī)的結(jié)合起來運(yùn)用。 對于一些規(guī)模比較小的企業(yè)，由于其納稅籌劃的空間相應(yīng)比較小。 所以，他們的重點(diǎn)一般應(yīng)放在日常成本的管理、日常的采購和銷售活動中 。納稅籌劃的條件 企業(yè)資產(chǎn)流動性強(qiáng) 企業(yè)運(yùn)營中，首先要對各種投資和經(jīng)營等活動進(jìn)行事先安排，這就必然要對資產(chǎn)、車間、設(shè)備進(jìn)行安排，這些資產(chǎn)的安排既包括將資本從企業(yè)內(nèi)部分離出去，也包括從外部購買進(jìn)來。 因此，資產(chǎn)流動性越強(qiáng)

4、，企業(yè)對適應(yīng)納稅籌劃方案的要求就越靈活機(jī)動； 反之，如果企業(yè)的資產(chǎn)流動性差，則不能很好地進(jìn)行納稅籌劃。對于企業(yè)集團(tuán)的稅收籌劃而言，重點(diǎn)環(huán)節(jié)是企業(yè)生產(chǎn)要素的組合和經(jīng)營業(yè)務(wù)流程的調(diào)整。 實(shí)際操作都是由其他職能部門完成的，財務(wù)人員只對有關(guān)業(yè)務(wù)運(yùn)行過程中產(chǎn)生的信息進(jìn)行核算和歸集。納稅籌劃的條件 企業(yè)行為決策程序簡化 企業(yè)行為決策程序的簡化有利于進(jìn)行納稅籌劃，如果企業(yè)的行為決策程序比較復(fù)雜，即使企業(yè)在稅收籌劃方面提出了很好的方案，但最后的落實(shí)可能會在比較復(fù)雜的行為決策程序中出現(xiàn)這樣或那樣料想不到的問題。 在具體實(shí)務(wù)過程中，企業(yè)集團(tuán)業(yè)務(wù)（比如資產(chǎn)重組等）并不是單項(xiàng)業(yè)務(wù)的簡單操作，一般情況下，一個資產(chǎn)重組業(yè)

5、務(wù)往往伴隨著幾個經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)同時操作.行為決策程序的簡化有利于進(jìn)行有效的籌劃! .納稅籌劃的條件 與企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)一致 企業(yè)采用的各種納稅籌劃方案以及實(shí)施的過程應(yīng)盡量與企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)相一致。 企業(yè)的發(fā)展由各種因素來合力共同推動的，稅收只是其中的一個因素，企業(yè)減輕納稅并不能等同于企業(yè)的長足發(fā)展，企業(yè)的發(fā)展更取決于企業(yè)產(chǎn)品的知名度、產(chǎn)品的質(zhì)量、市場營銷、人力資源、企業(yè)管理等各個方面。 籌劃多數(shù)情況下不在企業(yè)的財務(wù)環(huán)節(jié)，而是在業(yè)務(wù)操作環(huán)節(jié)，比如采購環(huán)節(jié)，生產(chǎn)環(huán)節(jié)和銷售環(huán)節(jié)等等。 而企業(yè)集團(tuán)的業(yè)務(wù)運(yùn)作就更是如此了，除了一般性的債務(wù)重組業(yè)務(wù)以外，幾乎所有的籌劃事項(xiàng)都需要籌劃人站在戰(zhàn)略的高度來審視相關(guān)業(yè)

6、務(wù)與企業(yè)發(fā)展之間的關(guān)系。 所以企業(yè)采用的各種納稅籌劃方案和實(shí)施的具體過程，必須最大限度地把促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的其它各種因素都發(fā)揮更大的能量，以便同心協(xié)力地共同促進(jìn)企業(yè)及早實(shí)現(xiàn)其長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo). 納稅籌劃條件納稅籌劃效果企業(yè)規(guī)模大好小納稅空間小，籌劃不易資產(chǎn)流動性好容易實(shí)施納稅籌劃差不好行為決策程序簡化容易納稅籌劃實(shí)施復(fù)雜 與企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)相符合好不符合不好納稅籌劃條件比較 不容易納稅籌劃實(shí)施涉稅風(fēng)險 集團(tuán)企業(yè)或者同一個投資人下屬若干個子公司之間發(fā)生的業(yè)務(wù)，從法律上講就構(gòu)成關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)。 如果再涉及到的其他業(yè)務(wù)，從機(jī)構(gòu)調(diào)整的角度講有企業(yè)的設(shè)立、合并、分立、清算和企業(yè)集團(tuán)的業(yè)務(wù)整合等； 從具體資產(chǎn)調(diào)整的角度

7、講，有對外投資、資產(chǎn)出售、資產(chǎn)置換等； 還可以分析出其他相關(guān)業(yè)務(wù)如非貨幣性交易、債務(wù)重組以及關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)的處理等等。 在這些事項(xiàng)中，往往都是若干的涉稅事項(xiàng)交織在一起的，而現(xiàn)實(shí)中，稅收政策只對單個事項(xiàng)作出規(guī)范。 這就是企業(yè)集團(tuán)性業(yè)務(wù)容易產(chǎn)生涉稅風(fēng)險的根本原因。 對納稅人行為的約束推定原則實(shí)質(zhì)高于形式和商業(yè)目的原則關(guān)聯(lián)方合同與正常合同收入轉(zhuǎn)移原則推行過錯推定責(zé)任原則的理由 過錯推定實(shí)際上是通過推定行為有過錯的方式將舉證責(zé)任轉(zhuǎn)移給義務(wù)違反者，之所以要作這種轉(zhuǎn)移，是因?yàn)閺膶?shí)踐來看，義務(wù)違反者如果真無過錯，一般來說比較易于舉證；而要求行政機(jī)關(guān)方面弄清楚當(dāng)事人是否有過錯則比較困難。 最高人民法院行政審判庭組織

8、編寫的中華人民共和國行政處罰法釋義與講座對行政機(jī)關(guān)應(yīng)用過錯推定責(zé)任原則給予了明確支持：符合行政法律責(zé)任歸責(zé)原則。在行政法領(lǐng)域，“一般只要行為人實(shí)施了違法行為就視其為主觀有過錯，不必再深究其主觀因素了，法律另有規(guī)定的除外。 因此：稅務(wù)部門要求企業(yè)對一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動變化，自己分析對收入的影響。應(yīng)用過錯推定責(zé)任原則注意的問題首先，在執(zhí)法中，無論采用什么歸責(zé)原則，都要嚴(yán)格遵循“以事實(shí)為依據(jù)，以法律為準(zhǔn)繩”、“法律面前人人平等”等原則。 其次，與行政機(jī)關(guān)相比，行政相對人往往處于弱勢。 這就要求執(zhí)法者必須嚴(yán)格檢查，認(rèn)清違法事實(shí)；加強(qiáng)學(xué)習(xí)，提高監(jiān)管水平；耐心細(xì)致，傾聽當(dāng)事人陳述申辯；做好案卷，隨時準(zhǔn)備接受行政相

9、對人質(zhì)詢； 最后，采用過錯推定原則，切不可機(jī)械教條，如果法律有特別規(guī)定，則應(yīng)按規(guī)定處理。推定延伸到法律的歸責(zé)問題 歸責(zé)，顧名思義，是指法律責(zé)任的歸屬，即責(zé)任應(yīng)由誰承擔(dān)。歸責(zé)與責(zé)任不同，責(zé)任的成立與否取決于行為人的行為及其后果是否符合責(zé)任構(gòu)成要件，而歸責(zé)只是為責(zé)任是否成立尋找根據(jù)，并不以責(zé)任的成立為最終目的。案例一：某藥監(jiān)局在一衛(wèi)生室檢查時發(fā)現(xiàn)，藥柜上擺放的氯霉素眼藥水已過期失效，當(dāng)事人辯稱他早已知曉這瓶藥失效，從未給患者用過，自己沒有過錯，應(yīng)當(dāng)免除行政處罰。案例二：某藥監(jiān)局在一診所檢查時發(fā)現(xiàn)，藥架上存放的心痛定、丹參片均未標(biāo)明有效期，當(dāng)事人辯稱自己患高血壓多年，這些藥品全為自用，沒有給患者使用

10、，要求免予處罰。案例三：某藥監(jiān)局在一衛(wèi)生室檢查時發(fā)現(xiàn)，冰箱中所存放的轉(zhuǎn)移因子已超過有效期，當(dāng)事人辯稱這是一位患者拿來注射用的，用了幾天后，該患者沒有再來過，自己不敢清理此藥，也未給別的患者使用，要求免予行政處罰。 以上三起案件當(dāng)事人均以未造成損害事實(shí)和主觀無過錯為由要求免責(zé)，藥監(jiān)機(jī)關(guān)究竟應(yīng)該以三名當(dāng)事人使用劣藥為由給予當(dāng)事人行政處罰，還是應(yīng)該免予其行政處罰呢？針對上述情況，目前藥監(jiān)執(zhí)法人員有三種處理意見。意見一：實(shí)行過錯責(zé)任原則，即當(dāng)事人無主觀過錯，應(yīng)予免責(zé)。意見二：實(shí)行無過錯責(zé)任原則，即只要當(dāng)事人將上述劣藥置于營業(yè)區(qū)，即為“使用劣藥”，應(yīng)予以行政處罰。*意見三：實(shí)行過錯推定責(zé)任原則，即如果當(dāng)

11、事人不能證明自己沒有過錯，藥監(jiān)機(jī)關(guān)就可推定其有過錯并要求其承擔(dān)法律責(zé)任。實(shí)質(zhì)高于形式 美國稅法在過去的50年里，法院一直借助“普通法”的精神來解釋和適用稅法，例如實(shí)質(zhì)高于形式（substance over form）、商業(yè)目的（business purpose）、虛偽交易（sham transaction） 和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)（economic substance）等判斷法則的運(yùn)用，盡管尚存在爭議，但理論界與實(shí)務(wù)界卻越來越多地接納。其中，substance over form (實(shí)質(zhì)高于形式) 即相當(dāng)于實(shí)質(zhì)課稅原則。 加拿大最高法院在處理稅務(wù)案件時，也越來越多地援引substance over for

12、m (實(shí)質(zhì)高于形式)的原則， 例如在(1987)案件:the Bronfman Trust case 中，最高法院寫道：“稅務(wù)案件最近的趨勢，一直在致力于尋求納稅人交易的商業(yè)與實(shí)際真實(shí)目的用商業(yè)和經(jīng)濟(jì)真實(shí)的眼光來確定納稅人的交易，而不是區(qū)別于形式上的法律分類，這有助于避免某些納稅人因熟練地操縱一系列的事項(xiàng)以滿足稅收扣減的前提條件，從而帶來稅收責(zé)任上的不平等狀況?！?英國法就依靠實(shí)質(zhì)高于形式這一原則來處理一般的避稅條款或?yàn)E用稅約條款這類問題. 其稅務(wù)當(dāng)局如果認(rèn)為一項(xiàng)交易是為了獲得稅收協(xié)定的好處而非基于正常的商業(yè)目的進(jìn)行的,就可以否定其存在. 關(guān)聯(lián)方合同與正常合同關(guān)聯(lián)方是轉(zhuǎn)讓定價制度的基本概念，確

13、定關(guān)聯(lián)方及其關(guān)聯(lián)關(guān)系，是開展轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查的前提。關(guān)聯(lián)方指與企業(yè)具有以下之一關(guān)系的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：（一）在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關(guān)系；（二）直接或間接地同為第三者所擁有或控制：（三）其他在利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系。把握關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)關(guān)系，要注意從以下兩方面： 一是新企業(yè)所得稅法用“關(guān)聯(lián)方”的表述代替了“關(guān)聯(lián)企業(yè)”，其實(shí)是將原稅法中關(guān)聯(lián)方的定義由關(guān)聯(lián)企業(yè)擴(kuò)大到存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)和個人，堵塞了關(guān)聯(lián)方為個人時無法適用稅法進(jìn)行調(diào)查和調(diào)整的漏洞。 二是對于“直接或間接的擁有或控制”關(guān)系的規(guī)定仍有待細(xì)化。目前國際上對于關(guān)聯(lián)關(guān)系的具體認(rèn)定主要有兩大標(biāo)準(zhǔn)：一是股權(quán)控制標(biāo)準(zhǔn)，二是企

14、業(yè)經(jīng)營管理或決策人員的人身關(guān)系標(biāo)準(zhǔn)。收入轉(zhuǎn)移原則 按照收付實(shí)現(xiàn)制原則,企業(yè)銷售收入的確認(rèn)是以是否收到價款為標(biāo)志 ,一旦有轉(zhuǎn)移就可以確定交易成立.風(fēng)險轉(zhuǎn)移原則風(fēng)險轉(zhuǎn)移原則的學(xué)說立法案例和理論基礎(chǔ)關(guān)于買賣合同中雙方均未違約的風(fēng)險轉(zhuǎn)移原則主要有兩種學(xué)說立法案例： 一是所有人主義又稱物主承擔(dān)風(fēng)險原則： 買賣合同標(biāo)的物風(fēng)險應(yīng)隨所有權(quán)人轉(zhuǎn)移，誰享有所有權(quán)誰就承擔(dān)風(fēng)險，所有權(quán)轉(zhuǎn)移時間為風(fēng)險轉(zhuǎn)移時間。此說以法國和英國為代表。 法國民法典第1138條規(guī)定：“交付標(biāo)的物之債，自標(biāo)的物應(yīng)當(dāng)交付之日起，使債權(quán)人成為物之所有人并由其轉(zhuǎn)移物之風(fēng)險，即使尚未實(shí)際進(jìn)行物之移交，亦同；但是，債務(wù)人如已受到移交催告，不在此限；在

15、此場合，物之風(fēng)險仍由債務(wù)人承擔(dān)?！?英國1979年貨物買賣法第20條第1款規(guī)定：“除非當(dāng)事人另有協(xié)議，在貨物上的財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給買方之前，貨物的風(fēng)險一直由賣方承擔(dān)。但是，一旦貨物的財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給買方，不論貨物是否交付，貨物的風(fēng)險均由買方承擔(dān)?！?二是債務(wù)人主義又稱交付主義原則： 此說以德國、美國為代表。以買賣合同標(biāo)的物是否交付為風(fēng)險轉(zhuǎn)移界限，而不論標(biāo)的物所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移。德國民法典第446條規(guī)定：“自出賣的物交付時起，意外滅失和意外減損的風(fēng)險移于買受人。自交付時起，物的收益歸屬于買受人，物的轉(zhuǎn)移也由其承擔(dān)?！泵绹y(tǒng)一商法典第2509第（1）（a）規(guī)定：“如果合同不要求賣方在特定目的地交付貨物，

16、賣方將貨物適當(dāng)?shù)亟唤o承運(yùn)人時，損失風(fēng)險即轉(zhuǎn)移給買方，即使賣方保留了權(quán)利，也是如此?！蓖瑯?，在被認(rèn)為是協(xié)調(diào)兩大法系碰撞，代表國際立法趨勢的聯(lián)合國國際貨物銷售合同公約也采納了“交付主義原則”，該公約第69條第1款規(guī)定：“在不屬于第67條（涉及運(yùn)輸?shù)娘L(fēng)險轉(zhuǎn)移）和第68條（路貨風(fēng)險轉(zhuǎn)移）規(guī)定的情況下，從買方接受貨物時起，或買方不在適當(dāng)?shù)臅r間內(nèi)這樣做，則從貨物交給他處置但他不收取貨物從而違反合同時起，風(fēng)險轉(zhuǎn)移到買方?！倍?、 納稅籌劃的主要方法納稅籌劃的主要方法 1、充分利用現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策 2、納稅期的遞延 3、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁4、選擇合理的企業(yè)組織形式納稅籌劃的主要方法充分利用現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策 稅收優(yōu)惠政策指

17、國家為鼓勵某些產(chǎn)業(yè)、地區(qū)、產(chǎn)品的發(fā)展，特別制訂一些優(yōu)惠條款以達(dá)到從稅收方面對資源配置進(jìn)行調(diào)控的目的。 企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃必須以遵守國家稅法為前提，如果企業(yè)運(yùn)用優(yōu)惠政策得當(dāng)，就會為企業(yè)帶來可觀的稅收利益。 由于我國的稅收優(yōu)惠政策比較多，企業(yè)要利用稅收優(yōu)惠政策，就需要充分了解、掌握國家的優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠包括：免稅優(yōu)惠：如：新辦企業(yè)2免3減半。高新企業(yè)3免3減減稅優(yōu)惠：如：自然災(zāi)害減，特區(qū)減稅率差異：不同地區(qū)組織形式的所得稅差異扣除技術(shù)：獲得收入的費(fèi)用個人生活費(fèi)扣除抵免優(yōu)惠：研發(fā)費(fèi)用、虧損抵免退稅優(yōu)惠：再投資退稅、出口退稅稅收優(yōu)惠應(yīng)該注意的問題綜合看待稅收優(yōu)惠：隱性稅收注意優(yōu)惠行業(yè)的風(fēng)險納稅籌劃的主

18、要方法納稅期的遞延 納稅籌劃的第二個方法是納稅期的遞延，它是稅收允許企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)，分期或延遲繳納稅款。 采取有利的會計處理方法，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)遞延納稅的重要途徑。如：改變存貨計價，調(diào)整固定資產(chǎn)折舊。等等，充分利用財務(wù)會計規(guī)定要注意 如果財務(wù)會計規(guī)定與稅法有沖突，根據(jù)法律的規(guī)定，財務(wù)會計規(guī)定應(yīng)當(dāng)服從稅法的調(diào)整。 利用財務(wù)會計規(guī)定的意義在于: 如果稅法做出規(guī)定，企業(yè)運(yùn)作就要滿足稅法的要求；如果稅法沒有做出規(guī)定，稅法就要自動地服從于會計的規(guī)定。 我國目前頒布了新的會計制度，這些新的會計制度如果沒有與稅法相沖突的，那么稅務(wù)部門在檢查企業(yè)納稅的情況下，找不到相應(yīng)的稅務(wù)政策，就需要服從財務(wù)會計規(guī)定。 財

19、務(wù)會計規(guī)定有無稅務(wù)規(guī)定有依據(jù)稅務(wù)規(guī)定依據(jù)稅務(wù)規(guī)定無依據(jù)財務(wù)會計規(guī)定靈活處理財務(wù)規(guī)定與稅務(wù)規(guī)定關(guān)系 案例 企業(yè)對外捐贈產(chǎn)品，是視同銷售要繳增殖稅和所得稅。但是，視同銷售所得稅的帳務(wù)處理沒有統(tǒng)一規(guī)定，財務(wù)上會計規(guī)定有2個方法1，可以按市場價格調(diào)成產(chǎn)品銷售；2，由于沒有銷售現(xiàn)金流，可以直接做庫存商品減少處理。顯然，后一個方法可以降低所得稅負(fù)擔(dān)。納稅籌劃的主要方法稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁 稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是一種基本的納稅籌劃方法，其操作原理是轉(zhuǎn)移價格，包括提升和降低價格。 納稅人將其所繳納的稅款轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是稅收籌劃的特殊形式 從納稅角度看，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與稅收籌劃有十分明顯的共同點(diǎn)。 首先，兩者的目的相同，都是為了減

20、少納稅主體的稅負(fù)，獲得更多可支配的收人。 其次，兩者具有相同的特征，即它們都是納稅主體的合法行為，是納稅主體的主觀行為，具有籌劃性，尤其是轉(zhuǎn)嫁行為更能體現(xiàn)出合法、合情、合理性。 這是因?yàn)槎愗?fù)轉(zhuǎn)嫁意味著稅收負(fù)擔(dān)的終極承擔(dān)者不是直接的納稅人，而是其背后的隱匿者或潛在的替代者。 稅款的直接繳納人通過轉(zhuǎn)嫁將稅負(fù)推給他人，自己只是承擔(dān)部分甚至完全不承擔(dān)任何的納稅義務(wù)，因此，只類似于稅務(wù)機(jī)關(guān)和負(fù)稅人的中介者。 然而，納稅人實(shí)施稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁策略，并不侵害國家利益，因?yàn)樗皇歉淖兞硕惪钤诓煌?jīng)濟(jì)主體之間的重新負(fù)擔(dān)狀況，沒有減少國家應(yīng)收稅款的總量，稅務(wù)部門不得不接受，畢竟這種行為并沒有違反稅法的規(guī)定。 所以，稅負(fù)轉(zhuǎn)

21、嫁是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，獲得稅收收益的特殊而又重要的形式。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和稅收籌劃也存在一定的區(qū)別，歸納起來主要有：第一，基本前提不同第二，產(chǎn)生的效應(yīng)不同第三，適用范圍不同第四，納稅人態(tài)度不同 第一，基本前提不同。 雖然兩者的出發(fā)點(diǎn)相同，都是為減少稅負(fù)。但是，轉(zhuǎn)嫁的前提是價格的自由浮動，而一般的稅收籌劃則不完全依賴價格。 第二，產(chǎn)生的效應(yīng)不同。 轉(zhuǎn)嫁的效應(yīng)是對價格產(chǎn)生直接的影響，同時產(chǎn)生相對價格的變化和可支配收人結(jié)構(gòu)分布上的變化。轉(zhuǎn)嫁只導(dǎo)致稅負(fù)歸宿不同，不導(dǎo)致國家財政收人的減少。 而一般的稅收籌劃效應(yīng)不對價格產(chǎn)生直接影響，而是直接導(dǎo)致財政收人的減少（即期的或直接的財政收人減少，但從長遠(yuǎn)的角度看卻可以增

22、加國家的財政收人）。 第三，適用范圍不同。 轉(zhuǎn)嫁一般適用的范圍較窄，它受制于價格、商品供求彈性和市場供求狀況。 而一般稅收籌劃的適用范圍則很廣，很多途徑都可以進(jìn)行稅收籌劃，靈活多樣。 第四，納稅人態(tài)度不同。 稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的實(shí)施有時會對納稅人產(chǎn)生不利的影響，因此，在某些情況下，納稅人會主動放棄，例如當(dāng)轉(zhuǎn)嫁導(dǎo)致市場價格制約明顯，使市場占有率下降，與企業(yè)的最大利潤原則相悖時，納稅人就會主動放棄轉(zhuǎn)嫁。 而一般的稅收籌劃方法運(yùn)用卻不是這樣，只要努力組織實(shí)施，一般是有利可圖的，因此，納稅人不會輕易放棄。 總之，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是納稅者客觀避稅的基本途徑，轉(zhuǎn)嫁意味著稅負(fù)的實(shí)際承擔(dān)者并非是直接繳納稅款者，而是背后的隱匿者

23、或潛在的替代者。轉(zhuǎn)嫁途徑. (1）前轉(zhuǎn)嫁（下游轉(zhuǎn)嫁） 又稱為順轉(zhuǎn)嫁，是主要的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁途徑。 前轉(zhuǎn)嫁是指賣方通過提高所出售的產(chǎn)品、服務(wù)或要素的價格，將一部分或全部稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移給買方的活動。 例如：當(dāng)政府向化妝品的生產(chǎn)企業(yè)征稅時，生產(chǎn)化妝品的企業(yè)可提高其價格，用增加的收入來抵補(bǔ)因課稅而造成的損失，而化妝品的消費(fèi)者則需花費(fèi)較多的錢來購買化妝品。（ 2）后轉(zhuǎn)嫁（上游轉(zhuǎn)嫁） 又稱為逆轉(zhuǎn)嫁，即買方通過降低購買價格的方式將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移給賣方的活動。 例如一個批發(fā)商納稅后，稅款難以加在商品售價之上轉(zhuǎn)移給零售商。批發(fā)商的利潤就會減少，迫使他減少向生產(chǎn)者的進(jìn)貨，生產(chǎn)者由于產(chǎn)品需求量的減少不得不降價出售以增加銷售.

24、 后轉(zhuǎn)嫁的一種特例是稅收資本化。 稅收資本化，又稱為資本還原，主要特征是：向資產(chǎn)的收益征稅，在這項(xiàng)資產(chǎn)出售時，買主會將此后應(yīng)納的稅款折成現(xiàn)值，從所購商品的資本價值中預(yù)先扣除； 此后，名義上雖由買主按期納稅，而實(shí)際上稅款已由賣主負(fù)擔(dān)。（3）混合轉(zhuǎn)嫁 又稱為散轉(zhuǎn)，同一稅額一部分前轉(zhuǎn)，另一部分后轉(zhuǎn)嫁。 例如:對糖果零售商征稅，一部分可以通過抬高售價將稅收前轉(zhuǎn)嫁于消費(fèi)者，另一部分可以通過壓低進(jìn)價將稅收后轉(zhuǎn)向生產(chǎn)者.影響稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的因素 稅收負(fù)擔(dān)是否能轉(zhuǎn)嫁以及多大程度上能夠轉(zhuǎn)嫁決定了稅負(fù)的歸宿。影響稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和歸宿的主要因素有三個方面：（l）產(chǎn)品、服務(wù)和生產(chǎn)要素的需求和供給彈性；（2）市場競爭狀況，是完全競

25、爭（或近于完全競爭），壟斷還是處于二者之間的寡頭競爭；（3）稅收的具體形式。（l）需求與供給彈性 在市場經(jīng)濟(jì)中，價格取決于供給與需求的均衡，取決于邊際效用與邊際成本的等量關(guān)系。課稅會破壞原有的均衡關(guān)系，并在新的基礎(chǔ)上形成新的均衡關(guān)系，這就會使價格發(fā)生變動。 在市場上，價格并非可以隨意決定的。稅收所引起的價格變動是由供給和需求的力量決定的，其變動幅度取決于供給彈性和需求彈性。 市場的競爭狀況，它可以分成兩種極端的類型：一種是完全競爭，一種是壟斷。 在產(chǎn)品的邊際效用曲線和邊際成本曲線給定的條件下，兩種不同的市場結(jié)構(gòu)會產(chǎn)生不同的均衡價格，征稅所產(chǎn)生的價格變動幅度也會有所不同，因而稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁和歸宿將出

26、現(xiàn)不同結(jié)果。 （2）市場競爭狀況 在完全競爭的條件下，邊際效用曲線（即需求曲線）與邊際成本曲線（即供給曲線）決定了市場價格，征稅所引起的價格變化幅度完全由二者的斜率決定。1，競爭條件下的稅負(fù)歸宿分析競爭市場中的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與歸宿 在競爭市場條件下，各產(chǎn)品或服務(wù)的價格由市場供求關(guān)系決定，在生產(chǎn)者的邊際成本與消費(fèi)者的邊際效用相等的情況下取得均衡，稅負(fù)的歸宿取決于邊際成本曲線（供給曲線）與邊際效用曲線（需求曲線）的彈性。 首先，我們用圖象方式來說明競爭市場中的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與歸宿。 SSDGEFPQCE BAO在圖中，S和D分別為供給和需求曲線，在無稅條件下，均衡點(diǎn)為E，均衡價格為OB。若對生產(chǎn)者按每一單位產(chǎn)

27、品征收數(shù)量為CA的定額稅，稅后的供給曲線為 S，稅后的均衡點(diǎn)為E，與之相應(yīng)的價格為OA，產(chǎn)品數(shù)量為OQ。政府征收到的稅收總額為產(chǎn)品數(shù)量（OQ）與單位產(chǎn)品稅額（AC）的乘積，在圖中表現(xiàn)為矩形ACGE的面積。 在政府收去的稅中，有多少是由消費(fèi)者承擔(dān)，多少由生產(chǎn)者承擔(dān)呢？ SSDGEFPQCE BAO 在無稅條件下，消費(fèi)者購買按OB價格購買，而征稅后的價格為OA，每一單位產(chǎn)品消費(fèi)者多支付的價值為AB，因此在圖中，四邊形ABF E 的面積表現(xiàn)為征稅之后消費(fèi)者多支付的金額，它表示消費(fèi)者所承擔(dān)的稅額。 從生產(chǎn)者來看，稅前生產(chǎn)者從每一單位產(chǎn)品可得到的收入為OB，而稅后，生產(chǎn)者每生產(chǎn)和銷售一單位產(chǎn)品得到收入是

28、含稅價格（AO）與每一單位稅額（AC）之差（CO）。與稅前相 比，生產(chǎn)者減少的收入表現(xiàn)為圖中四邊形BCGF的面積?？梢姡?政府征收到的稅由消費(fèi)者和生產(chǎn)者分擔(dān)，二者之間的分擔(dān)比例取決于稅后價格上升的幅度，而價格上幅度則取決于供求曲線的彈性。 生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間承擔(dān)稅負(fù)的比例如何呢？用代數(shù)方法來說明這一問題。假定在稅前 需求曲線D為 MU = 一 aQ b 供給曲線S為 MC c Q + d 稅前的均衡產(chǎn)出量Q。由MC和MR的交點(diǎn)決定 一aQ十b = c Q + d Q。= ( b-d) / (a +c)稅前的均衡價格P。為Q代入S或D PO = (adcb) / (a+c)征收定額稅T，使稅后的

29、邊際成本曲線S變成 MC = c Q +d十T稅后的均衡產(chǎn)出量Ql和價格P1分別為 一aQ十b = c Q + d + T 所以： Q1 = (b-d-T ) / (a+c) P1 a(dT)cb) / (a+c)用代數(shù)方法來說明這一問題 稅后價格的增幅P為稅后價格P1已與稅前價格P。之差 P = P1 - P0 = a(dT)cb) / (a+c) - (adcb) / (a+c) = aT / (aT+c) 稅后價格的升幅就是消費(fèi)者購買每一單位產(chǎn)品多支付的金額，即每一單位產(chǎn)品由消費(fèi)者承擔(dān)的稅收。 生產(chǎn)者在稅后的每一單位產(chǎn)品收入為稅后均衡價格與每一單位產(chǎn)品應(yīng)繳稅額之差P2即為P2 = P1-

30、T= a(dT)cb) / (a+c) T = ( adcb-cT)/ (a+c) 這個數(shù)額即為每一單位產(chǎn)品生產(chǎn)者所承擔(dān)的稅收， 生產(chǎn)者比稅前少得：P0-P2= (adcb) / (a+c) -( adcb-cT)/ (a+c) = cT/(a+T) 消費(fèi)者與生產(chǎn)者所承擔(dān)稅負(fù)之比為 aT / (a+c) / cT/(a+c) = a/c 這表明消費(fèi)者與生產(chǎn)者或買方與賣方所承擔(dān)的稅負(fù)的比例為需求曲線彈性與供給曲線彈性之比。由這一結(jié)論可以得出以下推論（1）當(dāng)供求彈性相等時，買方和賣方所承擔(dān)稅負(fù)相等。（2）當(dāng)供給完全無彈性，即供給曲線斜率為無窮大時，賣方將承擔(dān)全部稅負(fù)；當(dāng)供給具有完全彈性，即供給曲線

31、的斜率為零時，買方將承擔(dān)全部稅負(fù)。（3）當(dāng)需求曲線完全無彈性，即需求曲線斜率無窮大時，買方將承擔(dān)全部稅負(fù)；當(dāng)需求曲線具有完全彈性，即斜率為零時，賣方將承擔(dān)全部稅負(fù)。 2 壟斷條件下的稅負(fù)歸宿分析 在壟斷條件下，由于壟斷者具有控制價格的能力，產(chǎn)量取決于生產(chǎn)者的邊際成本與其邊際收入的等量關(guān)系，而價格由在這一產(chǎn)出水平上的邊際效用來決定。 因此，壟斷條件下的均衡價格有別于完全競爭條件下的均衡價格，稅收對價格變動的影響會有所不同，稅收負(fù)擔(dān)的歸宿也會有所不同。 在壟斷條件下，壟斷為了利潤達(dá)到最大化，在邊際成本等于壟斷者邊際收益（它不同于消費(fèi)者的邊際效用）條件下決定產(chǎn)出數(shù)量，并根據(jù)消費(fèi)者的邊際效用再決定這一

32、數(shù)量上的價格。 因此在壟斷條件下邊際成本曲線，邊際效用曲線和壟斷者邊際收益曲線三個因素共同決定價格。邊際成本曲線的性狀與稅負(fù)歸宿 邊際成本曲線（供給曲線）可以分三種情況， 一是邊際成本為常數(shù)，即邊際成本曲線呈水平狀； 二是邊際成本遞增，邊際成本曲線向右上方延伸； 三是邊際成本遞減，邊際成本曲線向右下方側(cè)斜。 不同的邊際成本曲線會使稅負(fù)歸宿有什么不同呢？MC是常數(shù)時的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁 MCDMREP0Q0TE1 Q1P1O MC在邊際成本為常數(shù) 在邊際成本為常數(shù)，邊際成本曲線呈水平狀情況下，若向壟斷者的每一單位產(chǎn)品征收定額稅T，那么稅后的邊際成本曲線就會提高T，它將與邊際收入曲線產(chǎn)生一個新的交點(diǎn)，由這一

33、點(diǎn)決定了稅后的產(chǎn)出量和價格。 在圖中， D為需求曲線， MR為壟斷者的邊際收入曲線，稅前的均衡產(chǎn)量由MC和MR的等量關(guān)系決定，為Q。O，均衡價格為P。O。若向壟斷生產(chǎn)者的每一單位產(chǎn)品證收數(shù)額為T的稅收，則稅后的邊際成本曲線將平行為MC移動MC的位置上。稅后的均衡產(chǎn)出量為Q1，價格為P1，產(chǎn)品銷售價格上升的幅度為P1- P。這意味著生產(chǎn)者可以通過漲價，將一部分稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者。 生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間承擔(dān)稅負(fù)的比例如何呢？我們用代數(shù)方法來說明這一問題。假定在稅前 需求曲線D為 MU = 一 aQ b 邊際成本曲線S: MCc 根據(jù)需求曲線 D，可知稅前生產(chǎn)者的總收人（TR）與產(chǎn)量之間的關(guān)系為 TR

34、= P * Q （一aQb）* Q = 一aQ2bQ每增加一單位產(chǎn)品所能獲得的收入，即邊際收入（MR）為 MRTR=一2aQb稅前的均衡產(chǎn)出量Q。由MC和MR的交點(diǎn)決定 一2aQ十b = c Q。= ( b-c) / 2a稅前的均衡價格P。為 PO = 一a Q0b (c+b) / 2征收定額稅T，使稅后的邊際成本曲線 MC = c十T稅后的均衡產(chǎn)出量Ql和價格P1分別為 Q1 = (b-c-T ) / 2a P1 (cTb) / 2 稅后價格的增幅 P為稅后價格P1與稅前價格P。之差 P = P1 - P0 = (c+T+b)/2 - (b + c)/2 = T / 2 這說明，在壟斷條件下

35、，若邊際成本為常數(shù)，征收定額稅所引起的價格上升幅度僅為單位產(chǎn)品稅額的二分之一，買方與賣方將各承擔(dān)稅收負(fù)擔(dān)的50。 可以將這一結(jié)論與完全競爭的情況下作一比較。在完全競爭的條件下，邊際成本為常數(shù)意味著供給具有完全彈性，稅負(fù)將全部由買方承擔(dān)。MC是遞增時的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁 MCDMREP0Q0TE1 Q1P1O MC邊際成本遞增或遞減 如果邊際成本遞增，稅收的轉(zhuǎn)嫁分歸宿可用圖表示。 稅前的均衡產(chǎn)量和價格由邊際成本曲線MC和邊際收益曲線 MR的交點(diǎn)決定，稅前的價格為P0。如果對每一單位產(chǎn)品征收數(shù)額為T的稅收，產(chǎn)生MC，與MR交點(diǎn)決定了Q1和P1。 生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間承擔(dān)稅負(fù)的比例如何呢？用代數(shù)方法來說明這一問題。假定在稅前 需求曲線D為 MU = 一 aQ b 邊際成本曲線 MC c Q + d壟斷者邊界收益曲線 MRTR=一2aQb稅前的均衡產(chǎn)出量Q。由MC和MR的交點(diǎn)決定 一2aQ十b = c Q + d Q。= ( b-d) /( 2a +c)稅前的均衡價格P。為 PO = 一a Q0b (ad+ab+bc) /( 2a+c)征收定額稅T，使稅后的邊際成本曲線 MC = c Q +d 十T稅后的均衡產(chǎn)出量Ql和價格P1分別為 Q1 = (b-d -T ) / ( 2a +C) P1 a(d + T)+ab+bc / ( 2a+c) 稅后價格的增幅 P為稅后價格P1與稅前價格